T.C. GAZİ ÜNİVERSİTESİ SOSYAL BİLİMLER ENSTİTÜSÜ İŞLETME ANABİLİM DALI MUHASEBE BİLİM DALI TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDE (TEKNOKENTLERDE) AR-GE FAALİYETLERİNİN MUHASEBE STANDARTLARI İLE VERGİ MEVZUATI AÇISINDAN İNCELENMESİ VE BUNA İLİŞKİN BİR UYGULAMA ÖRNEĞİ YÜKSEK LİSANS TEZİ Hazırlayan Filiz ÖZDEMİR Tez Danışmanı Prof. Dr. Halim ERGEN Ankara - 2010 ONAY Filiz ÖZDEMİR tarafından hazırlanan “Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde (Teknokentlerde) Ar-Ge Faaliyetlerinin Muhasebe Standartları ile Vergi Mevzuatı Açısından İncelenmesi ve Buna İlişkin Bir Uygulama Örneği” başlıklı bu çalışma, 23.12.2010 tarihinde yapılan savunma sınavı sonucunda oybirliği ile başarılı bulunarak jürimiz tarafından İşletme Anabilim Muhasebe Bilim dalında yüksek lisans tezi olarak kabul edilmiştir. Prof. Dr. Halim ERGEN (Başkan-Danışman) Prof. Dr. Aydın KARAPINAR (Üye) Yrd. Doç. Dr. Ersin AYHAN (Üye) ÖNSÖZ Yoğun bir çalışma dönemi sonucunda, tezimi bitirmenin mutluluğunu ve gururunu yaşıyorum. Tez çalışmasının her aşamasında yardımını ve desteğini esirgemeyen çok değerli tez danışmanım Sayın Prof. Dr. Halim ERGEN’e ve yüksek lisans eğitimim süresince değerli akademik bilgileri ve deneyimlerinden yararlandığım başta Prof. Dr. Kamil BÜYÜKMİRZA olmak üzere Prof. Dr. Hasan KAVAL’a, Yrd. Doç. Dr. Zeki YANIK’a, Araştırma Görevlisi Salih TORUN’a ve diğer öğretim üyelerine saygılarımı ve teşekkürlerimi sunarım. Tezin yazım aşamasındaki katkılarından dolayı Gazi Üniversitesi Muhasebe Bilim Dalı yüksek lisans öğrencisi Gülşen CAN ve Sıla KULAKSIZ ile uygulama çalışmasına katkılarından dolayı Sayın Mustafa BAŞ’a sonsuz teşekkür ederim. Ayrıca, beni bugünlere kadar yetiştirip büyüten sevgili aileme, çalışmalarım sırasında gösterdikleri sabır ve manevi destekle bana güç vererek yardımlarını hiçbir zaman esirgemeyen sevgili dostum Melike YAZICI’ya, Gelir İdaresi Başkanlığı Vergi Kanunu Uygulamaları Şubesinde çalışan başta Erkan YILDIZ ve Latife ÖZDEMİR olmak üzere değerli mesai arkadaşlarıma ve emeği geçen herkese en içten teşekkürü bir borç bilirim. Ülkemiz açısından çok önemli bir konu olan teknoloji geliştirme bölgeleri hakkında tez çalışması yapmak, çalışma sürecince beni hep motive etmiştir. Bu çalışmanın konu ile ilgilenen her kesim için faydalı bir kaynak olmasını dilerim. ii İÇİNDEKİLER ÖNSÖZ ……………………………………………………………………………… i İÇİNDEKİLER …………………………………………………………………….. ii KISALTMALAR ……………………………………………………………….…. vi TABLOLAR, GRAFİKLER VE ŞEKİLLER …………………………………… ix GİRİŞ ……………………………………………………………………………….. 1 BİRİNCİ BÖLÜM AR-GE KAVRAMI VE TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİ (TEKNOKENTLER) 1.1. AR-GE KAVRAMI ..……………………………………….………………….. 4 1.1.1 Ar-Ge Tanımı ve İlgili Kavramlar …………..……………………… 5 1.1.2. Türkiye'nin Ar-Ge Yapısı ............................................................ 9 1.1.3. Türkiye'de Ar-Ge Faaliyetlerine Yönelik Teşvikler, Sağlanan Yardım ve Destekler …………………………………………………….. 11 1.2. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİ İLE İLGİLİ KAVRAMSAL ÇERÇEVE ..…………………………………………………………………………………..... 17 1.2.1. Teknoloji Geliştirme Bölgeleri ile İlgili Kavramlar …..…………. 17 1.2.2. Teknoloji Geliştirme Bölgelerinin Kuruluş Modelleri ..……...….. 20 1.2.3. Teknoloji Geliştirme Bölgelerinin Ortak Özellikleri ….……....... 23 1.3. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNİN TARİHÇESİ …………….. 23 1.4. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNİN KURULUŞ AMAÇLARI VE GELİŞİMİ ………………………………….………………..…………………..…. 25 1.5. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİ İLE İLGİLİ YASAL DÜZENLEMELER …………………………………………………..…………... 29 1.5.1. Kuruluş Esasları ve Kuruluş İşlemleri ………………………….. 29 1.5.2. Yönetici Şirketler ………………………………………………..... 30 1.5.3. Bölgede istihdam Edilecek Personel …………………………... 31 1.5.4. Bölgenin Denetimi ……………………………………………….. 32 1.6. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNİN FİNANSMAN YAPISI ..... 34 1.7. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNİN YÖNETİMİ ……………… 42 1.8. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNİN ÖNEMİ VE BAŞARI KRİTERLERİ ……………………………………….……………………….……. 43 1.8.1. Teknoloji Geliştirme Bölgelerinin Önemi …………………….… 43 1.8.2. Teknoloji Geliştirme Bölgelerinin Başarı Kriterleri .…………… 44 1.9. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNİN SAĞLADIĞI YARARLAR.46 1.9.1. Girişimcilere Sağladığı Yararlar ………………………………… 46 1.9.2. Üniversitelere Sağladığı Yararlar ……………………………....... 47 1.9.3. Yerel Ekonomiye Sağladığı Yararlar …………………………… 48 1.9.4. Ülke Ekonomisine Sağladığı Yararlar ………………………….. 49 1.10. DÜNYADAKİ TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGESİ UYGULAMALARI.50 1.10.1. Avrupa'daki Uygulamalar …………………………………….... 51 1.10.2. Amerika'daki Uygulamalar ……………………………………… 53 iii 1.10.3. Asya'daki Uygulamalar ………………………………………….. 53 1.11. ULUSLARARASI TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGESİ KURULUŞLARI ……………………………………………………………………………………... 55 1.11.1. International Association of Science Parks (IASP) …………. 56 1.11.2. Association of University Research Parks (AURP) ……..…... 56 1.11.3. European Business and Innovation Centre (EBN) ………….. 56 1.12. ÜLKEMİZDE TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİ ....................... 57 1.12.1. Tarihi Gelişimi ………………………………………………….. 57 1.12.2. Ülkemizde Kurulan Teknoloji Geliştirme Bölgeleri …....…….. 59 1.12.3. Türkiye Ekonomisine Etkileri ……………………….……….… 61 İKİNCİ BÖLÜM TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDE AR-GE FAALİYETLERİNE YÖNELİK VERGİSEL DÜZENLEMELER 2.1. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDE GİRİŞİMCİ OLARAK FAALİYET GÖSTEREN MÜKELLEFLERE YÖNELİK VERGİSEL DÜZENLEMELER ………………………………………………………….……. 68 2.1.1. İstisna Kapsamına Giren Faaliyetler …………………………… 69 2.1.2. Gelir ve Kurumlar Vergisi Mükelleflerinin İstisnası Karşısındaki Durumu …………………………………………………………………… 71 2.1.3. İstisna Tutarının Tespiti …………………………………………. 74 2.1.3.1 Diğer Faaliyetlerden Sağlanan Kazançların İstisna Karşısındaki Durumu …………………………………………….. 74 2.1.3.2. Faaliyete Geçilmeden Önce Başlatılmış Projelerden Sağlanan Kazançların İstisna Kapsamındaki Durumu ……….. 75 2.1.4. İstisna Uygulamasında Süre …………………………................ 76 2.1.5. Ortak Genel Giderler ve Amortismanların Dağıtımı …………... 77 2.1.6. Muhasebe Kayıtları ……………………………………………...... 78 2.1.7. İstisna Kazançların Beyannamede Gösterilmesi …................... 78 2.2. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDE ÇALIŞAN PERSONELE YÖNELİK VERGİSEL DÜZENLEMELER ………………………………….…. 80 2.2.1. İstisna Kapsamına Giren Personel ……………………………... 81 2.2.2. Personelin Ücret Gelirlerine Yönelik İstisna Uygulaması ……. 82 2.2.3. İstisna Uygulamasında Süre ……………………………………. 86 2.2.4. Personele İlişkin İstisna Uygulaması ile İlgili Diğer Hususlar ... 87 2.3. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDE YÖNETİCİ ŞİRKETLERE YÖNELİK VERGİSEL DÜZENLEMELER …………………..………………… 90 2.3.1. İstisna Uygulamasının Kapsamı ………………………………… 90 2.3.2. Yönetici Şirketin İstisna Karşısındaki Durumu ……………….... 91 2.3.3. İstisna Tutarının Tespiti ………………………………………….. 93 2.3.4. İstisna Uygulamasında Süre ………………………………….…. 93 2.3.5. İstisna Uygulaması ile İlgili Diğer Hususlar ………………….…. 93 iv 2.4. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDE ÜRETİLEN BAZI MAL VE HİZMETLERE TANINAN KDV İSTİSNASI …………………………………… 94 2.4.1. İstisna Uygulamasının Kapsamı ………………………………… 94 2.4.2. İstisna Uygulamasında Süre …………………………………….. 96 2.4.3. İstisnanın Mahiyeti ……………………………………………….. 97 2.5. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDEKİ TEŞVİK UYGULAMASI İLE İLGİLİ DİĞER HUSUSLAR ………..…………………………….…………. 98 2.5.1. Bağış ve Yardımların Vergilendirilmesi ……………………….... 98 2.5.2. Şube Kazancının Tespiti ………………………….……………..103 2.5.3. Dernek ve Vakıfların Faaliyetleri ………………………………..104 2.5.4. İstisna Kazançlarda Stopaj Uygulaması …………………...… 104 2.5.4.1. Kar Paylarının Dağıtılması Durumunda Stopaj Uygulaması .……………………………………………………...104 2.5.4.2. Serbest Meslek Kazanç Sahibinin Kazancına İlişkin Stopaj Uygulaması …………………………………………….. 106 2.5.4.3. Bölgede İşyeri Kiralamalarında Stopaj Uygulaması . 107 2.5.4.4. Diğer Stopaj Uygulamaları ………………………….. 109 2.5.4.5. Muhtasar Beyanname Mükellefiyeti ………..………. 110 2.5.5. Harç ve Damga Vergisi İstisnası ……………………………… 110 2.5.6. Ar-Ge İndirimi …………………………………………………… 111 2.5.7. Bildirim ve Beyana İlişkin Usul ve Esaslar …………………... 113 2.5.8. Vergi Dışı Teşvikler …………………………………………….. 114 2.6. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNE SAĞLANAN VERGİSEL TEŞVİKLERİN ETKİNLİĞİNİN DEĞERLENDİRİLMESİ ………………..…. 119 2.7. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDEKİ VE SERBEST BÖLGELERDEKİ VERGİ AVANTAJLARININ KARŞILAŞTIRILMASI …… 122 ÜÇÜNCÜ BÖLÜM TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDE AR-GE FAALİYETLERİNE UYGULANAN TEŞVİKLERİN MUHASEBE STANDARTLARI VE YASAL DÜZENLEMELERDEKİ YERİ 3.1. AR-GE FAALİYETLERİNİN MUHASEBE STANDARTLARI VE YASAL DÜZENLEMELERDEKİ YERİ ………………………………………………… 125 3.1.1. Tekdüzen Hesap Planı İçindeki Yeri …………….……………. 126 3.1.1.1. Ar-Ge Maliyetlerinin Tespiti ..…………………………. 126 3.1.1.2. Ar-Ge Maliyetlerinin Muhasebeleştirilmesi …….…..... 127 3.1.1.3. Ar-Ge Maliyetlerinin Amortismanı ………………...….. 140 3.1.2. Uluslararası Muhasebe Standartlarındaki Yeri ………………...141 3.1.2.1. Ar-Ge Maliyetlerinin Tespiti ………………..….……… 143 3.1.2.2. Ar-Ge Maliyetlerinin Muhasebeleştirilmesi ………….. 145 3.1.2.3. Ar-Ge Maliyetlerinin Amortismanı ……………………. 148 3.1.3. Türkiye Muhasebe Standartlarındaki Yeri …………………….. 150 3.1.3.1. Ar-Ge Maliyetlerinin Tespiti …….…………………….. 152 3.1.3.2. Ar-Ge Maliyetlerinin Muhasebeleştirilmesi ………….. 153 v 3.1.3.3. Ar-Ge Maliyetlerinin Amortismanı …….…………….....159 3.1.4. SPK Düzenlemelerindeki Yeri ……………………………….… 160 3.1.5. Vergi Mevzuatındaki Yeri ………………………….…………... 162 3.1.6. Mevcut Düzenlemelerin Karşılaştırılması ……………….…… 164 3.2. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDE AR-GE FAALİYETLERİNE UYGULANAN TEŞVİKLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİNE İLİŞKİN ESASLAR …………..……………………………………………………...…… 168 3.2.1. Kurumlar Vergisi Matrahının Tespitine İlişkin Muhasebeleştirme Esasları ………………………………………………………….……… 169 3.2.2. Personel Ücret İstisnasına İlişkin Muhasebeleştirme Esasları …………………………………………………………………………….173 3.2.3. İstisna Kapsamına Giren Faaliyetler İle Bu Kapsama Girmeyen İşlerin Birlikte Yapılması Halinde Müşterek Genel Giderlerin ve Amortismanların Dağıtımına İlişkin Muhasebeleştirme Esasları …..180 3.2.4. Ar-Ge Faaliyetlerine İlişkin Bağış ve Yardımları Muhasebeleştirme Esasları ………………………………………….…183 DÖRDÜNCÜ BÖLÜM TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGESİNDE AR-GE FAALİYETİ GÖSTEREN BİR İŞLETMENİN MUHASEBE UYGULAMALARI 4.1. İŞLETMENİN FAALİYETLERİNDEN ELDE ETTİĞİ KAZANÇLARA İLİŞKİN MUHASEBE İŞLEMLERİ ………………………………………….…. 189 4.1.1. İşletmenin Kayıt Düzeni …………………………………….….. 189 4.1.2. İşletmenin Kurumlar Vergisi Matrahının Hesaplanması …….. 189 4.1.3. Ar-Ge Faaliyetlerinde Görev Alan Personelin Ücretiyle İlgili Muhasebe Kayıtları …………………………………………………….. 209 4.1.4. KDV İstisnası ile İlgili Muhasebe Kayıtları ……………………. 212 4.2. BAZI ÖZELLİKLİ DURUMLARDA YAPILAN MUHASEBE KAYITLARI ……………………………………………………………………………………. 213 4.2.1. Ortak Giderlerin Ar-Ge Faaliyetlerine İlişkin Kısmının Muhasebeleştirilmesi …………………………………………………... 213 4.2.2. Ortak Kullanılan Sabit Kıymetlerin Amortisman Giderlerinden ArGe Faaliyetlerine İlişkin Kısmının Muhasebeleştirilmesi …….….….. 215 4.2.3. Ar-Ge Faaliyetlerine İlişkin Bağış ve Yardımların Muhasebeleştirilmesi …………………………………………………... 218 4.2.4. Ar-Ge Harcamalarının Aktifleştirilmesi …………………….….. 219 SONUÇ ……………………………………………………………………….…. 220 KAYNAKÇA …………………………………………………………………….. 228 EKLER EK-1 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu EK-2 Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Uygulama Yönetmeliği ÖZET ABSTRACT vi KISALTMALAR a.g.e. : Adı geçen eser a.g.m. : Adı geçen makale AB : Avrupa Birliği ABD : Amerika Birleşik Devletleri Amor. : Amortisman Ar-Ge : Araştırma ve Geliştirme AURP : Association of University Research Parks BDDK : Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu DPT : Devlet Planlama Teşkilatı DTİ : Duvarsız Teknoloji İnkübatörü DTM : Dış Ticaret Müsteşarlığı DTÖ : Dünya Ticaret Örgütü DVK : Damga Vergisi Kanunu EBN : European Business and İnnovation Centre ESBAS : Ege Serbest Bölgesi GİB : Gelir İdaresi Başkanlığı G.O.S.B. : Gebze Organize Sanayi Bölgesi GSMH : Gayrısafi Milli Hasıla GSYİH : Gayrısafi Yurtiçi Hasıla GV : Gelir Vergisi GVK : Gelir Vergisi Kanunu HK : Harçlar Kanunu IAS : International Accounting Standarts IASP : İnternational Association of Science Parks IFRS : International Financial Reporting Standarts ILO : International Labour Organization İGM : İşletme Geliştirme Merkezleri İTAŞ : İzmir Teknokent İTÜ : İstanbul Teknik Üniversitesi KDVK : Katma Değer Vergisi Kanunu vii KOBİ : Küçük ve Orta Ölçekli İşletmeler KOSGEB : Küçük ve Orta Ölçekli İşletmeleri Geliştirme ve Destekleme İdaresi Başkanlığı KDV : Katma Değer Vergisi KDVK : Katma Değer Vergisi Kanunu KV : Kurumlar Vergisi KVK : Kurumlar Vergisi Kanunu MAM : Marmara Araştırma Merkezi MITI : Ministry of International Trade and Industry MSUGT : Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğ NBIA : National Business Incubation Association NSF : National Science Foundation ODTÜ : Orta Doğu Teknik Üniversitesi s. : Sayfa ÖTV : Özel Tüketim Vergisi SGK : Sosyal Güvenlik Kurumu SSK : Sosyal Sigortalar Kurumu SPK : Sermaye Piyasası Kurulu TAEK : Türkiye Atom Enerjisi Kurumu TEKMER : Teknoloji Geliştirme Merkezleri TGB : Teknoloji Geliştirme Bölgesi TGBK : Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu TGBUY : Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Uygulama Yönetmeliği TDHP : Tek Düzen Hesap Planı TL : Türk Lirası TMS : Türkiye Muhasebe Standartları TMSK : Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu TTGV : Türkiye Teknoloji Geliştirme Vakfı TÜBA : Türkiye Bilimler Akademisi TÜİK : Türkiye İstatistik Kurumu TÜBİTAK : Türkiye Bilimsel ve Teknolojik Araştırma Kurumu UFRS : Uluslararası Finansal Raporlama Standartları viii UKSAP : United Kingdom Association of Science Parks UMS : Uluslararası Muhasebe Standartları UNDP : United Nations Development Programme UNFSTD : Fund for Science and Technology for Development UNIDO : United Nations Industrial Development Organization v.b.: Ve benzeri VUK : Vergi Usul Kanunu VUKGT : Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği YTÜ : Yıldız Teknik Üniversitesi ix TABLOLAR, GRAFİKLER VE ŞEKİLLER Tablo No ve Adı Sayfa No Tablo 1: Faaliyette Olan Teknoloji Geliştirme Bölgeleri …………………..…. 60 Tablo 2: Faaliyette Olmayan Altyapı Çalışmaları Devam Eden Teknoloji Geliştirme Bölgeleri …………………………………………..…….... 60 Tablo 3: Fonksiyon Esasına Göre Ar-Ge Giderleri ……………………..…... 138 Tablo 4: Ar-Ge Maliyetlerinin Mevcut Düzenlemelere Göre Muhasebeleştirilme Esaslarının Karşılaştırılması …...………………………………….. 167 Grafik No ve Adı Sayfa No Grafik 1: 2001-2010 Yılları Arasında Kurulmuş Olan Toplam Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Sayısı ………………………........................... 61 Grafik 2: 2001-2010 Yılları Arasında Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Yer Alan Toplam Firma Sayısı ….………...……………………..….…... 63 Grafik 3: 2001-2010 Yılları Arasında Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde İstihdam Edilen Personel Sayısı .…………………………………... 63 Şekil No ve Adı Sayfa No Şekil 1: Genel Teknopark Olgusu …..………………………………………….. 27 GİRİŞ Günümüzde ülkeler arası güç çatışmaları siyasi yapılanmaların yanı sıra ekonomik üstünlüğe dayanmaktadır. Ülke ekonomilerinin en önemli güç kaynağı ise hiç kuşkusuz bilim ve teknolojidir. Teknolojik gelişmelerin artan bir hızla devam etmesiyle birlikte, bilim ve teknoloji alanında önde gelen ve teknoloji üreten gelişmiş ülkelerin geleceğe hakim olacağı ve teknoloji üretemeyen gelişmekte olan ülkeler ile aralarındaki farkın giderek artacağı kaçınılmaz bir gerçektir. Bu durum, dünya pazarından ciddi pay alma hedefi olan ülkeler açısından bilim ve teknoloji politikalarında Ar-Ge olgusunu önemli bir konuma getirmiştir. Gelişmiş ülkelerin yanı sıra gelişmekte olan ülkeler de yeni teknolojiler bulabilmek için her geçen gün Ar-Ge faaliyetlerine daha büyük önem vermekte ve teknoloji politikalarını bu yönde oluşturmaktadırlar. Ülkemizde de son yıllarda bu konu ile ilgili ciddi adımlar atılmakta olup, Ar-Ge faaliyetlerine sağlanan teşvik ve destekler ile kurulan teknoloji geliştirme bölgeleri sayısı ve dolayısıyla gayri safi milli hasılada bilime ve Ar-Ge faaliyetlerine ayrılan pay her geçen gün artmaktadır. Bu konudaki en önemli teknoloji politikası olan teknoloji geliştirme bölgelerinin (teknokentler) kurulması konusunda Türkiye diğer ülkelere nazaran oldukça geç kalmış olmasına rağmen, 2001 yılında Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun, 2002 yılında Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Uygulama Yönetmeliği’nin yürürlüğe girmesiyle bu boşluk giderilmiş ve teknoloji geliştirme bölgelerinin hukuki konumu belirlenmiştir. Devlet tarafından bu bölgelere ciddi kaynaklar tahsis edilmiş olup, firmalara sağlanan mali, teknik ve vergisel teşvik ve destekler ile birlikte bu oluşumların sayısı her geçen gün hızla artarak Nisan 2010 tarihi itibariyle 38 (26 tanesi faaliyettedir)’e ulaşmıştır. Teknoloji geliştirme bölgelerinde gerçekleştirilen Ar-Ge faaliyetleri işletmelere ve dolayısıyla ülke ekonomisine rekabet üstünlüğü sağlamakla birlikte, uzun zaman alma ve başarısızlık riskine açık olan bu faaliyetler çok büyük maliyetlerle gerçekleştirilebilmektedir. Ar-Ge faaliyetlerindeki artış, 2 Ar-Ge giderlerinin de büyük boyutlara ulaşmasına neden olarak, bu giderlerin nasıl muhasebeleştirileceği sorununu da beraberinde getirmiştir. Dolayısıyla, konunun muhasebe yönünden de ele alınmasını gerektirmiştir. Bu ihtiyaç doğrultusunda, UMS-38 standardı ve buna paralel olarak TMS-38 standardı ile vergi ve sermaye piyasası mevzuatında Ar-Ge faaliyetleri sonucu ortaya çıkan maliyetlerin muhasebe kayıtlarına ne şekilde ve hangi kıstaslara göre yansıtılması gerektiği açıklanmıştır. Diğer taraftan, teknoloji geliştirme bölgelerinde gerçekleşen Ar-Ge faaliyetlerine yönelik vergisel teşviklerin nasıl muhasebeleştirileceğine ilişkin olarak yürürlükteki mevzuatta bir düzenleme bulunmaması, tez çalışmasında en çok sıkıntı çektiğim konu olmuştur. Uygulama çalışmasında da somut olarak görüleceği üzere, söz konusu teşvikler kısmen muhasebe standartlarına veya tekdüzen hesap planına göre, kısmen de vergi mevzuatına göre muhasebeleştirilmekte olup, bu konuda uygulama birliği bulunmamaktadır. Bu bilgiler ışığında, gerek dünyada gerek ülkemizde önemi her geçen gün daha fazla anlaşılan teknoloji geliştirme bölgelerini ayrıntılı olarak açıklayarak, bölgede gerçekleştirilen Ar-Ge faaliyetlerine yönelik vergisel teşvikler ile bu teşviklerin muhasebe standartları ve yasal düzenlemelerdeki yerini incelemek ve bir uygulama çalışması ile teorik bilgilerin uygulamaya ne ölçüde uyarlanabildiğini araştırmak amacıyla hazırlanan bu tez çalışması dört bölümden oluşmaktadır. Birinci bölümde; öncelikle Ar-Ge tanımına, Ar-Ge ile ilgili kavramlara ve Türkiye'de Ar-Ge faaliyetlerine yönelik teşvikler ile sağlanan yardım ve desteklere yer verilmiştir. Daha sonra teknoloji geliştirme bölgeleri ile ilgili kavramsal çerçeveye ve yasal düzenlemelere, bu bölgelerin tarihçesine, kuruluş amaçları ve gelişimine, finansman yapısına, yönetimine, önemi ve başarı kriterlerine, sağladığı yararlara değinilmiştir. Son olarak da dünyadaki teknoloji geliştirme bölgesi uygulamaları, uluslararası teknoloji geliştirme bölgesi kuruluşları ve ülkemizdeki teknoloji geliştirme bölgeleri anlatılmıştır. İkinci bölümde; 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu ve vergi mevzuatı çerçevesinde, teknoloji geliştirme bölgelerinde girişimci olarak faaliyet gösteren mükellefler ve yönetici şirketler ile bu bölgelerde çalışan 3 personele yönelik vergisel teşviklere yer verildikten sonra bölgede üretilen bazı mal ve hizmetlere tanınan katma değer vergisi istisnasına ve teşvik uygulaması ile ilgili diğer hususlara değinilmiş ve değerlendirmeler yapılmıştır. Bölümün sonunda ise bu bölgelere yönelik vergisel teşviklerin etkinliği değerlendirilmiştir. Üçüncü bölümde; teknoloji geliştirme bölgelerindeki Ar-Ge faaliyetlerine uygulanan teşviklerden yararlanan mükelleflerin, bu faaliyetleri sonucunda oluşan Ar-Ge giderlerinin, genel hükümler çerçevesinde Tekdüzen Hesap Planına, UMS-38 Standardına, TMS-38 Standardına, sermaye piyasası muhasebeleştirilmesi mevzuatına gerektiği ve vergi anlatılmıştır. mevzuatına Daha sonra göre söz nasıl konusu teşviklerin muhasebe kayıtlarına ne şekilde yansıtılacağına ilişkin esaslar açıklanmaya çalışılmıştır. Dördüncü ve son bölümde; teknoloji geliştirme bölgelerindeki işletmelerin bölgede gerçekleştirmiş oldukları Ar-Ge faaliyetlerinin muhasebe kayıtlarında ne şekilde yer aldığı hakkında fikir edinmek, muhasebeleştirme işlemlerinde muhasebe standartlarına ve vergi mevzuatına ne ölçüde uyduklarını tespit etmek ve vergi teşviklerinin bu kayıtları nasıl etkilediğini açıklamak amacıyla bölgede faaliyet gösteren bir işletmenin muhasebe uygulamalarına yer verilmiştir. BİRİNCİ BÖLÜM AR-GE KAVRAMI VE TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİ (TEKNOKENTLER) Bu bölümde, öncelikle Ar-Ge tanımına, Ar-Ge ile ilgili kavramlara ve Türkiye'de Ar-Ge faaliyetlerine yönelik teşvikler ile sağlanan yardım ve desteklere yer verilmiştir. Daha sonra teknoloji geliştirme bölgeleri (teknokentler) ile ilgili kavramsal çerçeveye ve yasal düzenlemelere, bu bölgelerin tarihçesine, kuruluş amaçları ve gelişimine, finansman yapısına, yönetimine, önemine ve başarı kriterlerine, sağladığı yararlara değinilmiştir. Son olarak da dünyadaki teknoloji geliştirme bölgesi uygulamaları, uluslararası teknoloji geliştirme bölgesi kuruluşları ve ülkemizdeki teknoloji geliştirme bölgeleri anlatılmıştır. 1.1. AR-GE KAVRAMI Teknolojik gelişmeler bize yaşadığımız bugünkü uygarlık düzeyini, ulaştığımız sosyal ve ekonomik refahı sağlamıştır. Bu gelişmelerin kaynağında hayatı kolaylaştırmak ve ihtiyaçları gidermek maksadıyla gerçekleştirilen Araştırma-Geliştirme (Ar-Ge) faaliyetleri, buluş ve yenilikler yer almaktadır. Günümüzün gelişmiş ülkeleri, yıllar önce endüstri işletmelerince başlatılan Ar-Ge faaliyetleri sayesinde teknolojik bakımdan rakiplerine karşı çok büyük üstünlük sağlamışlardır. Gelişmekte olan ülkeler ise, endüstriyel alanda gelişmiş ülkelerin eriştiği seviyeye ulaşabilmek için Ar-Ge faaliyetlerine daha fazla önem vererek, bu faaliyetleri yaygınlaştırıcı ve destekleyici tedbirler almayı temel politikaları haline getirmişlerdir. 1.1.1. Ar-Ge Tanımı ve İlgili Kavramlar Uluslararası platformda yaşanan teknolojiye dayalı rekabet ortamında, Ar-Ge faaliyetleri gerek işletmelerin, gerekse ülkelerin öncelikli ilgi odağı haline gelmiştir. Ar-ge faaliyetlerinin önemi nedeniyle, sadece ülkeler ve 5 işletmelerce değil, bilim ve ekonomi dünyasında da Ar-Ge kavramına geniş yer verilmektedir. Bu sebeple Ar-Ge faaliyetlerine ilişkin birbirine benzeyen birçok tanıma rastlamak mümkündür. Ülkemizde de son yıllarda, Ar-Ge faaliyetlerinin öneminin anlaşılması sonucunda gerekli yasal düzenlemeler yapılmış olup, söz konusu yasal düzenlemelerde Ar-Ge ve ilgili kavramlara ilişkin olarak çeşitli tanımlara yer verilmiştir. 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun’da 1 araştırma ve geliştirme faaliyeti (Ar-Ge); kültür, insan ve toplumun bilgisinden oluşan bilgi dağarcığının artırılması ve bunun yeni süreç, sistem ve uygulamalar tasarlamak üzere kullanılması için sistematik bir temelde yürütülen yaratıcı çalışmalar, çevre uyumlu ürün tasarımı veya yazılım faaliyetleri ile alanında bilimsel ve teknolojik gelişme sağlayan, bilimsel ve teknolojik bir belirsizliğe odaklanan, çıktıları özgün, deneysel, bilimsel ve teknik içerik taşıyan faaliyetler olarak tanımlanmıştır. 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu (TGBK)’nda 2 ise araştırma ve geliştirme (Ar-Ge); bilim ve teknolojinin gelişmesini sağlayacak yeni bilgileri elde etmek veya mevcut bilgilerle yeni malzeme, ürün ve araçlar üretmek, yazılım üretimi dahil olmak üzere yeni sistem, süreç ve hizmetler oluşturmak veya mevcut olanları geliştirmek amacı ile yapılan düzenli çalışmalar olarak tanımlanmıştır. Diğer taraftan, “araştırma” ve “geliştirme” terimleri Türkiye Muhasebe Standartları (TMS)’nın 38 no.lu standardı3 açısından daha geniş bir anlam taşıdığı için, bu standartta ayrı ayrı tanımlanmış olup, araştırma yeni bir bilimsel ya da teknik bir bilgi ve anlayış kazanma amacıyla üstlenilen özgün ve planlı inceleme olarak, geliştirme ise ticari üretim ya da kullanıma başlamadan önce, yeni veya önemli ölçüde geliştirilmiş malzeme, aygıt, ürün, 1 12.03.2008 tarih ve 26814 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun’un 2/a. maddesi. 2 06.07.2001 tarih ve 24454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun 3/c. maddesi. 3 17.03.2006 tarih ve 26111 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan “TMS 38 Maddi Olmayan Duran Varlıklar” Standardı’nın 8. maddesi. 6 süreç, sistem ya da hizmetlerin üretim planı veya tasarımında araştırma sonuçları ya da diğer bilgilerin uygulanması olarak tanımlanmıştır. Bu tanımlarla beraber, Sermaye Piyasası Kurulu (SPK), Devlet Planlama Teşkilatı (DPT), Türkiye Bilimsel ve Teknik Araştırma Kurumu (TÜBİTAK) gibi kurum ve kuruluşların mevzuatlarında da çeşitli Ar-Ge tanımlarına ve Ar-Ge’ye ilişkin kavramlara yer verilmiştir. 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde 4, yapılan bir harcamanın Ar-Ge indirimine konu edilebilmesi için Ar-Ge faaliyeti kapsamında yapılmış olması gerektiği ve hangi amaçlara yönelik faaliyetlerin Ar-Ge faaliyetleri kapsamında değerlendirileceği, hangilerinin bu kapsamda değerlendirilmeyeceği belirtilmiştir. Buna göre, aşağıda belirtilen amaçlara yönelik faaliyetler Ar-Ge faaliyetleri kapsamında değerlendirilmiştir: − Bilimsel ve teknolojik alanlardaki belirsizlikleri gidermek ve bunları aydınlatmak amacıyla, bilim ve teknolojinin gelişmesini sağlayacak yeni teknik bilgilerin elde edilmesi, − Yeni yöntemlerle yeni ürünler, madde ve malzemeler, araçlar, gereçler, işlemler, sistemler geliştirilmesi, tasarım ve çizim çalışmaları ile yeni teknikler ve prototipler üretilmesi, − Yeni ve özgün tasarıma dayanan yazılım faaliyetleri, − Yeni üretim yöntem, süreç ve işlemlerinin araştırılması veya geliştirilmesi, − Bir ürünün maliyetini düşürücü, kalite, standart veya performansını yükseltici yeni tekniklerin/teknolojilerin araştırılması. Aşağıda belirtilen amaçlara yönelik faaliyetler ise Ar-Ge faaliyetleri kapsamında değerlendirilmemiştir: − Pazar araştırması ya da satış promosyonu, − Kalite kontrol, − Sosyal bilimlerdeki araştırmalar, − Petrol, doğalgaz, maden rezervleri arama ve sondaj faaliyetleri, − İcat edilmiş ya da mevcut geliştirilmiş süreçlerin kullanımı, 4 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 10.2.2. ve 10.2.3. maddeleri. 7 − Biçimsel değişiklikler (Tebliğin “10.2.2. Ar-Ge faaliyetleri” bölümündeki amaçlara yönelik olmayan şekil, renk, dekorasyon v.b., estetik ve görsel değişiklikler), − Bilimsel ve teknolojik yenilik doğurmayan rutin faaliyetler (rutin veri toplama, rutin analizler için kullanılan program, yazılım gibi üretilen prototiplerin rutin ayarlamaları), − İlk kuruluş aşamasında kuruluş ve örgütlenmeyle ilgili araştırma giderleri, − Proje sonucunda geliştirilen ürüne ilişkin fikri mülkiyet haklarının korunmasına yönelik çalışmalar, − Numune verilmek amacıyla prototiplerden kopyalar çıkarılıp dağıtılması ve reklam amaçlı tüketici testleri. Uygulamada, araştırma faaliyetleri ile geliştirme faaliyetlerinin yukarıda belirtildiği gibi birbirinden kesin sınırlarla ayrılarak tanımlanması ve nitelikleri bakımından kendi içinde sınıflandırılması mümkün olmamaktadır. Her iki faaliyette de yenilik yaratmak için kullanılan bilimsel yöntemler yönünden benzerlikler olup, bazı durumlarda aynı merkezde ve büyük ölçüde aynı kişiler tarafından yürütülmektedir. Her iki faaliyetin sonuçları konusunda farklı düzeylerde de olsa genel bir belirsizlik söz konusudur. 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun’da 5, 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu (TGBK)’nda 6 ve Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Uygulama Yönetmeliği (TGBUY)’nde 7 Ar-Ge kavramı ile bağlantılı olan yenilik, Ar-Ge’ye dayalı üretim, Ar-Ge merkezi, Ar-Ge projesi, Ar-Ge personeli vb. bazı kavramlar da tanımlanmıştır. Söz konusu Kanunlar’da yapılan tanımlamalara göre; 5 12.03.2008 tarih ve 26814 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun’un 2. maddesi. 6 06.07.2001 tarih ve 24454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun 3. maddesi. 7 19.06.2002 tarih ve 24790 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Uygulama Yönetmeliği’nin 4. maddesi. 8 Yenilik: Bir fikri; satılabilir, yeni ya da geliştirilmiş bir ürün ya da mal ve hizmet üretiminde kullanılan yeni ya da geliştirilmiş bir yöntem haline dönüştürmeyi, Ar-Ge’ye Dayalı Üretim Faaliyetleri: Bölgede faaliyet gösteren girişimcilerin, tümünü bu Bölgede gerçekleştirdikleri AR-GE faaliyetlerinin sonucunda ortaya çıkan özgün süreç, hizmet, yöntem, üretim tekniği, faydalı araç gereç, malzeme, yazılım, ürün ve sistemlerin Bölge içinde yer alan üretim birimlerinde ticari ürün haline getirilmesi, üretilmesi faaliyetlerini, Ar-Ge Merkezi: Dar mükellef kurumların Türkiye'deki işyerleri dahil, kanuni veya iş merkezi Türkiye'de bulunan sermaye şirketlerinin; organizasyon yapısı içinde ayrı bir birim şeklinde örgütlenmiş, münhasıran yurtiçinde araştırma ve geliştirme faaliyetlerinde bulunan ve en az elli tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli istihdam eden, yeterli Ar-Ge birikimi ve yeteneği olan birimleri, Ar-Ge Projesi: Amacı, kapsamı, genel ve teknik tanımı, süresi, bütçesi, özel şartları, diğer kurum, kuruluş, gerçek ve tüzel kişilerce sağlanacak ayni ve/veya nakdi destek tutarları, sonuçta doğacak fikri mülkiyet haklarının paylaşım esasları tespit edilmiş ve Ar-Ge faaliyetlerinin her safhasını belirleyecek mahiyette ve bilimsel esaslar çerçevesinde hazırlanan projeyi, Ar-Ge Personeli: Ar-Ge faaliyetlerinde doğrudan görevli araştırmacı ve teknisyenleri, ifade eder. Ar-Ge faaliyetlerinin aşamaları 98/10 sayılı Araştırma-Geliştirme (ArGe) Yardımına İlişkin Tebliğ’de 8 9 aşama olarak aşağıdaki şekilde belirtilmiştir: a) Kavram geliştirme b) Teknolojik/teknik ve ekonomik yapılabilirlik etüdü c) Geliştirilen kavramdan tasarıma geçiş sürecinde yer alan laboratuar çalışmaları v.b. çalışmalar d) Tasarım ve çizim çalışmaları 8 04.11.1998 tarih ve 23513 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 98/10 sayılı Araştırma-Geliştirme (Ar-Ge) Yardımına İlişkin Tebliğ’in 3. maddesi. 9 e) Prototip üretimi f) Pilot tesisin kurulması g) Deneme üretimi h) Patent ve lisans çalışmaları ı) Satış sonrasında ürün tasarımından kaynaklanan sorunların çözümü faaliyetleri. 1.1.2. Türkiye’nin Ar-Ge Yapısı Bir ülkedeki Ar-Ge harcamalarının GSYİH’ye oranı, kişi başına düşen Ar-Ge harcaması, çalışan kişi başına düşen Ar-Ge insan kaynağı, bilimsel yayın sayısı, kişi başına düşen bilimsel yayın sayısı gibi göstergeler, o ülkenin bilim ve teknolojide ne konumda olduğunun en önemli göstergeleridir. Ar-Ge faaliyetleri insana ve bilgiye uzun dönemli yatırım gerektiren çok pahalı ve riskli bir süreç olduğu için, yatırıma ayrılacak kaynakları kıt olup sanayileşmeye geç başlayan ülkemizde bir Ar-Ge geleneği oluşmamıştır. Nitekim, Avrupa Komisyonu tarafından yayımlanan raporda, 2006 yılı verilerine göre 9 Ar-Ge harcamalarının GSMH içindeki payının, Avrupa Birliği’nde (27 üye ülke ortalaması) %1,84, ABD’de %2,61 ve Japonya’da %3.39 ve Türkiye’de %0,58 olması, gerçekten ülkemizin Ar-Ge konusunda ne kadar geriden geldiğini ve çok çaba harcaması gerektiğini göstermektedir. Ülkemizde Ar-Ge altyapısı büyük oranda üniversiteler ve kamu araştırma kurumlarında yer almakta ve araştırma faaliyetlerinin çoğunluğu buralarda gerçekleştirilmektedir. Ar-Ge faaliyetlerini gerçekleştiren, bu faaliyetlere destek sağlayan ve bu faaliyetlerin sonucunda ortaya çıkan bilgi ve teknolojiyi kullanan kurumlar arasında güçlü bir bağ kurulamamış olması nedeniyle, Ar-Ge faaliyetlerinin sonuçları uygulamaya geçirilememekte ya da yapılan araştırmalar genellikle sanayinin ihtiyaç ve talebinden uzak olmaktadır. 10 9 Europen Comission, “STC key figures report 2008/2009”, (Erişim) http://ec.europa.eu/research/ era/pdf/key-figures-report2008-2009_en.pdf, s.22, 10.03.2010. 10 01.07.2006 tarih ve 26215 sayılı Mükerrer Resmi Gazete’de yayımlanan Dokuzuncu Kalkınma Planı (2007-2013)’nın 5.2.6. maddesi. 10 Türkiye’deki sanayi, bugüne kadar dışarıdan teknoloji transferi, lisans, knowhow *, patent alma şeklinde gelişme sağlamıştır. Kendi Ar-Ge birimini oluşturarak, kendine ait teknolojiyi üreterek gelişme sağlama konusunda yeteri kadar başarılı olamamıştır. Türkiye’deki Ar-Ge faaliyetlerinde çalışan araştırmacı personelin önemli bir kısmı da üniversiteler kamu araştırma kurumlarında yer almaktadır. Türkiye’de özel sektörde teknoloji ihtiyacının genellikle ithal teknolojiler ile çözülmesi Ar-Ge’ye yapılacak yatırımları olumsuz yönde etkilemektedir. Ancak, son zamanlarda inovasyonun (yeniliğin) ve buna bağlı olarak Ar-Ge’nin rekabette çok önemli bir faktör haline gelmesi, yurt dışından alınan lisanslarda sıkıntılar çıkması ve pahalanması, işletmeyi kendi Ar-Ge departmanını kurmaya, üniversite ile işbirliği yapmaya itmiştir. Devlet de son yıllarda Ar-Ge yatırımları konusunda verdiği teşvikleri arttırmıştır. 11 Bu teşvikler, vergi muafiyetleri ve/veya indirimler ile finansal destekler sağlanması, bürokratik işlemlerin azaltılması, eğitim ve danışmanlık hizmetleri verilmesi vb. şekilde gerçekleştirilmektedir. Özellikle TÜBİTAK, TTGV, KOSGEB gibi kuruluşlar tarafından Ar-Ge faaliyetlerine önemli teşvikler ve destekler sağlanmaktadır. Ülkemizde bilim ve teknoloji alanında sistematik bir politika üretme ve izleme anlayışı 1960’lı yıllarda başlamış olup, ilk kalkınma planı 1963 yılından itibaren hayata geçirilmiştir. Planlı dönem boyunca Ar-Ge/GSYİH oranının artırılarak bilime katkısı açısından dünya sıralamasındaki yerinin yükseltilmesi en büyük hedef olmakla birlikte, devletin sanayileşme ve Ar-Ge konusunda yeni roller üstlenmesi ve yasal düzenlemelere gidilmesi konusunda gelişmeler yaşanmıştır. Kalkınma planlarındaki hedeflere ulaşmak ve mevcut sistemin etkinliğini sağlamak için, ilki 1963 yılında kurulan TÜBİTAK olmak üzere bugüne kadar devlet destekli birçok kurum kurulmuştur. * Bir işletme tarafından, o işletmenin üretim yöntemlerinin ya da teknolojisinin, ayni dalda çalışan ya da ayni işi yapmaya çalışan bir başka firmaya satılması veya kiralanması. 11 Murat Kemal Keleş, Türkiye’de Teknokentler: Bir Ampirik İnceleme, Süleyman Demirel Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü İşletme Anabilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, Isparta, 2007, s. 48,49. 11 Bugüne kadar beşer yıllık periyotlarla olmak üzere 8 kalkınma planı geliştirilmiştir. 2007-2013 yıllarını kapsayan dokuzuncu ve son kalkınma planı ise, AB’ye üyelik sürecine katkı sağlayacak temel stratejileri içerecek şekilde hazırlanmıştır. Dokuzuncu Kalkınma Planında (2007-2013), geleceğe yönelik olarak nanoteknoloji **, biyoteknoloji, yeni nesil nükleer teknolojiler, yerli kaynakların katma değere dönüşmesini amaçlayan Ar-Ge faaliyetleri, yaşam kalitesinin yükseltilmesine yönelik sağlık araştırmaları; bilgi ve iletişim teknolojileri; savunma ve uzay teknolojileri öncelikli alanlar arasında belirtilmiştir. 12 1.1.3. Türkiye'de Ar-Ge Faaliyetlerine Yönelik Teşvikler, Sağlanan Yardım ve Destekler Yeni teknolojilerin üretimi ve mevcut teknolojilerin yayılımı ancak firmaların, üniversitelerin, yurtiçi araştırma ve teknoloji kuruluşlarının oluşturduğu bir teknolojik sistem içinde mümkün olabilmektedir. 13 Nitekim, ArGe faaliyetlerine dair uygulamalara bakıldığında Ar-Ge çalışmalarının üniversiteler, kamusal kuruluşlar ve gönüllü kuruluşlarca teşvik edildiği ve desteklendiği görülmektedir. Üniversiteler, kamu kuruluşları ve gönüllü kuruluşlarca, kendi mevzuatları gereğince koşulları uygun olan Ar-Ge çalışmalarını teşvik etmek ve desteklemek için çeşitli bilimsel, parasal ve beşeri hizmetler verildiği gibi vergisel teşvikler ve sigorta primi desteği de sağlanmaktadır. Ar-Ge faaliyetlerinin devletin bazı kuruluşlarınca desteklenmesi ve organize edilmesi kritik öneme sahiptir. Devlet/Hükümetler, Ar-Ge faaliyetlerinin önemine ve işlevlerine binaen çeşitli teşvik mekanizmaları ** Nanometre ölçeğindeki fiziksel, kimyasal ve biyolojik olayların anlaşılması kontrolü ve üretimi amacıyla, fonksiyonel materyallerin, cihazların ve sistemlerin geliştirilmesi. 12 Çiğdem Kavak, “Bilgi Ekonomisinde İnovasyon Kavramı ve Temel Göstergeleri”, Akademik Bilişim Konferansı 2009, Harran Üniversitesi Şanlıurfa, 11-13 Şubat 2009, (Erişim) http://ab.org.tr/ab09/sunum/160.ppt., 19.12.2009, s. 15. 13 Mehmet Avcı, Yenilikçi Teknolojik Gelişme Göstergesi Olarak Ar-Ge Harcamalarının Ekonomik Büyümeye Etkisi: Türkiye İmalat Sanayi Üzerine Bir İnceleme, Muğla Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü İktisat Anabilim Dalı Doktora Tezi, Muğla, Haziran 2007, s. 118. 12 geliştirmektedirler. Bunların arasında başlıcaları; “mükemmellik havuzları” olarak da nitelenen teknoparkların inşa edilmesi, inovasyonu gerçekleştiren bilim insanlarının buluşlarından azami faydayı elde ederek araştırmageliştirme güdülerini devam ettirebilmeleri için fikri mülkiyet haklarının muhafaza altına alınması, belirsizlik ve risk unsurlarını içeren Ar-Ge faaliyetlerine kaynak sağlayabilmek maksadıyla risk sermayesi müessesesinin yaygınlaştırılması, büyük sabit yatırım gerektiren ve firmalara ağır yük getiren bu faaliyetlerin desteklenmesi amacıyla vergisel teşvikler, hibeler vs. yardımların yapılması şeklinde sıralanabilir. 14 Yatırımları, dolayısıyla da istihdamı arttırmak ve katma değeri yüksek ürünleri üreterek ülkenin uluslararası arenada rekabet gücünü arttırabilmek amacıyla daha önceki yıllarda yapılan düzenlemelerle bazı teşvik unsurları hayata geçirilmişti. 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun 15 ile şimdiye kadarki en kapsamlı teşvik düzenlemesi yapılmıştır. Bu Kanun’un uygulama ve denetim esaslarına ilişkin olarak da Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesine İlişkin Uygulama ve Denetim Yönetmeliği 16 yayımlanmıştır. Söz konusu Yönetmelikte uygulama esasları ayrıntılı olarak gösterilen teşvik ve destekleri sistematik olarak şöyle sıralayabiliriz: 17 I- Vergisel Destek ve Teşvikler 1- Ar-Ge indirimi 2- Gelir vergisi stopaj teşviki 3- Sigorta primi desteği 4- Damga vergisi istisnası 14 İskender Ekici, Avrupa Birliği’ne Üyelik Sürecinde Türkiye’de Ar-Ge’ye Yönelik Devlet Yardımları, İstanbul Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü İktisat Anabilim Dalı İktisat Politikası Bilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, İstanbul, 2007, s. 58. 15 12.03.2008 tarih ve 26814 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun. 16 31.07.2008 tarih ve 26952 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesine İlişkin Uygulama ve Denetim Yönetmeliği. 17 Selahattin Tuncer, “Yeni Ar-Ge Teşvik Sistemi Yürürlüğe Girdi”, Yaklaşım, sayı 190, Ekim, 2008, s. 15,16. 13 II- Mali Yardım ve Sermaye Desteği Seklindeki Teşvikler 5- Teknogirişim sermayesi desteği III- Teknik Yardım ve İşbirliği Desteği 6- Rekabet öncesi işbirliği projeleri 7- Ar-Ge ve yenilik faaliyetinde bulunanlara sağlanan destek ve yardımlardan oluşan fonlar Ar-Ge çalışmalarını teşvik eden ve destekleyen kamusal kuruluşların başında Gelir İdaresi Başkanlığı (GİB), Sanayi ve Ticaret Bakanlığı, Hazine Müsteşarlığı, Dış Ticaret Müsteşarlığı (DTM), Devlet Planlama Teşkilatı (DPT), Türkiye Bilimsel ve Teknolojik Araştırma Kurumu (TÜBİTAK), Küçük ve Orta Ölçekli İşletmeleri Geliştirme ve Destekleme İdaresi Başkanlığı (KOSGEB), Türkiye Bilimler Akademisi (TÜBA), Türkiye Atom Enerjisi Kurumu (TAEK) ve Anadolu Bilim ve Teknoloji Stratejileri Araştırma Enstitüsü gelmektedir. Ar-Ge çalışmalarını teşvik eden ve destekleyen bir kısım gönüllü kuruluş da Ar-Ge çalışmalarını direkt ya da endirekt olarak desteklemektedir. Gönüllü kuruluşların başında; Türkiye Teknoloji Geliştirme Vakfı (TTGV), Teknoloji Yönetimi Derneği, Buluş Adamları ve Araştırmacılar Derneği, Bilim Merkezi Vakfı yer almaktadır. 18 Türkiye'nin rekabet gücünü ve refahını artırmak ve sürekli kılmak için; toplumun her kesimi ve ilgili kurumlarla iş birliği içinde, ulusal öncelikler doğrultusunda bilim ve teknoloji politikaları geliştirmek, bunları gerçekleştirecek alt yapının ve araçların oluşturulmasına katkı sağlamak, araştırma ve geliştirme faaliyetlerini özendirmek, desteklemek, koordine etmek, yürütmek; bilim ve teknoloji kültürünün geliştirilmesinde öncülük yapmak amacıyla 19, kurulan Türkiye Bilimsel ve Teknolojik Araştırma Kurumu (TÜBİTAK), ülkemizin rekabet gücünde ve refahında istenen sıçramayı yapabilmesi için önemli katkılarda bulunacak güçlü bir ulusal bilim, teknoloji 18 Mesut Yavuz, Türkiye’de Ar-Ge Faaliyetlerine Uygulanan Teşvikler ve Muhasebeleştirilmesi, Marmara Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü İşletme Anabilim Dalı Muhasebe Finansman Bilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, İstanbul, 2004, s. 41. 19 24.07.1963 tarih ve 11462 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 278 sayılı Türkiye Bilimsel ve Teknolojik Araştırma Kurumu Kurulması Hakkında Kanun’un 1. maddesi. 14 ve yenilik politikaları ağının oluşmasını sağlamak için bu ağın odak noktasında bulunmaktadır. 20 TÜBİTAK tarafından, sanayi kesimine, akademik kesime ve kamu kurumlarına verilen program ve proje destekleri ile ilgili birimler aşağıda belirtilmiştir: 21 1. Sanayi Ar-Ge Proje Destekleri (Teknoloji ve Yenilik Destek Programları Başkanlığı (TEYDEB) tarafından sağlanmaktadır.) 2. Akademik Ar-Ge Destekleri (Araştırma Destek Programları Başkanlığı (ARDEB) tarafından sağlanmaktadır.) 3. Kamu Kurumları Araştırma ve Geliştirme Projelerini Destekleme Programı (Kamu Araştırmaları Grubu (KAMAG) tarafından sağlanmaktadır.) 4. Bilim ve Toplum Proje Destekleri (Bilim ve Toplum Daire Başkanlığı tarafından sağlanmaktadır.) 5. AB Çerçeve Programları Destekleri (AB Çerçeve Programları Ulusal Koordinasyon Ofisi (UKO) tarafından sağlanmaktadır.) 6. İkili ve Çoklu İşbirlikleri (İkili ve Çoklu İlişkiler Müdürlüğü) Ayrıca, Bilim İnsanı Destekleme Daire Başkanlığı (BİDEB) tarafından destek programlarına burs da sağlanmaktadır. Ülkenin ekonomik ve sosyal ihtiyaçlarının karşılanmasında küçük ve orta ölçekli işletmelerin payını ve etkinliğini artırmak, rekabet güçlerini ve düzeylerini yükseltmek, sanayide entegrasyonu ekonomik gelişmelere uygun biçimde gerçekleştirmek amacıyla 22 kurulan Küçük ve Orta Ölçekli İşletmeleri Geliştirme ve Destekleme İdaresi Başkanlığı (KOSGEB), küçük ve orta ölçekli işletmelerimizin küresel rekabet ortamında güçlü olmalarını sağlayan, yüksek nitelikli ve öncü bir kurumdur. 23 20 TÜBİTAK, (Erişim) http://www.tubitak.gov.tr/sid/469, 07.01.2010. 21 TÜBİTAK, (Erişim) http://www.tubitak.gov.tr/home.do?sid=337, 07.01.2010. 22 20.04.1990 tarih ve 20498 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 3624 sayılı Küçük ve Orta Ölçekli İşletmeleri Geliştirme ve Destekleme İdaresi Başkanlığı Kurulması Hakkında Kanun’un 1. maddesi. 23 KOSGEB, (Erişim) http://www.kosgeb.gov.tr/Pages/UI/Baskanligimiz.aspx?ref=20, 07.01.2010. 15 KOSGEB tarafından, bilim ve teknolojiye dayalı yeni fikir ve buluşlara sahip işletmelerin, ulusal ve uluslararası platformlarda rekabet edebilecek teknolojik düzeyde kurulması, gelişmesi ve yeni ürün üretilmesi veya geliştirilmesi amacı ile teknoloji geliştirme ve yenilik destekleri verilir. Bu destekler, Ar-Ge ve Teknolojik Yenilik Projesi Teknoloji Geliştirme Merkezleri (TEKMER)/Duvarsız Teknoloji İnkübatörü (DTİ) Kurulları tarafından kabul edilen yararlanıcılara sağlanır. Teknoloji geliştirme ve yenilik destekleri adı altında verilen desteklerin şartları, oranları ve üst limitleri KOSGEB’in web sayfasında ayrıntılı olarak belirtilmiştir. 24 a) Malzeme, teçhizat ve prototip üretimi ile ilgili giderler ve deneme amaçlı hammadde temini için sağlanan destek, b) Projesi KOSGEB tarafından desteklenerek başarı ile tamamlanan işletmelere verilecek olan kalite geliştirme ve teknolojik donanım temini için sağlanan destek, c) Danışmanlık desteği, d) Ar-Ge sonuçlarını yayınlama desteği, e) Teknopark kira desteği, f) İşlik tahsisi, g) İşletmelerin, Ar-Ge konusuna ilişkin yurtdışı kongre, konferans, panel, sempozyum, teknoloji fuarları ile teknoloji transfer amaçlı yurtdışı toplantılara katılım ve ziyaret desteği, ğ) Başlangıç sermayesi desteği, h) İş geliştirme desteği, Diğer taraftan, işletmelerin ulusal ve uluslararası platformlarda rekabet güçlerini artırmak ve kalite düzeylerini yükseltmek amacı ile bilgisayar yazılımı temini için de destek verilmektedir. 25 Bu iki kurumun yanı sıra ülkemizde bulunan firmaların Ar-Ge faaliyetlerine destek olma amacıyla oluşturulan diğer bir kuruluş, Türkiye Cumhuriyeti ve Dünya Bankası arasında imzalanmış olan bir uluslararası 24 KOSGEB, (Erişim) http://www.kosgeb.gov.tr/Pages/UI/Destekler.aspx?ref=9, 07.01.2010. 25 KOSGEB, (Erişim) http://www.kosgeb.gov.tr/Pages/UI/Destekler.aspx?ref=3 , 07.01.2010. 16 borç anlaşması gereğince kurulan TTGV’dir. Özel sektör ve kamunun özel sektörümüzün uluslararası pazarlardaki rekabet gücünü Ar-Ge faaliyetlerinin desteklenmesi yolu ile güçlendirmek ortak hedefi ile biraraya geldiği TTGV, Türkiye'de Ar-Ge ve inovasyonun desteklenmesi amacı ile kurulmuş ilk ve tek kamu-özel sektör ortaklığıdır. 26 TTGV, "Teknolojik Ürün" ve "Teknolojik Proses İnovasyonu" kavramları çerçevesinde, bilgi birikimi projeyi gerçekleştiren firmada kalmak üzere, sanayi kuruluşları ve yazılım şirketlerinin ticari değeri olan ürünlerin elde edildiği teknoloji geliştirme düzeyindeki Ar-Ge faaliyetlerini desteklenmektedir. Altyapı veya üretim yatırımlarına dayalı projeler teknoloji geliştirme projeleri destek kapsamı dışında kalmaktadır. Desteğin tamamı geri ödemeli olup, destek miktarı en fazla 1.000.000 ABD Doları olarak belirlenmiştir ve destek süresi azami 2 yıldır. 27 DTÖ üyeliğinin ve AB ile girilen Gümrük Birliği ilişkisinin vuku bulduğu 1990’lı yılların ortaları, Türkiye’de devlet yardımı uygulamaları açısından bir nevi revizyon dönemi olmuştur. Özellikle son 20-30 yılda Türkiye’deki Ar-Ge ile ilgili devlet yardımları politikası, uzun dönemli ulusal bir stratejiden ziyade uluslararası gelişmelere göre belirlenmektedir. Bu anlamda, Türkiye’nin önce DTÖ daha sonra da AB’ye karşı olan uluslararası yükümlülükleri bu konudaki politikaların önemli ölçüde belirleyicisidir. Bahsi geçen gelişmeler, mevzuatta değişikliklerin yapılmasına sebep teşkil etmekle birlikte, bir yandan bazı yardım türlerine son verilmesine, diğer yandan da yardım yelpazesinin (ArGe, çevre, eğitim gibi) yeni yardım çeşitleriyle genişlemesine vesile olmuştur. 28 Bugün, AB’de Ar-Ge’ye yapılan yardımlar tek bir çerçeve karar üzerinden yürütülmekteyken Türkiye’de, sadece 26 TTGV, (Erişim) http://www.ttgv.org.tr/page.php?id=89 , 07.01.2010. 27 TTGV, (Erişim) http://www.ttgv.org.tr/page.php?id=102, 07.01.2010. 28 Ar-Ge değil, devlet Bülent Ferik, “AB Devlet Yardımları Politikası Ve Türkiye’de Devlet Yardımı Uygulamaları”, Dış Ticaret Dergisi, sayı 31, Nisan, 2004, s. 14. 17 yardımına konu olan diğer tüm alanlar için farklı bağımsız birimler tarafından ayrı ayrı uygulama mevzuatı çıkartılmaktadır. 29 Bugüne kadar Ar-Ge kültürü ve fiziksel altyapının oluşturulmasına, ArGe destekleri alanında kurumsal yapılanmada ve uygulamada ciddi tecrübe ve bilgi birikiminin sağlanmasına rağmen, Ar-Ge yardımı uygulamalarından elde edilen fayda çeşitli nedenlerle beklenenin altında kalmaktadır. Aşağıda, Ar-Ge yardımlarından sağlanan etkinliğin artırılabilmesinde rol oynayacağı düşünülen birtakım bulgulara yer verilmiştir. 30 1. İstatistiki veri tabanı eksikliğinin giderilmesi 2. Bürokratik çatışmaların kurumlar arası koordinasyona dönüştürülmesi 3. İlgili mevzuatta yapılacak değişikliklerle desteğe erişimin kolaylaştırılması 4. Ar-Ge desteklerinin kapsam ve program olarak geliştirilmesi 5. Kamuoyunda Ar-Ge bilincinin arttırılması gerekmektedir. 1.2. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİ İLE İLGİLİ KAVRAMSAL ÇERÇEVE 1.2.1. Teknoloji Geliştirme Bölgeleri ile İlgili Kavramlar Günümüzde küreselleşme nedeniyle uluslararası piyasalarda yoğun rekabet yaşanmaktadır. Ülke sanayisinin gelişip dünyada söz sahibi olabilmesi ve bunun rekabet gücü olarak taşınabilmesinde en önemli husus, teknoloji etkinliği ve araştırma-geliştirme faaliyetleri ile bu potansiyelin harekete geçirilmesidir. Bu da ancak, sektörlerin ülke şartları ve sanayi yapısına en uygun ve ileri teknolojileri kullanabilmeleri ile sağlanabilmektedir. Uluslararası rekabette, geleneksel mal ve hizmet üretimine yönelik sanayi yapısının yerini bilgiye dayalı yeni sanayiler almıştır. Bu nedenle, bilim 29 Ekici, a.g.e., s. 92. 30 Ekici, a.g.e., s. 104,105. 18 ve teknoloji için yapılan planlama ve örgütlenme çalışmalarının hedefinde, bilgi üretiminin yanında bilginin yayılması ve ekonomik uygulama alanı bulabilmesi vardır. Üniversiteler, sanayi ile işbirliği sağlayarak sahip olduğu gelişmiş insan gücünün ve altyapı olanaklarının ekonomik değer yaratılmasında kullanılmasını ve akademik bilginin ticarileştirilmesini sağlayarak Ar-Ge çalışmalarını teşvik etmekte ve desteklemektedir. Bu işbirliği, sanayicimizi, araştırmacılarımız ve üniversitelerimiz ile buluşturarak teknoloji yoğun üretime yönelik yeni ürün ve üretim yöntemleri geliştirmelerini sağlayan teknoloji geliştirme bölgeleri aracılığıyla gerçekleştirilmektedir. Yeni teknoloji tabanlı işletmelerin oluşumu ve var olan işletmelerin de gelişmesinin sağlandığı yerler olan teknoparklar, üniversiteler ve araştırma kuruluşlarındaki bilimsel çalışma sonuçlarının uygulamaya aktarılmasında en etkili mekanizmalardır. 31 Teknopark sözcüğü, ülkemizde tekno-park biçiminde literatüre girmiş, ancak daha sonra iki ayrı sözcükten türetildiğini vurgulayan kesme işaretinin kaldırılmasıyla birleşik bir terim olarak kullanılmıştır. Teknopark teriminin yanı sıra ülkemizde teknoloji geliştirme bölgesi ve teknokent terimleri de yaygın olarak kullanılmaktadır. Yurtdışında ve ülkemizde bu terim farklı şekillerde gözümüze çarpmaktadır. Bu terimler, birçok gelişmiş ülkede olduğu gibi farklı yapıdaki parkları ifade etmektedir. Örneğin; İngiltere’de Scince Park (Bilim Parkı), ABD’de Research Park (Araştırma Parkı), Fransa’da Tecnopole (Teknoloji Kenti), Japonya’da Teknopolis (Teknoloji Kenti), Almanya’da Grunderzentrum (Kurucu Merkez) terimleri benimsenmiştir. Ayrıca “Entreprise Center” (Girişim Merkezi), “İnnovation Center” (Yenilik Merkezi), “Excellent Center” (Mükemmeliyet Merkezi), “Industrial Park” (Endüstriyel Park), “Businnes Center” (İş Merkezi) gibi terimlere de rastlanmaktadır.32 31 32 Feriştah Sönmez, “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri”, E-Yaklaşım, sayı 17, Aralık, 2004, s. 8. Abdullah Kiraz, “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel AvantajlarI”, Yaklaşım, sayı 140, Ağustos, 2004, s. 125. 19 Ülkemizdeki teknoloji geliştirme bölgelerine (TGB’lere) ilişkin temel düzenlemelerin yer aldığı 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’na göre, Teknoloji Geliştirme Bölgesi (Bölge) “Yüksek/ileri teknoloji kullanan ya da yeni teknolojilere yönelik firmaların, belirli bir üniversite veya yüksek teknoloji enstitüsü ya da Ar-Ge merkez veya enstitüsünün olanaklarından yararlanarak teknoloji veya yazılım ürettikleri/geliştirdikleri, teknolojik bir buluşu ticari bir ürün, yöntem veya hizmet haline dönüştürmek için faaliyet gösterdikleri ve bu yolla bölgenin kalkınmasına katkıda bulundukları, aynı üniversite, yüksek teknoloji enstitüsü ya da Ar-Ge merkez veya enstitüsü alanı içinde veya yakınında; akademik, ekonomik ve sosyal yapının bütünleştiği siteyi veya bu özelliklere sahip teknoparkı” ifade etmektedir. Söz konusu Kanun’da, teknoloji geliştirme bölgeleri ile ilgili çeşitli kavramlar, aşağıdaki gibi belirtilmiştir: 33 Araştırma ve Geliştirme (AR-GE): Bilim ve teknolojinin gelişmesini sağlayacak yeni bilgileri elde etmek veya mevcut bilgilerle yeni malzeme, ürün ve araçlar üretmek, yazılım üretimi dahil olmak üzere yeni sistem, süreç ve hizmetler oluşturmak veya mevcut olanları geliştirmek amacı ile yapılan düzenli çalışmalar. AR-GE Merkez veya Enstitüleri: Kamuya ait, yetişmiş nitelikli insan gücü ile günün modern teknolojilerine dayalı makine, donanım ve yazılımı içinde bulunduran, teknoloji ve ürün geliştirilmesine yönelik AR-GE faaliyetlerinin yapıldığı mekanlar. Üretim Birimleri: Bölge içerisinde bu Kanunun amacına uygun olarak faaliyette bulunan gerçek veya tüzel kişilerce kurulan veya kullanılan, yeni ve yüksek teknolojilere dayalı ve çevreye zarar vermeyen üretim birimleri. Girişimci: Bölgedeki hizmet ve imkânlardan yararlanmak isteyen veya yararlanmakta olan gerçek ve tüzel kişiler. 33 06.07.2001 tarih ve 24454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun 3. maddesi. 20 Yenilik: Bir fikri; satılabilir, yeni ya da geliştirilmiş bir ürün ya da mal ve hizmet üretiminde kullanılan yeni ya da geliştirilmiş bir yöntem haline dönüştürmek. Üründe Yenilik: Teknolojik açıdan yeni ürün, önceki ürün kuşağıyla karşılaştırıldığında malzemesi, parçaları ve yerine getirdiği işlevler açısından öze ilişkin, teknolojik farklar gösteren bir ürün. Üretim Yöntemlerinde Yenilik: Geleneksel üretim tesislerinde üretilemeyen, yeni ya da geliştirilmiş ürünlerin üretilmesinde veya halen üretilmekte olan ürünlerin yeni tekniklerle üretilmesinde kullanılan yöntem. Üniversite: Mühendislik ve temel bilimler dallarında yapılanmasını gerek insan gücü ve teknik donanım olarak tamamlamış ve gerekse doktora öğrencisi seviyesinde yeterli araştırma elemanı olduğu Yükseköğretim Kurulu tarafından onaylanan üniversiteler. Kurucu Heyet: Bölgenin içinde veya bulunduğu ilde yer alan en az bir üniversite veya yüksek teknoloji enstitüsü ya da kamu AR-GE merkez veya enstitüsü ve diğer kuruluş temsilcilerinden oluşan heyet. Yönetici Şirket: Bu Kanuna uygun ve anonim şirket olarak kurulan, Bölgenin yönetimi ve işletmesinden sorumlu şirket. Yazılım: Bir bilgisayar, iletişim cihazı veya bilgi teknolojilerine dayalı bir diğer cihazın çalışmasını ve kendisine verilen verilerle ilgili gereken işlemleri yapmasını sağlayan komutlar dizisinin veya programların ve bunların kod listesini, işletim ve kullanım kılavuzlarını da içeren belgelerin ve hizmetlerin tümü. 1.2.2. Teknoloji Geliştirme Bölgelerinin Kuruluş Modelleri Teknoparklar, birçok ülkede aynı amacı taşımalarına ve ortak noktaları bulunmalarına rağmen, kurulduğu ülkenin bilim ve teknoloji hedeflerine, eğitim ve sosya kültürel durumuna, sanayi dokusuna, coğrafi yapısına ve teknolojik gelişmişlik düzeyine göre kuruluş ve işleyiş bakımından farklılıklar göstermektedirler. Teknopark şemsiyesi kapsamında “kuluçka merkezlerinden” (incubation center), başlayarak, ölçek ve kapsamına göre “bilim parkı”, 21 “teknoloji merkezi”, “teknopark”, “teknopol/teknocity” ve hatta tekno-state (Japonya’da örneği olduğu gibi) tanımlara rastlanmaktadır. Bu tanımları özetle beş gruba ayırabiliriz yani beş tür ileri teknoloji gelişim alanı bulunmaktadır. Bunlar: 34 - Geliştirme Merkezleri (Innovation Centers) - Bilim ve Araştırma Parkları (Science and Resarch Parks) - Teknoloji parkları (Technology Parks) - Ticari amaçlı parklar (Commercial/business parks) - Üst düzeyde gelişmiş endüstriyel mekanlar (Up-graded Industrial Estates). Genel olarak kuruluşu, ortaklık yapısı ve yönetim biçimi bakımından farklı organizasyonlarla yapılanan teknoparklar, temelde taraflardan bir veya birkaçının ağırlık taşımasına göre şekil almaktadır. Kurulan teknoparkların özel statüde yerel yönetimlere ya da üniversitelere bağlı olması onların kar amaçlı olup olmamasını da beraberinde getirmektedir. Dünyada kurulu teknoparklara baktığımızda genelde dört şekilde organize edildikleri görülmektedir. Bunlar: 35 1- Merkezi hükümet-büyük firmalar işbirliği ile kurulanlar (Japonya’daki Teukuba Bilim Kenti, Fransa’daki Sophia Antipolis gibi). 2- Yerel yönetim-yöredeki üniversite işbirliği ile kurulanlar (ABD’deki Kuzey Karolina Araştırma Üçgeni Parkı gibi), 3- Yerel girişimci-firma işbirliği ile kurulanlar (İtalya’daki Üçüncü İtalya Parkı örneği gibi), 4- Üniversite öğretim üyeleri-girişimciler işbirliği ile birlikte kurulanlar Ülkeler arasında ve aynı ülkedeki değişik organizasyonlar arasındaki farklı adlandırmalar; uygulama farklılıklarından dolayı bu dört temel özelliğin farklı şekillerde ve düzeyde ortaya çıkmasından kaynaklanmaktadır. Bu 34 Şaban Uzay, “Türk Vergi Sisteminde Teknoloji Geliştirme Teşvikleri”, (Erişim) http://www.iibf.erciyes.edu.tr/akademi/mh/suzay/SUZAY_TVS_TGT.pdf, 15.01.2010, s. 4. 35 Sönmez, a.g.m., s. 11. 22 özelliklerin değişik şekilde uygulanması aşağıdaki gibi bir sınıflandırmaya neden olmuştur: 36 1) Park-kampüs tarzı organizasyonlar: Yeşil, güzel tasarlanmış ve estetik alanlarda, fazla yoğun olmayacak şekilde dağılmış gelişiminin farklı aşamalarında işletmeler içeren yapılar. ABD'de ilk kurulan teknoloji parkları bu tür organizasyonlara örnek gösterilebilir. 2) Merkez-kuluçka merkezi tarzı organizasyonlar: Yeni kurulmuş işletmelere oldukça düşük kira bedelleri ile faaliyet alanı, yönetim, malzeme, danışmanlık ve sekreterlik hizmetleri sağlayan yapılar. İlk gelişim merkezi olarak da adlandırılan bu organizasyonlarda, maliyetlerin paylaşımı esasında küçük bir alanda çok sayıda işletme yer alır. Kiracı durumundaki girişimci şirketler, ticari üretime hazır duruma geldiklerinde yerlerini yeni girişimcilere bırakarak ayrılırlar. 3) Şehir-bölge tarzı organizasyonlar: Teknopol ya da teknopolis adıyla karşımıza çıkan bu yapılar az sanayileşmiş, metropollerden uzak bölgelerde yüksek teknolojiye dayalı şehirler oluşturmak yoluyla bölgesel gelişim sağlamayı amaçlar. Bu yapı ilk olarak Japonya da ortaya çıkmıştır ve Asya ülkelerindeki teknopolisler ile Fransa'daki teknopoller bu topolojinin örnekleridir. Araştırma parkı, bilim parkı ve teknoloji parkı şeklinde farklı isimlendirmeler de benzer uygulama farklılıklarından kaynaklanmıştır. Bu üç organizasyon tipi içerisinde en yalın olanı olan araştırma parkları, bilimsel ve teknolojik ilerleme sağlamak amacıyla gerçekleştirilen üniversite-sanayi işbirlikleridir. Öte yandan bilim parkları için araştırma kadar, ekonomik ve bölgesel kalkınmaya yönelik faaliyetler de önem kazanmıştır. Bilim parkları bünyelerinde faaliyet gösteren işletmelere prototip üretimi imkanı da sağlarlar. Araştırma parklarında üniversite ile araştırma geliştirmeye dayalı resmi ilişkiler söz konusuyken, bilim parklarında bunun yerini üniversiteler ile aynı mekanda olmaktan kaynaklı gayri resmi ilişkiler almaktadır. Diğer iki 36 Öznur Yavuz, Teknoloji Geliştirme Merkezlerinde Finansman Sorunları, Gazi Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü İşletme Anabilim Dalı Finansman Bilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, Ankara, 2008, s. 7-9. 23 organizasyona göre akademik katılımın en düşük düzeyde seyrettiği teknoloji parklarında ise temel amaç yüksek teknolojilerin ticarileşmesini sağlayacak girişimci firmaların oluşumunu desteklemektir. Teknoloji parklarında seri üretim, satış, hizmet, kalite iyileştirme, yeni ürün ve üretim süreçlerinin geliştirilmesi gibi faaliyetler önem kazanmaktadır. 37 1.2.3. Teknoloji Geliştirme Bölgelerinin Ortak Özellikleri Teknopark uygulamalarının ortak özellikleri aşağıdaki şekilde sıralanabilir: 38 • Çoğunlukla gelişimini tamamlamış ve bilgisayar ağlarına sahip bir üniversite yakınında ve hatta kampüs alanı içinde yer alırlar, • Örgütlenme biçimi ne olursa olsun iş bulma kurumları olmayıp, sadece iş alanı yaratacak girişimcileri destekler. Bu hususta da girişimcilerin yeterli teknik ve idari potansiyele sahip olup olmadıklarına özen gösterirler, • Belli tür ve biçimlerde risk taşırlar. Başarısı ya da beklenen sonuçlar, çalışılan konuya göre değişen süreler sonunda ortaya çıkar, • Üniversite ve endüstri arasında bilimsel ve teknolojik ilişkinin, günceli ve hatta geleceği hedefleyen bir ilişki içinde olması gerekir. • Endüstri bölgelerine coğrafi olarak yakın ve ilişki halinde, ulaşım ve iletişim olanaklarının güçlü olması tercih edilir. (Japonya gibi doğal koşulları veya coğrafi yerleşim olanakları sınırlı olan ülkeler için özel koşullar geçerli olabilir.) • Teknopark yönetimi, girişimcilere karşı adil tarafsız ve bağımsız çalışma ilkelerine sahip olmalıdır. 1.3. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNİN TARİHÇESİ Teknokentler, tüm dünyada üretim sektörü ile üniversitelerin ve araştırma kurumlarının teknolojik altyapısını sağlamak için yapacakları 37 38 Öznur Yavuz, a.g.e., s. 9. Hale Buzkan, Ülkemizde Teknoloji Geliştirme Bölgelerinin Teşviki ve Etkinliğinin Değerlendirilmesi, Gazi Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Maliye Anabilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, Ankara, 2005, s. 13,14. 24 işbirliğini güçlendirmek amacıyla düşünülmüştür. Bilim ve teknolojiyi buluşturmayı hedefleyen teknokentler ile ilgili ilk gelişmeler öncelikle ABD, İngiltere, Fransa, Almanya ve Japonya gibi bilim teknoloji alanında önde gelen ülkelerde başlamıştır. Dünyadaki ilk teknopark 1952 yılında ABD’de Kuzey California’da kurulan Stanford Research Park olmuştur. 39 1960’lar boyunca da çeşitli modellerle gelişme devam etmiştir. Petrol fiyatlarında meydana gelen ani yükselmeler sonucunda 1970’li yıllarda tüm dünyada yaşanan resesyon nedeniyle, 1970-1980 döneminde sanayideki durgunluğu ortadan kaldırmak ve krizin etkisiyle artan işsizliği önlemek için küçük ve orta ölçekli girişimleri destekleme düşüncesiyle özellikle ABD ve Japonya gibi ülkeler ile Avrupa ülkelerinde sanayide yeni Ar−Ge faaliyetlerine gidilerek, üniversiteler ve araştırma kurumlarıyla yakın bir işbirliği başlatılmıştır. Yapılan bu karşılıklı işbirliği sonucunda; • Enformasyon teknolojileri ve yazılım, • Yeni malzemeler, • Biyoteknoloji, • Yeni enerji kaynakları, • Uzay teknolojileri, • Esnek imalat sistemleri, otomasyon ve robotik, gibi alanlarda çok önemli teknolojik ilerlemeler olmuş, yepyeni mallar ucuz fiyatlarla daha çok fonksiyonlu ve hem de daha küçük hacimlerde üretilerek pazara sürülmüştür. 40 1980’li yıllar, öncelikle soğuk savaşın sonunu başlatan politik değişim ve dönüşüm süreciyle eş zamanlı olarak, başta Japonya olmak üzere Uzakdoğu ülkelerinin dünya pazarlarında artan rolünün ve İngiltere ile ABD’de yönetimdeki muhafazakar hükümetlerin de etkisiyle yepyeni bir üniversite sanayi işbirliğine gereksinim duyulmuştur. “Rekabetçi yaklaşım” 39 Ebru Uçkun, Teknoparkların Bölgesel Kalkınmadaki Rolü ve Türkiye Uygulaması, Gazi Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Kamu Yönetimi Anabilim Dalı Kentleşme ve Çevre Sorunları Bilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, Ankara, 2006, s. 15. 40 Mustafa Ay, “Bölgesel ve Ulusal Kalkınmada Etkili Bir Mekanizma:Teknoparklar”, Stradigma Aylık Strateji ve Analiz E-Dergisi, sayı 8, Eylül, 2003, (Erişim) http://www.stradigma.com/ turkce/eylul2003/09_2003_10.pdf, 12.10.2009, s. 3. 25 olarak isimlendirilen bu yeni işbirliği modelinde üniversitelere eğitim ve araştırmadan oluşan klasik rollerine ek olarak sosyal ve ekonomik gelişimde de önemli bir rol biçilmiştir. Bu kapsamda sürdürdükleri araştırma sonuçlarını ticarileştirmek suretiyle yerel, bölgesel ve ulusal seviyede kalkınmaya destek olmaları beklenmiştir. 41 1970’li yıllardan itibaren dünya ülkelerince, bilim ve teknolojinin büyüme ve kalkınmanın aracı olarak değerlendirilmesi nedeniyle sayıları hızla artan teknokentler, 1990’lardan itibaren ülkemizde de oldukça önemli bir konu haline gelmekle birlikte, teknolojiye dayalı kalkınma stratejisinin anahtarı olarak son yıllarda geniş çevrelerce de ilgi görmektedir. 1.4. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNİN KURULUŞ AMAÇLARI VE GELİŞİMİ Teknoparkları kuran farklı gruplar ve ortakların beklentileri de temelde benzer olmakla birlikte, belli başarı ölçütlerine verdikleri önem derecesi farklı olabilir. Bir üniversite liderliğinde kurulan bir teknoparkın temel hedefi, üniversite sanayi ilişkilerinin güçlenmesi, üniversitedeki akademik bilginin ticarileştirilmesi, akademisyen ve öğrenciler için çeşitli iş ve araştırma fırsatları yaratılmasıyken, yerel bir yönetim önderliğinde kurulan bir teknoparkın temel hedefi, bölgesel gelişime katkıda bulunmak, bölgede bir cazibe merkezi yaratmak, istihdamı arttırmak ve nitelikli beyin gücünü bölgede tutmak olmaktadır. 42 Her TGB farklı amaçlarla kurulmakla birlikte, genel olarak TGB’lerin kuruluş amaçları şunlardır: • Araştırma geliştirme çabalarının bölgesel ve yerel ekonomide yeniden yapılanmayı sağlamasına katkıda bulunmak, • Bölgesel yenilik yaratma çabaları için altyapının oluşturulmasını sağlamak, 41 42 Uçkun, a.g.e., s. 15. Melicha Delichasanoglou, Teknoloji Geliştirme Bölgeleri, Türkiyede’ki Gelişimi, Sağladığı Vergisel Avantajlar ve Bir Anket Uygulaması, İstanbul Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü İşletme Anabilim Dalı Muhasebe Bilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, İstanbul, 2007, s. 10. 26 • Bölgesel kaynaklar ile bölgenin araştırma kapasitesi ve yüksek öğretim kurumları arasında daha verimli ve aktif ilişkiler kurmak, • Ürün yeniliğinin oluşmasında yardım sağlayarak, yerel sanayinin canlandırılmasını ve modernizasyonunu teşvik etmek, • Diğer bölgelerden yüksek teknolojili firmaları yöreye kazandırmak, 43 • Üniversite ve endüstri kesimleri arasındaki işbirliğini geliştirmek, • Bölgesel ekonomik canlanmamın sağlanması, • Kent çevresini çeşitli etkinliklerle canlandırılmak, • İleri teknoloji içeren sektörlerde istihdamı hızla arttırmak, • Bazı geleneksel endüstrilerdeki istihdam durgunluğunu azaltmak, • Yenilik yaratmada bölgeler arasındaki ayırdedici farklılıkları belirlemek, • Uzun dönemde istihdam artışı ve yeniliğin kaynağı olarak teknolojiye dayalı küçük işletmeler ve ortak girişim (Joint Venture)lerin *** oluşumuna katkıda bulunmak, 44 • Üniversitelerin eğitim, öğretim ve araştırma faaliyetlerini destekleyerek, verecekleri hizmetleri artırmak ve etkinleştirmek, • Ülke sanayinin rekabet gücünü artırarak, uluslar arası rekabet edebilir ve ihracata yönelik bir yapıya kavuşturmak, • Teknolojiye dayalı bölgesel ve ekonomik gelişme hızını arttırmak Yukarıda yer alan bu amaçlara yönelik faaliyetler de; - Üründe ve üretim yöntemlerinde yenilik geliştirmek, - Ürün kalitesini veya standardını yükseltmek, - Verimliliği artırmak, - Üretim maliyetlerini düşürmek, - Teknolojik bilgiyi ticarileştirmek, - Teknoloji yoğun üretim ve girişimciliği desteklemek, - Küçük ve orta ölçekli işletmelerin yeni ve ileri teknolojilere uyumunu sağlamak, 43 Ay, a.g.m., s. 2. *** İki ya da daha fazla tüzel kişinin bir araya gelerek, kararlaştırdıkları belirli bir yatırım projesi için birlikte hareket etmek için oluşturdukları ortak işletme yapısı. 44 Kiraz, “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel Avantajlar-I”, s. 126. 27 - Bilim ve Teknoloji Yüksek Kurulunun kararlarını da dikkate alarak teknoloji yoğun alanlarda yatırım olanakları ile araştırmacı ve vasıflı kişilere iş imkanı yaratmak, - Teknoloji transferine yardımcı olmak, - Yüksek/ileri teknoloji sağlayacak yabancı sermayenin ülkeye girişini hızlandırıp, teknolojik alt yapıyı sağlayarak, Ar-Ge yeteneği ve geleneğine sahip uluslararası firmaların bölgede Ar-Ge yapabilmeleri için gerekli teknolojik alt yapıyı sağlamak gibi iş ve işlemlerden oluşmaktadır. 45 Şekil 1'de gösterildiği gibi, teknopark olgusunun temel mantığı, insan kaynakları ve bölgesel potansiyeller kullanılarak, üniversiteler ve araştırma merkezlerindeki Ar-Ge sonuçlarının endüstriye aktarılmasıdır. AraştırmaGeliştirme temeline dayalı olarak çalışan Bilim Parkları ve Araştırma Parkları'nda çıkan uygulanabilir ve ekonomik sonuçlar, iş inkübatörlerinde geliştirilerek, Teknoloji Parkları ve Yenilik Merkezleri'nde yeni ürün olarak, üretime hazır hale getirilerek endüstriye aktarılmaktadır. 46 Şekil 1: Genel Teknopark Olgusu 45 Mualla Öztürk, “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu İle Getirilen Vergisel Avantajlar”, E-Yaklaşım, sayı 12, Temmuz, 2004, s. 3. 46 Ay, a.g.m., s. 1,2. 28 Ülkemizde henüz teknoloji geliştirme bölgeleri ortaya çıkmadan önce, KOSGEB tarafından teknoloji geliştirme merkezi adıyla, merkez, kuluçka merkezi tarzında çalışan ve yeni ürün, yeni üretim yöntemi ve yeni süreçler üretmeyi hedefleyen yenilikçi firmaların gelişimini sağlamak amacında işletmeler kurulmuştur. Bu tarz organizasyonlar içerisinde, bir de duvarsız teknoloji inkübatörü (DTİ) olarak adlandırılan ve yeni bir ürün ve üretim teknolojisi geliştiren işletmeleri kendi yerlerinde destekleyen inkübatörler **** söz konusudur. Ülkemizde, KOSGEB, üniversiteler, odalar, TGB işletmeci şirketleri ve ilgili diğer kuruluşlar arasında yapılan iş protokolleri ile yürütülen DTİ’ler mevcuttur. 47 Günümüzde büyük çoğunluğu bir TGB bünyesinde faaliyet gösteren teknoloji geliştirme merkezlerinde girişimcilere şu hizmetler sağlanmaktadır: • İşyeri temini, • Teknik ve idari konular ile işletme ve pazarlama alanlarında danışmanlık hizmetleri, • Üniversite kütüphanelerine erişim, • İnternet hizmetleri, • Eğitim hizmetleri, • Büro ve sekreterya hizmetleri, • Daktilo, faks, fotokopi, telefon, bilgisayar, dokümantasyon, konferans imkanları, • Avrupa işbirliği programlarından yararlanma, • Toplantı salonu • Fuar hizmetleri, yurtiçi-yurtdışı fuarlara katılım, • İstihdam desteği **** Teknopark bünyesinde ortak kullanıma sunulan altyapı imkanlarını (laboratuar, atölye, büro vb.) kullanarak bölgenin sosyal ve ekonomik yapısına uygun yeni teknoloji girişimlerinin desteklendiği birimlerdir. Genellikle teknopark bünyesinde ilk kurulan yerlerdir. 47 Öznur Yavuz, a.g.e., s. 8,9. 29 1.5. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİ İLE İLGİLİ YASAL DÜZENLEMELER Ülkemizde 1990’lı yılların başında TGB’lerin kurulmaya başlaması ile birlikte, TGB’ler konusundaki mevzuat eksikliğin giderilmesi amacıyla 1996 yılında çıkarılan Teknopark Yönetmeliği ile teknoloji geliştirme bölgesi (teknokent) kavramı mevzuatımıza ilk kez girmiştir. Ancak, ilerleyen yıllarda bu Yönetmeliğin de yetersiz kaldığı görülmüş, dolayısıyla bir kanuna ihtiyaç olduğu ortaya çıkmıştır. Bu eksiğin giderilmesi için 2001 yılında, 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu (TGBK) çıkarılmıştır. Bu Kanun’da TGB’lerin kuruluşu, işleyişi, yönetim ve denetimi ve bunlarla ilgili kişi ve kuruluşların görev, yetki ve sorumluluklarına ilişkin hükümlere yer verilmiştir. 2002 yılında Kanun’un uygulanabilmesi için gerekli usul ve esasları içeren Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Uygulama Yönetmeliği (TGBUY) yürürlüğe girmiştir. Bu Yönetmelik’te ise, bölgenin kuruluşu ve denetimine ilişkin esaslar ayrıntılı olarak açıklanmıştır. 1.5.1. Kuruluş Esasları ve Kuruluş İşlemleri Teknoloji Geliştirme Bölgesi kurmak amacıyla bir araya gelen, Bölgenin içinde veya bulunduğu ilde yer alan en az bir üniversite veya yüksek teknoloji enstitüsü ya da kamu AR-GE merkez veya enstitüsü temsilcileri (Bu kurum ve kuruluşlar, şirketleri ve/veya vakıf işletmeleri ile de yönetici şirkete iştirak edebilirler) ile Türkiye Odalar ve Borsalar Birliğine bağlı odalar ve borsalar, yerel yönetimler, bankalar ve finansman kurumları, yerli ve yabancı özel hukuk tüzel kişileri, Ar-Ge ve teknoloji geliştirme ile ilgili vakıf ve dernekler, ilgili kamu kuruluşları, ihracatçı birlikleri ve gerekli izinleri almak kaydıyla yabancı özel hukuk tüzel kişilerinden katılmak isteyen kuruluş temsilcileri, aralarında düzenleyecekleri bir protokolle Kurucu Heyeti oluştururlar. 48 TGB ile ilgili başvurular, Kurucu Heyet tarafından TGBUY’de belirtilen şekilde hazırlanacak başvuru dosyası ile birlikte Sanayi ve Ticaret Bakanlığı 48 19.06.2002 tarih ve 24790 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Uygulama Yönetmeliği’nin 6. ve 14. maddesi. 30 Sanayi Araştırma ve Geliştirme Genel Müdürlüğüne yapılır. Bölge başvurularını değerlendirmek üzere söz konusu Genel Müdürlüğün Genel Müdürünün başkanlığında Bayındırlık ve İskan Bakanlığı, Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığı, Yükseköğretim Kurulu Başkanlığı, Türkiye Bilimsel ve Teknik Araştırma Kurumu Başkanlığı, Türkiye Odalar ve Borsalar Birliği ve Bakanlık tarafından belirlenecek teknoloji konusunda faaliyet gösteren bir özel kuruluştan birer temsilcinin katılımı ile Değerlendirme Kurulu kurulur. Bölge kurulması için öngörülen alanda veya Bölgenin bulunduğu ilin sınırları içinde üniversite veya yüksek teknoloji enstitüsü veya Ar-Ge merkez veya enstitüsünün bulunması ve yörede yeterli Ar-Ge ve sanayi potansiyelinin olması şartı aranır. Bölgeler, Değerlendirme Kurulunun uygun görüşü ve Sanayi ve Ticaret Bakanlığının teklifi üzerine Bakanlar Kurulu kararı ile tespit edilir ve Resmi Gazetede yayımlanır. 49 1.5.2. Yönetici Şirketler Bölge kuruluş kararının Resmi Gazetede yayımlanıp Kurucu Heyete bildirimi yapıldıktan sonra; Kurucu Heyeti oluşturan temsilcilerin ortaya koyacakları katılım paylarına göre, bölgenin yönetimi ve işletilmesinden sorumlu anonim şirket statüsünde yönetici şirket kurulur. Ancak şirket kuruluşu gerçekleştirilmeden önce şirket ana sözleşmesi Sanayi ve Ticaret Bakanlığı Sanayi Araştırma ve Geliştirme Genel Müdürlüğü tarafından Kanun ve yönetmeliğe uygunluğu açısından incelenir. Genel Müdürlük gerekli gördüğü hallerde yönetici şirketin ana sözleşmesinde Kanunun amacına uygunluğu açısından değişiklik yapılması talebinde bulunur. 50 Teknoloji Geliştirme Bölgesinin yönetimi ve işletmesinden sorumlu yönetici şirketin kurucuları arasında, Bölgenin içinde veya bulunduğu ilde yer alan en az bir üniversite veya yüksek teknoloji enstitüsü ya da kamu Ar-Ge 49 06.07.2001 tarih ve 24454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun 4. maddesi. 50 19.06.2002 tarih ve 24790 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Uygulama Yönetmeliği’nin 13. maddesi. 31 merkez veya enstitüsü bulunur. Bu kurum ve kuruluşlar, şirketleri ve/veya vakıf işletmeleri ile de yönetici şirkete katılabilirler. Yönetici şirkete ayrıca, Türkiye Odalar ve Borsalar Birliğine bağlı odalar ve borsalar, yerel yönetimler, bankalar ve finansman kurumları, yerli hukuk tüzel kişileri, yabancı özel hukuk tüzel kişileri (6224 sayılı Yabancı Sermayeyi Teşvik Kanunu ve ilgili mevzuat hükümleri çerçevesinde gerekli izinleri almak şartıyla), Ar-Ge ve teknoloji geliştirme ile ilgili vakıf ve dernekler, ilgili kamu kuruluşları, ihracatçı birlikleri kurucu ya da sonradan ortak olarak iştirak edebilirler. 51 Yönetici şirket; - Bölgedeki planlama sürecine ilişkin imar planları ve değişikliklerinin, parselasyon planları ve değişikliklerinin yönetmeliğe uygun olarak hazırlanmasından, - Gerekli altyapı ve üst yapı hizmetleri ile bölge için gerekli her türlü hizmetlerin yürütülmesinden, - Bölgenin Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu ve ilgili yönetmeliklerde gösterilen amaca uygun olarak yönetilmesinden, - Girişimcilerin ve üçüncü şahısların Bölgenin Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’na ve ilgili yönetmeliklere aykırı davranışlarının önlenmesi ve gerekli önlemlerin alınmasından sorumludur. 52 1.5.3. Bölgede İstihdam Edilecek Personel Yönetici şirkette ve Bölgede yer alan faaliyetlerde yürürlükteki iş ve çalışma mevzuatına göre personel istihdam edilir. Bu Bölgelerde 6224 sayılı Yabancı Sermayeyi Teşvik Kanunu ve ilgili mevzuat hükümleri çerçevesinde yabancı uyruklu yönetici ve vasıflı Ar-Ge personeli çalıştırılabilir. Kamu kurum ve kuruluşları ile üniversite personelinden Bölgede yer alan faaliyetlerde araştırmacı personel olarak hizmetine ihtiyaç duyulanlar, 51 06.07.2001 tarih ve 24454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun 5. maddesi. 52 Sait Akgün, “5035 Sayılı Kanunla Yapılan Düzenlemeler Sonrasında Teknoparklara Sağlanan Vergi Avantajları”, Vergide Gündem, (Erişim) www.vergidegundem.com/files/makale2subat2004.doc, 24.10.2009, s. 2. 32 çalıştıkları kuruluşların izni ile sürekli veya yarı zamanlı olarak çalıştırılabilirler. Yarı zamanlı görev alan öğretim üyesi, öğretim görevlisi, araştırma görevlisi ve uzmanların bu hizmetleri karşılığı elde edecekleri gelirler, üniversite döner sermaye kapsamı dışında tutulur. Sürekli olarak istihdam edilecek personele kurumlarınca aylıksız izin verilir ve kadroları ile ilişkileri devam eder. Öğretim elemanları 2547 sayılı Kanunun 39 uncu maddesinde öngörülen yurt içinde ve yurt dışında geçici görevlendirme esaslarına göre yapacakları çalışmaları Üniversite Yönetim Kurulunun izni ile Bölgedeki kuruluşlarda yapabilirler. Aylıklı izinli olarak Bölgede görevlendirilen öğretim üyelerinin Bölgede elde edecekleri gelirler üniversite döner sermaye kapsamı dışında tutulur. Ayrıca, öğretim elemanları Üniversite Yönetim Kurulunun izni ile yaptıkları araştırmaların sonuçlarını ticarileştirmek amacı ile bu bölgelerde şirket kurabilir, kurulu bir şirkete ortak olabilir ve/veya bu şirketlerin yönetiminde görev alabilirler. 53 1.5.4. Bölgenin Denetimi TGB’deki yönetici şirket ve girişimcilerin faaliyet ve uygulamaları Sanayi ve Ticaret Bakanlığı tarafından denetlenir. 54 Sanayi ve Ticaret Bakanlığı; yönetici şirket tarafından elektronik ortamda iletilen güncelleştirilmiş faaliyet ve uygulamalar ile ilgili hazırlanan raporları inceleyerek veya gerekli gördüğü hallerde yönetici şirketin ve girişimcilerin faaliyet ve uygulamalarını ilgili kurum ve kuruluşlarla işbirliği yaparak denetler. Bakanlık, bölgede Kanunda belirtilen amacın dışında faaliyet gösteren yönetici şirketi ve üçüncü şahısları uyarır ve belirli bir süre vererek Bölgenin istenen amaca uygun faaliyete geçirilmesini ister. Bu sürenin sonunda, yönetici şirketin, amacın gerçekleştirilmesinde yeterli olmayacağının anlaşılması durumunda Bakanlık, görevli mahkemeye 53 06.07.2001 tarih ve 24454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun 7. maddesi. 54 06.07.2001 tarih ve 24454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun 6. maddesi. 33 başvurarak isteyebilir. yönetici şirketin faaliyetinin durdurulmasını veya feshini 55 Bakanlık tarafından Teknoparklar üzerinde etkin bir denetim yapıldığını söylemek mümkün değildir. Denetim, Bakanlık bütçesinden yapılacak altyapı yardımlarına ilişkin hakediş raporlarının tanzimi sırasında ve sadece inşaatla sınırlı kalmaktadır. Bu durum, kendi iç bünyelerindeki sorunların çözümünde bir üst otoritenin katkısını alamayan yönetici şirketleri, zaman içerisinde atalete sevk etmiştir. 56 Sanayi ve Ticaret Bakanlığı tarafından, bölgeler ile ilgili olarak sürekli bir takip/değerlendirme sisteminin kurulması ve bir program dahilinde denetim faaliyetlerinin yürütülmesi, hem sorunların tespitini hem de tespit edilen sorunların ivedilikle çözüme kavuşturulmasını sağlayacaktır. Diğer taraftan, Kanun kapsamında sağlanan muafiyetlerden yararlanacak olan yönetici şirket, girişimciler, araştırmacı, yazılımcı ve Ar-Ge personeli ile vergi indiriminden yararlanacak olan sponsor firmaların denetlenmesi Maliye Bakanlığınca yürütülür. 57 Cumhurbaşkanlığı Devlet Denetleme Kurulunca hazırlanan Araştırma ve İnceleme Raporunda 58, projelerin tamamlanma süreleri üzerinde yapılan incelemede; üç aydan daha az sürede tamamlanan projelerin ağırlıklı ortalamasının bir buçuk aydan daha kısa olarak ortaya çıktığının, bazı projelerin ise on günden daha az bir sürede tamamlandığının tespit edildiği 55 Cumhurbaşkanlığı Devlet Denetleme Kurulu, “4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu Uygulamalarının Değerlendirilmesi ile Uygulamada Ortaya Çıkan Sorunların Çözümüne İlişkin Öneri Geliştirilmesi”, Araştırma ve İnceleme Raporu, sayı 2009/1, s. 158,159, (Erişim) http://www.tccb.gov.tr/ddk/ddk26.pdf, 07.10.2010. 56 Cumhurbaşkanlığı Devlet Denetleme Kurulu, “4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu Uygulamalarının Değerlendirilmesi ile Uygulamada Ortaya Çıkan Sorunların Çözümüne İlişkin Öneri Geliştirilmesi”, Araştırma ve İnceleme Raporu, sayı 2009/1, s. 224, (Erişim) http://www.tccb.gov.tr/ddk/ddk26.pdf, 07.10.2010. 57 19.06.2002 tarih ve 24790 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Uygulama Yönetmeliği’nin 39. maddesi. 58 Cumhurbaşkanlığı Devlet Denetleme Kurulu, “4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu Uygulamalarının Değerlendirilmesi ile Uygulamada Ortaya Çıkan Sorunların Çözümüne İlişkin Öneri Geliştirilmesi”, Araştırma ve İnceleme Raporu, sayı 2009/1, s. 252, (Erişim) http://www.tccb.gov.tr/ddk/ddk26.pdf, 07.10.2010. 34 belirtilmiştir. Söz konusu raporda Ar-Ge ve inovasyon projelerinin bu kadar kısa sürede tamamlanıyor olmasının, özellikle vergi mevzuatının tanıdığı imkanların amaç dışı kullanıldığını gösterdiği, bu nedenle proje bazlı vergi incelemeleri yapılmasının gerektiği belirtilmiştir. 1.6. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNİN FİNANSMAN YAPISI Finansmanda da her teknoloji parkının hikayesi farklılaşmaktadır. Ancak merkez ve doğu Avrupa ülkeleri AB genişlemesinden dolayı Phare programı altında AB fonlarından yararlanabilmektedirler. Portekiz, İspanya ve Yunanistan AB fonlarından özellikle yapısal fonlarda yararlanarak bilim parkları projelerini hayata geçirmişlerdir. Hatta şu anda Kıbrıs Rum kesiminde bile bir incubator kurulma aşamasındadır. Bilim parkının en az 5 yıl boyunca karlı olması beklenmemektedir. Bu nedenle start-up ya da seed capital`in ***** temini sorunu ortaya çıkmaktadır. Bu nedenle break-even yani başabaş noktasına kadar kamu desteği veya uluslararası destek hemen hemen tüm bilim parklarında söz konusu olmuştur. Kısa dönemde zaten karlılıktan ziyade yaratılan istihdam daha doğru bir kriterdir. Risk sermayesi uygulaması yaygındır. 59 Dünyada ve ülkemizdeki TGB’lerde iki tür finansmana ihtiyaç vardır. Birincisi; teknopark binalarının inşası, arazinin temini, altyapının oluşturulması ve teknopark kurulduktan sonra gerekli olacak işletme (personel harcamaları, büro giderleri vb.) finansmanıdır. İkincisi ise, teknoparkın hizmet sunacağı firmaların araştırma ve geliştirme çalışmaları için ihtiyaç duydukları finansmandır. Teknoparkların belirlenen bu finansman ihtiyacı, kuruluş modeline de bağlı olmakla birlikte, bir kısmını taraflardan (üniversiteler, sanayi sektörü, kamu kesimi ve yerel yönetimi) sağlanırken, genelde sabit yatırımlar için devlet, yerel yönetimler ve üniversite katkılarından oluşur. Bazı durumlarda özel sektör de bu tür harcamalara katkıda bulunmaktadır. Bu finansmanın bir ***** 59 Kuruluş aşamasında gerekli olan başlangıç sermayesi. Murat Ali Dulupçu, “Teknopark nedir?”, (Erişim) http://www.w3.sdu.edu.tr/.../teknokentler_ hakkinda_temel_bilgiler_ve_uygulamalar.doc, 24.10.2009, s. 2. 35 kısmını da kişisel tasarruflar, arkadaşlar ve aileden, borçlanma yoluyla kredi kurumlarından, halka arz veya özel plasman arzları şeklinde özsermayeden veya yeniliklere yatırım yapmak isteyen kurumlardan karşılanmaktadır. Bu kurumlardan en yaygın olanı ve ülkemizde de yeni tanınmakta olan Risk Sermayesi (Venture Capital) sistemi olmakla birlikte, ABD, Japonya, İngiltere ve Almanya gibi sermaye piyasası gelişmiş ülkelerde İş Melekleri (Business Angels), Ortaklık Leasingi (Venture Leasing), Ara Finansman (Mezzanine Financing) ve Girişim Hayırseverliği (Venture Philanthropy) gibi sistemlerden de faydalanılmaktadır. 60 Üzerinde kurulu olduğu arazi, gayrimenkuller ve tesisler yönünden zengin, gelişimini tamamlamış, araştırma altyapısını kurmuş ve maddi sıkıntısı bulunmayan güçlü üniversiteler, bünyelerinde veya yakınlarında kurulacak bir teknopark için temel ve ana kaynağı oluşturmaktadır. Devlet ağırlıklı teknopark modelinde devlet; bölgesel ya da yerel kamu kuruluşları ile işbirliğine giderek, teknopark kurulacak alanda altyapı çalışmalarını tamamlayarak yol, su, elektrik, iletişim ağlarının kurulmasını sağlar. Teknoparkta yer alacak özellikle küçük ve orta ölçekli işletmelerin büyük yatırım tutarları gerektiren altyapı masraflarından kurtulmasıyla başlangıç için büyük bir maddi destek kazanmış olur. Devletin yatırımcı rolünün yanı sıra düzenleyici rol oynamasıyla yasal düzenlemelerin teşvikler vergi indirimleri ya da ayrıcalıkları, kredi kolaylıkları gibi özendirici araçlarla yaşama geçirmesi konusunda etkin olacağı da açıktır. Kamu kesimi ve yerel yönetimler, altyapı hizmetleri, arazi temini, binaların yapımı ve donatılması ve işletme giderleri için parasal destek de sağlanmaktadır. Özel sektörün katkısı, parasal olabileceği gibi ayni de olabilir. Daha çok yeni kurulan parkların tercih ettiği bu modelde, üniversiteler binaların inşasını üstlenecek güçlü finans kurumları ile ortak hareket etmektedir. Arazi ve kira bedellerinin yüksek olduğu bölgelere kurulan bu tür parklar, gösterişli bina ve düzenlemelerle ilgi çekici hale getirilerek kar amacı ön planda 60 Öznur Yavuz, a.g.e., s. 29-41. 36 tutulmaktadır. Parkın kurulmasını sağlayan şirket yönetiminde de ağırlıkla söz sahibi ve katılımcı firmaların seçimi ve kabulü konusunda da etkili olmaktadır. Özel sektör sermayesi teknoparklardan çok, ileri teknoloji sektöründeki şirketlere kanalize edilmektedir. Teknoparkların gelirleri genellikle üç kaynaktan doğmaktadır. Bunlar: girişimciden alınan kiralar, ihtira, patent vb. gelirler ve merkezdeki süreçlerini tamamlayıp buradan ayrılan firmalara ortak olmakla elde edilen karlardır. Belirtilen son kaynağın uygulanıp uygulanmaması merkezin insiyatifine bağlıdır. 61 Kira gelirleri, birçok bölge için en önemli, bazı yönetici şirketler için ise tek gelir kalemidir. Sadece ODTÜ, İTÜ ve CYBERPARK yıllık 5 milyon YTL’nin üzerinde toplam gelir elde etmektedir. Kira gelirleri genellikle faaliyet giderlerini karşılayacak düzeydedir. Diğer bir bakış açısı ile başka gelir kaynağı olmayan yönetici şirketler, gelirleri kadar hizmet yapmaktadırlar. Bazı teknoparklar, hizmet bedelleri, danışmanlık, proje payları gibi çeşitli kaynaklara sahiptirler. 62 Türkiye’deki TGB’ler ile ilgili olarak Cumhurbaşkanlığı Devlet Denetleme Kurulunca hazırlanan “4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu Uygulamalarının Değerlendirilmesi ile Uygulamada Ortaya Çıkan Sorunların Çözümüne İlişkin Öneri Geliştirilmesi” konulu Araştırma ve İnceleme Raporunda, bölgelerin finansman sorunlarına ve çözüm önerilerine ilişkin olarak aşağıda tespitlere yer verilmiştir. 61 62 Uçkun, a.g.e., s. 23-26. Cumhurbaşkanlığı Devlet Denetleme Kurulu, “4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu Uygulamalarının Değerlendirilmesi ile Uygulamada Ortaya Çıkan Sorunların Çözümüne İlişkin Öneri Geliştirilmesi”, Araştırma ve İnceleme Raporu, sayı 2009/1, s. 194, (Erişim) http://www.tccb.gov.tr/ddk/ddk26.pdf, 07.10.2010. 37 Söz konusu Raporda 63 yönetici şirketlerin ve girişimcilerin finansman sorunlarına ilişkin sorunlar üç gruba ayrılarak sıralanmıştır. Bu sorunlar şunlardır: 1- Fiziki Altyapının Finansmanında Karşılaşılan Sorunlar - Teknoloji Geliştirme Bölgelerine sağlanan altyapı desteğinin yetersizliği, - Bölge kurulması için bakanlık bütçesine yeterli ödeneğin konulmaması, - Bakanlık desteğinin ödenmesindeki belirsizlikler (miktar, zaman, yöntem), - Yatırım maliyetleri ve işletme maliyetleri için verilen desteklerin yetersizliği, - Sanayi ve Ticaret Bakanlığı’nca sağlanan desteğin konu itibariyle sınırlandırılması, - Kaynak dağıtımında kriterlerin olmaması ve kaynakların ihtiyaca göre dağıtılmaması, - Hazineye ait arazilerin bedelsiz tahsisinin yapılmaması, kira bedelinin çok yüksek olması. 2- Kurumsal Altyapı Destek Sorunları - Teknoparkların girişimciliği teşvik etmek üzere, bir bütçesinin olmaması ve genel bütçeden bu iş için pay ayrılmaması, - Teknoloji transferi ile ilgili alt yapının (patent lisanslama, pazar araştırması, sermaye yönetimi, mühendislik ve eğitim gibi) yetersizliği, - TGB yönetici şirketi çalışanlarının teşvik ve desteklerden yararlanamaması, - Teknoparkların yeni teknoloji odaklı firmaların kurulması (start-up, spin-off) ve teknoloji transferi konusunda kullanılacak finansal destek mekanizmalarına sahip olmayışı. 3- Girişimcilere Yönelik Diğer Teşviklerde Karşılaşılan Sorunlar 63 Cumhurbaşkanlığı Devlet Denetleme Kurulu, “4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu Uygulamalarının Değerlendirilmesi ile Uygulamada Ortaya Çıkan Sorunların Çözümüne İlişkin Öneri Geliştirilmesi”, Araştırma ve İnceleme Raporu, sayı 2009/1, s. 185,186, (Erişim) http://www.tccb.gov.tr/ddk/ddk26.pdf, 07.10.2010. 38 - Ar-Ge desteklerinin (TÜBİTAK, KOSGEB ve TTGV) temini konusundaki zorluk ve bürokrasi, - Mali desteklerin miktar olarak yetersizliği, - Yeni firma kuruluşunda ve firmaların büyümesinde etkin rol oynayacak finansman mekanizmalarının eksikliği, - Risk sermayesinin kurumsal, mevzuat ve yöntem olarak geliştirilmemiş olmaması, - Çekirdek sermaye desteklerinin olmaması, - Girişimci firmaların yeterli finansman yapısına sahip olmaması. TGB’lerdeki hem yönetici şirketlerin hem de girişimci firmaların karşı karşıya kaldığı en önemli sorunlardan birisi finansal kaynak yetersizliğidir. Girişimci firmaların karşılaştıkları finansal sorunlar, kendilerinin ve dolayısıyla bölgenin tamamının performansını düşüren en önemli etken olarak kabul edilebilir. Bu sorunlar temel olarak, Ar-Ge projeleri ile ilgili finansman sorunları, kira bedellerinin yüksekliği ve mali kaynak temininde zorluklardır. Ar-Ge faaliyetleri, uzun zaman hiçbir getirisi olmaksızın sadece harcama yapılmasını gerektiren faaliyetlerdir. Üstelik projenin her zaman beklenen sonucu vermeme riski de bulunmaktadır. Diğer yandan, yeterli geliri olmayan girişimci firmaların, kira bedelleri ve yönetici şirketin sunduğu hizmetlerin bedellerini ödemek zorunda olmaları girişimcilerin yükünü daha da arttırmaktadır. Zaten finansal yetersizlik içinde bulunan yönetici şirketlerin ise kira bedellerini daha düşük tutmaları mümkün gözükmemektedir. Çoğunluğu yeni kurulmuş firmalar olan girişimcilerin, yeterli mali kaynaklara sahip olmamaları yanında, başka yollarla kaynak elde etme imkanları da oldukça sınırlıdır. Ar-Ge firmalarının projelerine kaynak sağlamak için en etkin yöntem olan risk sermayesi sistemi ülkemizde yeterince gelişmiş değildir. Bazı kamu kurumlarının sağladığı destekler ise hem çok sınırlıdır hem de çok yavaş işleyen bir sürece sahiptir. Firmaların kaynak temini için yönelebilecekleri diğer bir yol ise banka kredileridir. Ancak ne faiz maliyetlerini karşılayabilecek mali kaynakları ne de teminat gösterebilecek 39 varlıkları bulunan edememektedirler. girişimci firmalar banka kredisi de temin 64 TGB’lerin kuruluş ve yapılaşması süreçlerinde sermaye dışında hiçbir finansal kaynağı olmayan yönetici şirketler binaların inşaatı ve altyapı için gerekli finansmanı temin etmede sebebiyle önemli sıkıntılar yaşamaktadırlar. Sermaye tutarları, bina ve diğer altyapı tesislerinin inşası için yeterli olmadığı gibi, bazı üniversitelerin sermaye paylarını ayni katkı şeklinde karşılamaları sermayeyi daha da kısıtlamaktadır. Esas faaliyet geliri kira tahsilatı olan hiçbir gelirleri henüz oluşmamış olan yönetici gösterilebilecek şirketler, bir hiçbir varlığı gayrimenkulü olmamaları veya nedeniyle, teminat ihtiyaç olarak duydukları finansmanı Türkiye’deki bankalardan kredi alarak temin edememişlerdir. Gereken finansal desteklerin sağlanmasında yine yönetici şirkete ortak olan vakıfların büyük rolleri olmuştur. Vakıflar, yönetici şirketin ihtiyaç duydukları finansmanı faizli geri ödeme şeklinde kredi temini ve yatırım kar payı paylaşımı (Gayrimenkul yatırım getirisi ortaklığı) mekanizmaları ile sağlamışlardır. Söz konusu finansmanın geri ödenmesinin yönetici şirket kar etmeye başladıktan sonra başlaması nedeniyle yönetici şirket yatırım aşamasında başka bir borca girme gibi yöntemlere başvurmak zorunda kalmamaktadır. Bu finansman modelleri kapsamında yönetici şirketler özellikle kuruluş ve gelişim aşamasında ihtiyaç duydukları ve başka hiçbir kaynaktan sağlayamadıkları finansmanı vakıfları aracılığı ile sağlayabilmiş ve TGB’lerin gerek alt gerekse üst yapılanma açısından gelişmesini sağlamışlardır. 65 64 Cumhurbaşkanlığı Devlet Denetleme Kurulu, “4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu Uygulamalarının Değerlendirilmesi ile Uygulamada Ortaya Çıkan Sorunların Çözümüne İlişkin Öneri Geliştirilmesi”, Araştırma ve İnceleme Raporu, sayı 2009/1, s. 221-222, (Erişim) http://www.tccb.gov.tr/ddk/ddk26.pdf, 07.10.2010. 65 Cumhurbaşkanlığı Devlet Denetleme Kurulu, “4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu Uygulamalarının Değerlendirilmesi ile Uygulamada Ortaya Çıkan Sorunların Çözümüne İlişkin Öneri Geliştirilmesi”, Araştırma ve İnceleme Raporu, sayı 2009/1, s. 194, Erişim) http://www.tccb.gov.tr/ddk/ddk26.pdf, 07.10.2010. 40 Üniversiteler, yerel yönetimler, banka ya da vakıfların birlikte hareket ederek kurdukları teknoparklarda hisse sermaye oranları değişik oranlarda olabilmektedir. Ülkemizdeki teknoparkların büyük çoğunluğunun üniversite arazileri üzerinde kurulmuş olmasına ve üniversitelerin sermaye payı bakımından üniversiteleri da büyük yönetici ortak durumunda şirketteki sermaye olmasına paylarını rağmen, kamu ödemekte zorluk yaşamaktadır. Yönetici şirketlere iştirak için üniversitelerin bütçelerine ödenek konulmasını engelleyen bir mevzuat düzenlemesi olmamasına rağmen, üniversitelerin bütçelerinde iştirak için ayrılmış ödenek bulunmamaktadır. Üniversitelerin yönetici şirkette hisse sahibi olabilmeleri, ayni veya nakdi sermaye konulması ile veya hisse devri ile mümkün olabilmektedir. 66 Ayni sermaye ile hissedarlık tesisi, üniversiteye tahsis edilmiş bulunan arazilerin yönetici şirket tarafından kullanılması nedeniyle kira bedeli karşılığı gerçekleşmektedir. Nakdi sermaye ile hissedarlık tesisi ise, şirketlerin kuruluşu aşamasında üniversitelerin bankalardan kredi alma imkanlarının oldukça sınırlı olması, bütçede ödenek olmaması ve gelecek yıl bütçesine konularak ödenekleri beklemenin süreci geciktirecek olması sebebiyle, genellikle üniversiteleri desteklemek amacıyla kurulmuş olan vakıflar, dernekler ve bankaların üniversiteler adına yaptıkları bağışlar yoluyla sağlanmaktadır. Ödemelerin herhangi bir kurum veya kuruluş tarafından üniversiteye bağış şeklinde yapılması ise, bu bağışların muhasebeleştirmesinde sorun yaratmakta ve dolayısıyla da yönetici şirketleri mali açıdan sıkıntıya sokmaktadır. Kuruluş aşamasında, vakıf ve derneklere ait olan hisselerin sonradan üniversiteye devredilmesi de hissedarlık tesisi için başka bir yöntem olarak kullanılmaktadır. 67 66 Cumhurbaşkanlığı Devlet Denetleme Kurulu, “4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu Uygulamalarının Değerlendirilmesi ile Uygulamada Ortaya Çıkan Sorunların Çözümüne İlişkin Öneri Geliştirilmesi”, Araştırma ve İnceleme Raporu, sayı 2009/1, s.187, (Erişim) http://www.tccb.gov.tr/ddk/ddk26.pdf, 07.10.2010. 67 Cumhurbaşkanlığı Devlet Denetleme Kurulu, “4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu Uygulamalarının Değerlendirilmesi ile Uygulamada Ortaya Çıkan Sorunların Çözümüne İlişkin Öneri Geliştirilmesi”, Araştırma ve İnceleme Raporu, sayı 2009/1, s. 190,191, (Erişim) http://www.tccb.gov.tr/ddk/ddk26.pdf, 07.10.2010. 41 Dolayısıyla, gerekli düzenlemeler yapılarak üniversite ve diğer kamu kurumlarının iştirak payı olarak bütçelerine ödenek koyabilmeleri sağlansa bile, yatırım maliyetleri, yönetici şirketlerin öz kaynaklarından karşılayabilecekleri miktarın çok üzerinde olacaktır. Hibe yoluyla elde edilen kaynaklar ise çok sınırlı kalmaktadır. 68 Açıklanan nedenlerle; - Kuruluş aşamasında yönetici şirketlere aktarılan kaynaklar artırılmalı ve dağıtım objektif kriterlere göre yapılmalıdır. - Risk sermayesi sisteminin kurulmasına devlet öncülük etmeli ve sistem sağlıklı bir yapıya kavuşuncaya kadar destek olmalıdır. Kısa vadede, Ar-Ge projelerine sağlanan mevcut devlet desteklerine ilişkin yapı ve mekanizmaların daha etkin hale getirilmesi sağlanmalıdır. Uzun vadede ise, risk sermayesi sisteminin özel sektör tarafından devralınmasını özendirecek politikalar ve yöntemler belirlenmelidir. - Ar-Ge teşviklerinin etki analizleri yapılmalıdır. - Üniversitelerin bütçelerine yönetici şirkete ödeyecekleri sermaye payı ve gerektiğinde sermaye artışlarında kullanabilecekleri bir ödenek konulmalıdır. - Teknoloji geliştirme bölgeleri bütçeleri oluşturulmalıdır. Bu bütçeler, genel bütçeden ve bölgelerde yerel yönetim bütçelerinden ayrılacak paylar ile fonlandırılmalıdır. - Tüm sektörlere eşit finansman desteği ve teşvik verilmelidir. Teknoloji transfer desteği verilebilmeli ve Ar-Ge yapan firmalara özel çözümler üretilmelidir. - Oluşturulacak üst yapı ile teknoparkların danışmanlık ve finansal destek alması sağlanmalıdır. - TGB’lerde teknoloji odaklı girişimciler yaratmak üzere geliştirilmiş programlar ve yapıların kurulması teşvik edilmeli ve gelişimi desteklenmelidir. 68 Cumhurbaşkanlığı Devlet Denetleme Kurulu, “4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu Uygulamalarının Değerlendirilmesi ile Uygulamada Ortaya Çıkan Sorunların Çözümüne İlişkin Öneri Geliştirilmesi”, Araştırma ve İnceleme Raporu, sayı 2009/1, s. 220, (Erişim) http://www.tccb.gov.tr/ddk/ddk26.pdf, 07.10.2010. 42 - Sanayi Bakanlığınca kaynak aktarımı için kriterler belirlenmeli, ortaya konulacak kriterleri sağlayan yönetici firmalara daha fazla kaynak aktarılmalı, aktarılacak kaynağın miktar ve takvimi önceden belirlenmelidir. 1.7. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNİN YÖNETİMİ TGB’lerin doğuşu ve yayılışında etkin olan ülkelerde TGB’ler bir sektör haline gelmiştir. Başarılı teknopark örneklerine bakıldığında, genellikle devlet kurumları, yerel yönetimler, üniversiteler ve özel sektör kuruluşları ile ortak kuruldukları görülmektedir. TGB’lerin kurulmasında, gelişiminde, yerleşiminde, yönetiminde ve finansmanında deneyimli olan kurucu şirketler veya kurumlarda ticari düşünce hakim olduğu için bu bölgeler genellikle ticari şirket şeklinde örgütlenmekte ve tamamen ticari esaslar çerçevesinde yönetilmektedirler. Teknoparkların yönetimi ülkeler arasında farklılık göstermektedir. Fakat genelde şu yapıda oluşmaktadır. Genel kurul üniversite kesimi, bölgedeki sanayi sektörü temsilcileri, finansman desteğinde bulunan banka temsilcileri, yerel yönetimler ve kamu kesimine ait temsilcilerden oluşmaktadır. Genel kurul içerisinde seçilen bir yönetim kurulu ve bu kurula karşı sorumlu olan bir teknopark müdürü yer almaktadır. 69 Teknopark yönetiminin birçok alt sisteme sahip büyük bir firmanın yönetimi gibi düşünülmesi mümkündür. İşletmelerin üretim, yönetim, pazarlama, araştırma-geliştirme, planlama, muhasebe gibi yaşamsal fonksiyonlarının yürütülmesinde aktif rol oynayan ve kararların alınmasında etkili olan teknopark yönetimi, firmaların geleceğine yön vermekte, piyasada tutunmasını sağlamakta, büyümelerine ve ekonomiye katkıda bulunmalarına aracı olmaktadır. Deneyimli bir teknopark yöneticisi ise pek çok farklı kaynağın zengin uzmanlık ve desteğini toplayabilir ve bunları ayakta kalmaya ve büyümeye çalışan yeni kurulmuş şirketlerin istifadesine sunabilir. Teknopark yöneticileri 69 Uçkun, a.g.e., s. 29,30. 43 kiracı şirketler ile üniversiteler ve başka dış kaynaklar arasında aşağıdaki yollarla bir köprü işlevi görebilirler: 70 • Yeni şirketler için yönetici kadrolar bulmak ve istihdam etmek; • Finansör veya yatırımcılar bulmak; • Hükümet satın alma programlarına erişim imkanı sunmak; • Ortak veya finanse edilen araştırma projeleri için üniversiteyle daha yakın ilişkileri teşvik etmek; • Danışma hizmeti olanakları sunmak. 1.8. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNİN ÖNEMİ VE BAŞARI KRİTERLERİ TGB’ler sayesinde teknolojik bilgiler en kısa yoldan sanayiye aktarılmakta ve en kısa sürede tüketicilerin hizmetine sunulmaktadır. Diğer taraftan, TGB’lerde faaliyette bulunan işletmeler, buralardaki avantajları kullanarak çok daha kolay ve ucuz şekilde teknolojik bilgi, ürün, hizmet vb. elde etmektedirler. Bu nedenle, önemi günden güne artmakta olan TGB’lerde faaliyette bulunmak isteyen işletmeler bu bölgelere daha çok rağbet göstermektedirler. Ayrıca, ABD, İngiltere, Almanya, Fransa gibi ülkelerde çok uzun yıllar önce kurulmuş olan TGB’lerin başarıları, bu bölgelerin önemini açıkça ortaya koymaktadır. 1.8.1. Teknoloji Geliştirme Bölgelerinin Önemi TGB’lerin önemi girişimcilere, üniversitelere, yerel ekonomiye ve ülke ekonomisine katkıları ile açıklanabilir. TGBK’da ise TGB’lerden beklenen yararlar şu şekilde ortaya konulmuştur: 71 70 Ufuk Çekiç, "Teknopark Nedir? Avantajları, Kuruluş Prosedürü”, İnternet Dergisi, (Erişim) http://www.internetdergisi.com/index.php?Part=Article&id=119, 24.10.2009, s. 3. 71 06.07.2001 tarih ve 24454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun 1. maddesi. 44 - Üniversiteler, araştırma kurum ve kuruluşları ile üretim sektörlerinin işbirliği sağlanarak, ülke sanayiinin uluslararası rekabet edebilir ve ihracata yönelik bir yapıya kavuşturulması maksadıyla teknolojik bilgi üretmek, - Üründe ve üretim yöntemlerinde yenilik geliştirmek, - Ürün kalitesini veya standardını yükseltmek, verimliliği artırmak, - Üretim maliyetlerini düşürmek, - Teknolojik bilgiyi ticarileştirmek, - Teknoloji yoğun üretim ve girişimciliği desteklemek, - Küçük ve orta ölçekli işletmelerin yeni ve ileri teknolojilere uyumunu sağlamak, - Teknoloji yoğun alanlarda yatırım olanakları yaratmak, - Araştırmacı ve vasıflı kişilere iş imkanı yaratmak, - Teknoloji transferine yardımcı olmak ve yüksek/ileri teknoloji sağlayacak yabancı sermayenin ülkeye girişini hızlandıracak teknolojik alt yapıyı sağlamaktır. 1.8.2. Teknoloji Geliştirme Bölgelerinin Başarı Kriterleri Kuruluş modeli (Bilim Parkı, Araştırma Parkı, Teknoloji Parkı, Teknopol,...), odaklandığı alanlar (Agropark, Biopark, Medipark, Bilişim parkı), kurulduğu kurucularının ve bölgenin temel ve ülkenin paydaşlarının temel stratejileri/İhtiyaçları, beklentilerindeki farklılıklar (Üniversiteler, Belediyeler, Özel Sektör kuruluşları,...) teknoparkların başarı ölçütlerini etkileyen faktörlerdir. 72 Tüm bunların yanı sıra amaca ulaşabilmek için etkin bir idari yapının varlığı ile bölgenin etkinliğinin ölçülmesini sağlayıcı denetim ve kontrol mekanizmalarının varlığının da göz ardı edilmemesi gerekmektedir. 73 72 Hanzade Avcı Sarıçiçek, “Teknoparklarda Başarı Ölçütleri”, II. Teknoparklar Zirvesi, 6-7 Ekim, tekmer.emu.edu.tr/zirve%20sunuslari/Kibris 2005, Gazi Mağusa Kıbrıs, (Erişim) %20Teknoparklar%20Zirvesi_Hanzade%20Saricicek_7%20Ekim%2005.ppt, 27.10.2009, s. 5. 73 Buzkan, a.g.e., s. 23,24. 45 Teknoparkların genel başarı ölçütlerini operasyonel açıdan ve teknopark bünyesindeki faaliyetler açısından ikiye ayırmak mümkündür. 74 Operasyonel açıdan başarı ölçütleri şunlardır: • Teknopark bünyesine dahil edilen yerli ve yabancı firma sayısı ve niteliği • Teknopark doluluk oranı • Teknoparkın odaklandığı teknoloji alanlarını bünyesine çekebilmesi • Teknoparkta çalışan toplam personel sayısı (Ar-Ge/Toplam) • Yaratılan üst yapı ve altyapının yeterliliği, kalitesi • Teknopark kuruluşu için gerekli finansal kaynaklara erişim (temin edilen uygun koşullu hibe ve finans kaynakları) • Faaliyetlerin sürdürülebilirliği ve karlılığı • Teknoparka yapılan yatırımın geri dönüş hızı • Teknoparka çekilen yabancı yatırım miktarı • Teknoparkta sunulan nitelikli destek hizmetleri&finansal kaynaklar • Yaratılan kaliteli ortak mekanlar • Bölgede sunulan hizmetlerden yararlanma oranı ve memnuniyeti • Bölgenin ulusal ve uluslararası arenada tanınırlığı, prestiji, oluşturduğu işbirliği mekanizmaları Teknopark bünyesindeki faaliyetler açısından genel başarı ölçütleri şunlardır: • Bölgede üretilen yeni ürün ve üretim teknolojileri • Bölgedeki çalışmalar sonucu alınan patent sayısı • Bölgede üretilen prototipler • Üretime geçilen ve ticarileştirilen ürünler • Bölgede gerçekleştirilen teknoloji transferleri • Bölgede kurulan teknoloji tabanlı yeni firma sayısı • Yeni kurulan firmalar ve mevcut firmaların faaliyetlerindeki artış yoluyla yaratılan ek istihdam 74 Sarıçiçek, a.g.e., s. 6-9. 46 • Bölgede yaratılan katma değer (Satıştan elde edilen gelir/toplam maliyet) • Ar-Ge harcamalarının toplam satışlara oranı • Ar-Ge harcamalarının geri dönüş hızı • Bölgeden yapılan Ar-Ge ve yazılıma dayalı ihracat ve yaratılan ithalat ikamesi • Bölgede istihdam edilen akademisyen ve öğrenci sayısı • Yabancı firmalarla kurulan ortaklık sayısı • Üniversite ve araştırma kuruluşlarıyla teknopark firmalarının yürüttüğü ortak proje sayısı • Bölgedeki faaliyetler sonucu ticari uygulamaya geçirilen bilimsel çalışma sayısı • Teknopark firmaları arasında geliştirilen ortak proje ve işbirliği sayısı • Üniversite kaynaklarının kullanımındaki artış 1.9. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNİN SAĞLADIĞI YARARLAR Üniversite-endüstri-devlet kesiminin aynı alan içerisinde olanaklarını birleştirerek çalıştığı TGB’lerin, bölgede faaliyette bulunan girişimcilere, üniversitelere, yerel ekonomiye ve ülke ekonomisine sağladığı yararlar aşağıda açıklanmıştır. 1.9.1. Girişimcilere Sağladığı Yararlar Girişimcilerin, benzer deneyimli diğer girişimcilerle aynı ortamda bulunmaya ve başarılı bir işi kurmak ve yönetmek için gerekli bilgi ve beceriyi kazandıracak desteğe ihtiyacı vardır. Bu bakımdan, TGB’leri bünyelerinde yer alan şirketlere, kurulmalarını, gelişmelerini ve başarılı olmalarını sağlayan önemli olanaklar sunmaktadırlar. TGB’lerin girişimcilere sağladığı yararlar şu şekilde sıralanabilir: - Dış finansman kaynaklarından ve bankalardan uzun vadeli düşük faizli kredi sağlamada zorluk çeken girişimcilerin özellikle de küçük ve orta ölçekli firmaların ihtiyaç duydukları Risk Sermayesi (Venture Capital) sağlayarak kaynak bulmalarına yardımcı olurlar, 47 - İşletmelerin üniversitelerde istihdam edilen nitelikli uzman kadrolarından, öğrencilerinden ve araştırma potansiyelinden yararlanmasını sağlarlar, - Büyük işletmelerin yeni teknolojiler yaratmalarına aracı olarak, sanayiye teknoloji açığını hızla kapatma olanağı sağlarlar, - İşletmelerin İlk Aşama Merkezlerinden (İnkübatörler) faydalanarak, yeni ürün ve üretim teknikleri geliştirmelerine olanak sağlarlar, - İşletmelerin, üniversitelerin kütüphane, dökümantasyon, laboratuar ve iletişim ağları ile sosyal ve sportif tesislerinden yararlanmasını sağlarlar, - Geliştirilen yöntem, ürün ve teknolojilerin ticarileştirilmesinde ve finansman, pazarlama ve yönetim sorunlarının çözümlenmesinde işletmelere rehberlik ederler, - İşletmelere kredi itibarı ve imajı sağlarlar, - Danışmanlık, büro ve sekreterya hizmetleri sağlarlar, - İşletmecilik sorunlarının çözümü, proje seçimi ve risk yönetimi gibi özellikli konularda destek sağlarlar. 1.9.2. Üniversitelere Sağladığı Yararlar Temel görevleri, araştırmalar yoluyla bilim üretmek ve topluma uygulanmasını sağlamak olan üniversitelerin, özellikle devlet üniversitelerinin, içinde bulundukları maddi güçlükler ve uygulanan hükümet politikaları nedeniyle görevlerini yerine getirememeleri ve yeni kaynaklar arama zorunluluğu içinde kalmaları, TGB hareketine sıcak bakmalarında en önemli etken olmuştur. TGB’ler, kuruluşları aşamasında ve daha sonra sağladıkları çok yönlü kaynak desteği karşılığında üniversitelere çeşitli olanaklar sunmaktadırlar. TGB’lerin üniversitelere sağladığı yararlar şu şekilde sıralanabilir: - Üniversite personeline, bilimsel araştırma metotlarını uygulayarak, hem mevcut teorileri sınama hem de elde edilen veriler ışığında yeni hipotezler geliştirme imkanı sağlarlar, 48 - Üniversitelerde yapılan bilimsel çalışmaların ve akademik bilginin teknolojik ürünlere dönüştürülerek ticarileştirilmesi ve teknolojik transferi için uygun ortam yaratırlar, - Üniversitenin bilimsel, sosyal ve sportif tesislerinde verilen hizmet karşılığında kaynak oluştururlar, - Üniversitenin sanayi sektörü ile kurmuş olduğu ilişkiler sayesinde mezun öğrencilerin çok kısa sürede iş bulmalarını sağlarlar, - Üniversite öğrencilerine staj imkanı sağlayarak, eğitim kalitesini ve etkinliğini arttırırlar. - Üniversitenin bilim, spor ve kültür olanaklarını artırmak suretiyle gelişmesini sağlarlar, - Bilgi akışının hızlanması ve yerel şirketlerle bağların kuvvetlenmesi sayesinde üniversitenin sanayiye açılmasını sağlarlar. 1.9.3. Yerel Ekonomiye Sağladığı Yararlar Üniversitelerle işbirliği içinde olan TGB’lerin, bölgesel gelişmenin sağlanmasında çok önemli bir rolü vardır. Özellikle geri kalmış bölgelerde hükümetlerin bölgesel politikalarının bir unsurudur. Sadece bölge ekonominin yeniden yapılanmasını sağlayarak, bölgesel ekonomiyi canlandırmaktadırlar. TGB’lerin yerel ekonomiye sağladığı yararlar şu şekilde sıralanabilir: - Araştırma kurumları ve endüstri sektörü arasındaki diyaloğu artırarak laboratuarlarda elde edilen bilgi ve becerilerin endüstriye ve ekonomiye aktarılmasında katkıda bulunurlar, - Özellikle geri kalmış bölgelerde iş olanakları yaratırlar, - Az gelişmiş bölgelerde kurulanlar, bölgeler arası eşitsizlikleri azaltırlar, - Şirketler ile, gerek bölgedeki işletmeler arasında, gerek bölge çevresinde işletmeler arasında sinerji ve işbirliği fırsatlarını arttırarak, bölgesel bilgi ağının oluşturulmasında önemli rol oynarlar, - Üniversitelerle endüstri sektörü arasındaki işbirliğini geliştirirler, - Kamu fonlarından yerel yönetimler ile birlikte sanayinin de faydalanabilmesini sağlarlar, 49 - Kuruldukları bölgenin sosyal ve kültürel yapısının gelişmesine, ulaşım ve altyapı olanaklarının artmasına katkıda bulunurlar. 1.9.4. Ülke Ekonomisine Sağladığı Yararlar Günümüzde, ülkelerin hem siyasi hem de ekonomik ortamda güçlü olabilmesinde çok önemli bir yeri olan TGB’leri yarattıkları katma değer ile ülke ekonomisine başlı başına katkı sağlayan bir olgudur. Dünya örneklerine bakıldığında verimli ve başarılı teknoparklara sahip ülkelerin teknolojik açıdan en gelişmiş ülkeler oldukları rahatlıkla gözlenebilmektedir. TGB’lerin yerel ekonomiye sağladığı faydalar şu şekilde sıralanabilir: - Üniversite, sanayi ve devlet üçgeninde oluşan işbirliği sonucunda ortaya çıkan çalışmaların ekonomiye aktarılması suretiyle ekonomik kalkınmayı sağlarlar, - Yenilikler sayesinde yeni firmaların doğuşuna neden olmakla birlikte, buna paralel olarak işletmecilik ilkelerinin geliştirilmesini sağlarlar, - Ulusal teknolojiler kullanılarak yeni bilgilerin üretilmesini, yeniliklerin yaratılması ve yayılmasını sağlarlar, - Bilim ve teknolojinin daha kolay elde edilmesi ile teknoloji ithalinin büyük ölçüde azalmasını, ihracat oranının artmasını sağlarlar, - Teknoloji konusunda dış ülkelere bağımlılığın azalmasını, dolayısıyla döviz çıkışının azalması sağlayarak, ödemeler dengesinin olumlu yönde etkilenmesini sağlarlar, - Yaratıcılık süreci içerisinde, üniversite ve endüstri arasındaki ilişki ve işbirliğini arttırarak ülke çapında çok önemli kaynak tasarrufu sağlarlar, - Sağladıkları İstihdam olanakları ile toplumsal refahın gerçekleştirilmesini sağlarlar, - Geri kalmış bölgelerde yeni iş imkanları yaratarak bölgeler arası gelişmişlik farkının azaltılmasını sağlarlar, - Bölgede faaliyet gösteren firmalar ile bunların ilişki ve işbirliği içerisinde olduğu firmalar aracılığıyla ekonominin yeniden yapılandırılmasını sağlarlar, 50 - Yeni ürün ve üretim teknikleri aracılığıyla, ülke ekonomisine katma değer yaratırlar, - Teknoloji potansiyelinin artması aracılığıyla yeni finans kuruluşlarının ortaya çıkmasını sağlarlar, - Ar-Ge ve yazılıma dayalı katma değeri yüksek ürün ve hizmetlerin üretiminde ve sanayi ürünlerinin çeşitinde artış sağlarlar, - Yüksek teknoloji işletmelerinin oluşmasını ve gelişmesini teşvik ederler, - Küçük ve orta ölçekli işletmelerin kurulmasını hızlandırarak, ülkede bir yerel sanayi tabanı oluşmasını sağlarlar. 1.10. DÜNYADAKİ TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGESİ UYGULAMALARI Bilim ve teknolojiyi buluşturmayı hedefleyen teknokentler ile ilgili ilk gelişmeler öncelikle ABD, İngiltere, Fransa, Almanya ve Japonya gibi bilim teknoloji alanında önde gelen ülkelerde başlamıştır. Dünyadaki ilk teknopark 1952 yılında ABD’de Kuzey California’da Stanford Üniversitesi’nin öncülüğünde kurulan Stanford Research Park olmuştur. Günümüz adıyla “Silikon Vadisi” olarak bilinen bu teknopark, dünyanın en çok tanınan teknoparkıdır. Bugün Google, Intel, Adobe Systems, Yahoo, VeriSign gibi yüzlerce küresel firma bu teknoparkta yer almaktadır. Bu parkın öncülüğünde, hem ABD, hem de tüm dünyada sanayinin yoğun olduğu bölgelerde birçok teknopark kurulmuştur. 1970'li yıllarda petrol fiyatlarında meydana gelen ani yükselmeler, bütün ülkelerde büyük maliyet artışlarına yol açmış ve bunun sonunda bütün sanayi dalında durgunluk ve üretimde azalma baş göstermiştir. 1970-1980 döneminde sanayideki durgunluğu ortadan kaldırmak amacıyla özellikle ABD ve Japonya gibi ülkelerde sanayi yeni Ar−Ge faaliyetlerine giderek, üniversiteler ve araştırma kurumlarıyla yakın bir işbirliği başlatmıştır. Yapılan bu karşılıklı işbirliği sonucunda; enformasyon teknolojileri ve yazılım, yeni malzemeler, biyoteknoloji, yeni enerji kaynakları, uzay teknolojileri, esnek imalat sistemleri, otomasyon ve robotik gibi alanlarda çok önemli ilerlemeler 51 olmuş, yepyeni mallar ucuz fiyatlarla hem daha fonksiyonel hem de daha küçük hacimlerde üretilerek pazara sürülmüştür. ABD ve Japonya'nın yanında Avrupa Topluluğu ülkeleri ile Doğu ve Güney Doğu Asya ülkeleri de 1980'li yıllarda benzer teknolojileri elde etmeye ve bunları kullanmaya büyük önem vermişlerdir. 75 UNDP, UNFSTD, UNIDO, ILO gibi uluslararası örgütlerin de katkılarıyla son yıllarda birçok gelişmekte olan ülkede teknopark projeleri uygulanmaya başlamıştır. Bu ülkeler arasında Çin, Hindistan, Şili, Meksika, Filipinler, Gabon, Nijerya, Zimbabwe ve Karayip Ülkeleri (Jamaika, Guyana, Barbados) sayılabilir. 76 1.10.1. Avrupa’daki Uygulamalar İngiltere’de teknoparkların gelişimi diğer ülkelerinkinden biraz farklıdır. O dönem için önemli bir güç olan demir-çelik sanayi, 1970’lerde baş gösteren ekonomik krizden en çok etkilenen sektörlerden biri olmuştu. Sektördeki daralma ve işsizliğin önüne geçilmesi için küçük ve orta boy işletmeleri (KOBİ) desteklemek amacıyla yeni teknoloji merkezleri kurulmasına karar verildi. 1972 yılında Cambridge ve Heriot Watt’ta İngiltere’nin ilk faal Teknoparkları kuruldu. Bu merkezin en büyük amacı üniversite ve sanayi işbirliğinin arkasına devlet desteğini de alarak özellikle demir-çelik sektörüne taze kan getirmekti. 77 İkinci dalga teknoparkların kuruluşu 1980’li yıllarda olmuştur. 1982 yılında Merseyside Bilim Parkı, 1983 yılında Aston, Bradford, Leeds ve Glasgow Bilim Parkları, 1992 yılında Emmerson Bilim Parkı ve Cranfield Teknoloji Enstitüsü kurulmuş ve 1997 yılı itibariyle bu sayı 50’ye ulaşmıştır. İngiltere’deki merkezlerin en ilginç özelliği, birçoğunun 1936 yılında Sanayi ve Ticaret Bakanlığı’na bağlı olarak kurulan ve 1980’de özerk olan ve yapısını genişleten English Estate’nin parasal desteği ile kurulmuş 75 Ay, a.g.m., s. 3. 76 Melih Töreli, “Dünyada ve Türkiye'de Teknoparklar”, 1991 Sanayi Kongresi-Bildiriler Kitabı, (Erişim) http://arsiv.mmo.org.tr/pdf/0000061F.pdf., 27.10.2009, s. 76. 77 Erdal Kaplanseren, “Teknoparklar-1”, (Erişim) http://arsiv.ntvmsnbc.com/news/83399.asp, 28.10.2009. 52 olmasıdır. İngiltere’de kurulan teknoparkların ana amacı gayrimenkul değerlendirmek olup, işsizliği önlemek, kendi üniversitesinden mezun olanlara yeni iş olanakları yaratmak, üniversiteye ek gelir kazandırmak gibi amaçlarla da teknopark kuruluşuna gidilmiştir. 78 Fransa’da da Teknokent serüveni İngiltere’ye benzer bir süreç izlenmiş olup, öncelikli amaç istihdam yaratmak olmuştur. Ancak diğer ülkelerdeki çalışmalardan ilham alan Fransa kısa süre içerisinde rotasını farklı yönlere değiştirmiştir. 1969’da kurulan, Avrupa’nın ve Fransa’nın en büyük Teknokenti olan Sophia Antipolis, 1005 şirketi barındıran ve bugün bile 20 binden fazla aileye iş imkanı sağlayan dünyanın en başarılı örneklerinden biridir. 79 Fransa’da, en büyükleri Sophia Antipolis, Grenoble-Meylan ve Toulouse olmak üzere 20’nin üzerinde yeni teknoloji merkezi kurulmuştur. Ana faaliyet alanları bilgisayar ve uzaktan veri işleme, elektronik ve otomasyon, tıp, eczacılık, kimya, biyoteknoloji ve eğitimdir. 80 Almanya’da çok sayıda teknokent bulunmaktadır. Ancak tüm bu türden kuruluşları kapsayan bir birlik kurulmuş durumdadır (Association of German Technology and Incubator Centers). Nordrhein-Westfalen eyaletindeki park bankalar, Arthur Anderson, Deutsche telekom ve eyalet hükümetinin desteği ile kurulmuştur. 1998`den beri firmaların ortak fonlarının riskini düşürmek için %90’na kadar varan bir garanti programı uygulanmaktadır. Parktaki firmaların ortak bir pazarlama stratejisi ve web sayfaları bulunmaktadır. 81 İtalya, İrlanda, Portekiz, Yunanistan, Avusturya ve Danimarka gibi Avrupa’nın birçok ülkesinde de teknopark kuruluşları yaygın olarak bulunmaktadır. 78 Sönmez, a.g.m., s. 16. 79 Kaplanseren, a.g.m. 80 Tezcan Atay, Teknoloji Geliştirme Bölgeleri ve Sağlanan Vergisel Teşvikler, Ankara, Yaklaşım Yayıncılık, Ağustos, 2004, s. 15. 81 Dulupçu, a.g.m., s. 3. 53 1.10.2. Amerika’daki Uygulamalar ABD’de teknopark hareketi ilk önce iş inkübatörlerinin kurulmasıyla başlamış ve iş inkübatörü kavramının gelişim sürecinde Stanford’da, üniversite, yerel yönetimler ve finans kurumlarının ortak girişimi ile elektronik sektörüne yönelik olarak gerçekleştirilmiştir. Bu girişim sonucunda, 1952 yılında Stanford Üniversitesi’nin öncülüğünde Californiya’da kurulan ve günümüz adıyla “Silikon Vadisi” olarak bilinen “Standford Research Park” hem ABD, hem de dünya için önemli bir adım olmuştur. Dünyanın en çok tanınan teknoparkı olan bu parkta, bugün Google, Intel, Adobe Systems, Yahoo, VeriSign gibi yüzlerce küresel firma yer almaktadır. Silikon Vadisi’nin önderliğini üstlendiği teknoparklar bugün tüm dünyada inovatif düşüncenin pratik hayata aktarıldığı devasa merkezler haline gelmişlerdir. ABD'deki teknoparkların birçoğu, Federal Hükümetler tarafından parasal olarak desteklenmiştir. Federal Hükümetlerin desteği, 1973 yılında National Science Foundation (NSF) kontrolünde, 20 üniversite-sanayi araştırma merkezi kurulmasıyla başlamıştır. En eski ve olgunlaşmış üç teknoparkın (Research Triangle Park, Slicon Valley ve Route 128) yanı sıra, çok küçük alandan 10.000 dönüme kadar alanı kapsayan ölçekte 150'nin üzerinde teknopark şu anda faaliyet halindedir. 82 1.10.3. Asya’daki Uygulamalar KOBİ’leri çok güçlü olan Japonya’da teknoloji kentleri fikri 1963 yılında filizlenmiştir. Tsukaba Üniversitesi’nin öncülüğünde başlayan teknokent faaliyetleri hızlı bir şekilde tüm ülkeye yayılmıştır. İkinci dünya savaşının yıkıntıları arasında küllerinden doğan Japonya bir mucize gerçekleştirerek, elektronik ve kazandırmıştır. 83 otomotiv sektörünün Japonya’da en büyük markalarını teknopolis olarak adlandırılan dünyaya bu tür merkezlerin kurulmasında MITI (Uluslararası Ticaret ve Sanayi Bakanlığı) 82 Ahmet Başalp, 3. Teknoparklar Zirvesi, İstanbul, 3-4 Kasım 2006, http://www.erciyesteknopark.com/ fotogaleri/teknozirve/Erciyes.ppt, 15.02.2010, s. 4. 83 Kaplanseren, a.g.m. (Erişim) 54 etkin rol oynamaktadır ve bu bölgeler merkezi hükümet tarafından da desteklenmektedir. 84 Yeni sanayileşen ülkeler arasında Çin, bu konuda çarpıcı bir örnek oluşturmaktadır. Çin'de uygulanmakta olan teknopark programı, gelişmekte olan ülkelerde uygulanan programlar içinde en başarılı örneklerden biridir. UNDP, UNFSTD gibi uluslararası kuruluşların katkılarıyla başlatılan ve Devlet Bilim ve Teknoloji Komisyonu (SSTC) ile işbirliği içinde yürütülen program Çin'in değişik bölgelerinde 12 teknoparkın kurulması ile sonuçlanmıştır. İlk olarak 1985 yılında Shengzhen Bilim ve Teknoloji Parkı kurulmuştur. Bugün Çin’de 52 adet ileri teknoloji geliştirme bölgesi bulunmaktadır. 85 “Asya Kaplanları” diye tabir edilen Tayvan, Singapur, Hong Kong ve Güney Kore de teknoloji araştırmaları sayesinde dünyada söz sahibi olmuşlardır. Güney Kore ve Tayvan, yakın ülke Japonya’yı örnek alarak elektronik ve otomotiv sektörlerine odaklanmışlardır. Singapur’da bilim parkı devlet tarafından kurulmuş ve 1990`da özelleştirilmiş olup, %70’lere varan kesin ve açık devlet desteği vardır. 86 Ar-Ge’ye dayanan teknolojik gelişme sonucunda, 1960-90 döneminde gelişmiş ülkelerin gelir düzeyini yakalamış ülkelerden Güney Kore örneğinin en çarpıcı yönlerinden biri; bariz bir devlet müdahalesi ve öncülüğünde, öncü sektörler saptanması ve bu sektörlerin çeşitli yönlerden (finansman kolaylıkları, vergi teşvikleri gibi) desteklenmesi ve toplumun ortak bir amaç etrafında disipline olmasıdır. 87 Güney Kore’de bilim parkları için vergi muafiyeti, hızlı amortisman, uzun dönemli ve düşük faizli borç uygulaması vardır. 88 Teknoloji vadilerinde ABD’yi model alan ve 100’den fazla teknoloji şirketi ABD’deki Nasdaq teknoloji borsasında işlem gören İsrail de teknoloji 84 Atay, a.g.e, s. 15. 85 Sönmez, a.g.m., s. 17. 86 Kaplanseren, a.g.m. 87 Uzay, a.g.m., s. 2. 88 Dulupçu, a.g.m., s. 3. 55 konusunda oldukça faal olup, özellikle 1991’den beri yazılım yatırımlarına yoğunlaşmış durumdadır. 89 Yazılım sektöründe hem istihdamı kolaylaştıran ve destekleyen hem de kurumlar vergisinin azaltan veya kaldıran teşvikler uygulanmaktadır. 90 Hindistan, bağımsızlığını kazandıktan sonra uzun soluklu bir gelişim seferberliği başlatarak, eğitim kurumlarının sanayiyle entegrasyonunu sağlamıştır. Özellikle yazılım, uydu, savunma, tıp ve nükleer araştırmalarla dikkat çeken ülke, en parlak bilim dallarından biri olan “genetik”le ilgili yoğun çalışmalar yürütmekte olup, 1982 yılından beri gen teknolojilerine yatırım yapmaktadır. Ayrıca, dünya ısmarlama yazılım pazarının yüzde 20’sini elinde tutmaktadır. 91 1.11. ULUSLARARASI TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGESİ KURULUŞLARI Bilim parkı konusunda IASP (İnternational Association of Science Parks) uluslararası düzeyde bilgilendiricilik görevini üstlenmiş durumdadır. Türkiye’den TÜBİTAK Marmara Araştırma Merkezi (TÜBİTAK-MAM) Teknoparkı ve İzmir Teknopark (İTAŞ) bu birliğe tam üye olmuş. KOSGEB, Yıldız Teknik Üniversitesi (YTÜ) ve Ege Serbest Bölgesi (ESBAS) ortak üye statüsündedir. Avrupa’da ise her ülkenin ulusal düzeyde birlikleri bulunmaktadır. İngiltere’deki birlik United Kingdom Association of Science Parks (UKSAP) AB dışından da üye kabul etmektedir (yıllık 800 pound civarı aidat alınmakta) ve bazı üyelerine proje yönetimi konusunda destek vermektedir. Daha da önemlisi bu birliklere üyelik AB fonlarına yönelirken kredibiliteyi arttıracaktır. 92 89 Kaplanseren, a.g.m. 90 Akgün, a.g.m., s. 1. 91 Kaplanseren, a.g.m. 92 Dulupçu, a.g.m., s. 3. 56 1.11.1. İnternational Association of Science Parks (IASP) IASP dünya çapındaki bilim ve teknoloji parklarından oluşan bir birliktir. IASP’nın misyonu, dünya genelinde bilim parkı uzmanları ile iletişim kurmak ve üyelerinin sürdürülebilir büyüme ve etkinliği için hizmetler sunmaktır. Nisan 2010 tarihi itibariyle Afrika, Asya-Pasifik, Avrupa, Latin Amerika, Kuzey Amerika ve Batı Asya olmak üzere toplam 6 bölgedeki 70 ülkeden 375 üyesi bulunmakta ve bu üyeler 200.000 firmaya ev sahipliği yapmaktadır. IASP Konferansları, profesyonellerin bir araya geldiği, bilgi ve tecrübe değişiminin sağlandığı, işbirliklerin kurulduğu ve yeni ortak projelerin geliştirildiği dünya çapında önemli etkinliklerdir. 93 1.11.2. Association of University Research Parks (AURP) 1986 yılında üniversite bünyesinde kurulan araştırma parklarının birkaç öngörülü yöneticisi tarafından, bütün dünyada yönetim kurulu odalarında ele alınan üniversite bünyesinde bir araştırma parkı kavramını tartışmak için Tempr, Arizona Amerika Birleşik Devletleri'nde düzenlenen ilk uluslararası konferansın ardından, özel olarak tasarlanmış alanlarda yapılan Ar-Ge faaliyetlerine artan ilgiye karşılık kurulmuştur. AURP’ın misyonu yeniliklerin ticarileştirilmesini ve üniversite sanayi ve hükümet ortaklığı aracılığıyla küresel ekonomide ekonomik büyümeyi sağlamaktır. AURP’ın asıl üyeleri planlı ve dünya çapında faaliyet gösteren 34 araştırma parkıdır. Çeşitli üniversiteler ve toplumsal, kar amacı gütmeyen ve teknoloji projeleri ve programlarının geliştirilmesi ve işletilmesi ile ilgilenen özel kuruluşlar AURP’in dengesini oluştururlar. 94 1.11.3. European Business and İnnovation Centre (EBN) EBN, 1984 yılında Avrupa Komisyonu, Avrupa endüstri liderleri ve ilk iş ve yenilik merkezlerinin öncülerinin ortak girişimi olarak kurulmuştur. İlk 93 İnternational Association of Science Parks (IASP), (Erişim) http://www.iasp.ws/publico/intro.jsp, 17.04.2010. 94 Association of University Research Parks (AURP), (Erişim) http://www.aurp.net/more/sustaining. cfm, 17.04.2010. 57 Avrupa Komisyonu İş ve Yenilik Merkezi (EC-BIC) 1984’te Belçika, Liège’de açılmıştır. EBN yenilikçilik ve girişimciliği teşvik eden bir kuruluştur. EBN’nin Misyonu girişimcilerin yenilik çabalarına yardım etmek, onların yeniliğe başlama sürecini yürütmek (yeniliği destekleme, kuluçka ve uluslararasılaşma), iş ve girişim oluşturulması ve geliştirilmesi yoluyla ekonomik kalkınmayı sağlamaktır. EBN, yenilik, yan ürün, kuluçka, girişimcilik, KOBİ'ler ve bölgesel ekonomik kalkınma alanında Avrupa'da bir referans noktasıdır. EBN’nin 75’i ortak üye olmak üzere, 155 KOBİ, 27 AB üyesi devlet ve 11 diğer ülkeler (Orta ve Doğu Avrupa, Türkiye, Kanada, ABD, Mısır, Çin ...) de dahil 2009 yılı itibariyle 240’ın üzerinde üyesi vardır. 95 1.12. ÜLKEMİZDE TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİ 1.12.1. Tarihi Gelişimi TGB’ler, yaklaşık 60 yıllık bir geçmişe sahip olmasına rağmen dünyadaki diğer ülkelere nazaran TGB’lerin kuruluşunda oldukça geç kalmış olan ülkemizde, TGB kurma düşüncesi 1980’li yıllarda ortaya çıkmış ve kalkınma planlarında yer almaya başlamıştır. TGB olgusu konusunda 1990'lı yıllarda dünyada yaşanan gelişmeler, bu konunun ülkemizde de yoğun olarak tartışılmasına neden olmuştur. Türkiye'de teknopark hareketi çerçevesinde atılan ilk adım 1990 yılı başında DPT’nin başvurusu ile Sanayi ve Ticaret Bakanlığının onayı alınarak, DPT ve Birleşmiş Milletler Kalkınma Programı (UNDP) tarafından Türkiye’de teknoparkların kurulması ile ilgili olarak İTÜ, ODTÜ, Ege Üniversitesi, Anadolu Üniversitesi ve TÜBİTAK- MAM’da bir proje çalışması başlatılmasıdır. Bu proje sonucunda, 1991 yılında KOSGEB ve ODTÜ’nün girişimleri ile ODTÜ ve İTÜ'de birer tane yenilik merkezi türünde, teknoloji geliştirme merkezi açılmıştır. Bu çalışmalar sonucunda teknokent mevzuatıyla ilgili eksikliğin giderilmesi amacıyla 1996 yılında Teknopark Yönetmeliği çıkarılmıştır. Bu yönetmelikle, teknoparkların kuruluşu KOSGEB’e bağlanmıştır. 1998 yılında 95 European Business and İnnovation Centre (EBN), (Erişim) http://www.ebn.be/ DisplayPage.aspx? pid=14, 17.04.2010. 58 ilk olarak TÜBİTAK-MAM Teknoparkı, ardından da ODTÜ Teknoparkı KOSGEB tarafından onaylanarak resmi nitelik kazanmıştır. 96 Ancak, ilerleyen yıllarda bu Yönetmeliğin yetersiz kalması nedeniyle, 2001 yılında sistemin yasal dayanağını oluşturan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu çıkarılmıştır. Bu Kanun ile daha önce resmi nitelik kazanan TÜBİTAK-MAM ve ODTÜ Teknoparkı teknopark hüviyetine kavuşarak Türkiye’nin ilk teknoparkları olmuşlardır. Kısa bir metne sahip olan ve ayrıntıları içermeyen bu Kanun’un yürürlüğe girmesinden sonra, 2002 yılında Kanun’un uygulanabilmesi için gerekli usul ve esasları düzenleyen Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Uygulama Yönetmeliği çıkarılmıştır. TGBK, sadece TGB’leri tanımlamakla kalmamakta bunun yanında özellikle vergi hususunda girişimcileri Ar-Ge çalışmalarında teşvik edici bir destek unsuru olarak bazı kolaylıklar sağlamaktadır. Vergi mevzuatımızda önemli değişiklikleri de beraberinde getiren 5035 sayılı Kanun 97 ve 5281 sayılı Kanun 98 ile TGBK’da bazı değişiklikler yapılmıştır. Bu Kanunlardaki düzenlemelere paralel olarak, Maliye Başkanlığınca da aşağıda belirtilen kanun, tebliğ ve sirkülerde de düzenlemeler yapılmıştır. • 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu • 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu • 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu • 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği • 4 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği • 86 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği • 1 No.lu Kurumlar Vergisi Sirküleri • 6 No.lu Kurumlar Vergisi Sirküleri • 16 No.lu Kurumlar Vergisi Sirküleri 96 Delichasanoglou, a.g.e., s. 21. 97 02.01.2004 tarih ve 25334 sayılı Mükerrer Resmi Gazete’de yayımlanan 5035 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 11/1., 44. ve 49/7. maddeleri. 98 31.12.2004 tarih ve 25687 sayılı 3. Mükerrer Resmi Gazete’de yayımlanan 5281 sayılı Vergi Kanunlarının Yeni Türk Lirasına Uyumu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 9. ve 41. maddeleri. 59 1.12.2. Ülkemizde Kurulan Teknoloji Geliştirme Bölgeleri 4691 sayılı Kanun’un yürürlüğe girmesi ile birlikte, TGB’ler kurumsal bir yapıya kavuşturulmuş olup, Ar-Ge faaliyetlerinin üniversiteler, araştırma kurum ve kuruluşları ile üretim sektörlerinin işbirliği sağlanarak gerçekleştirildiği yerler olan TGB’ler kurulmaya başlamıştır. TGB’lerin kurulmasıyla, ülke sanayinin uluslar arası rekabet edebilir ve ihracata yönelik bir yapıya kavuşturulması amaçlanmıştır. TGB’ler, çeşitli kesimlerden temsilcilerin katılımı ile oluşan Değerlendirme Kurulunun önerisi üzerine Bakanlar Kurulu Kararı ile tespit edilmektedir. Bütün bölgelerdeki çalışmalar Sanayi ve Ticaret Bakanlığının kontrolü ve yetkisi altında yürütülmektedir. TGBK kapsamında, Nisan 2010 tarihi itibariyle 38 adet TGB kurulmuştur. Faaliyette olan 26 ve faaliyette olmayan ancak altyapı çalışmaları devam eden 12 adet olmak üzere toplam 38 adet TGB’nin adı, ilişkili olduğu üniversite, kurulduğu il ve kuruluş yılı aşağıdaki tablolarda ayrıntılı olarak verilmiştir. 99 99 T.C. Sanayi ve Ticaret Bakanlığı, (Erişim) http://sagm.sanayi.gov.tr/DocumentList.aspx?catID= %20247&lng=tr, 17.05.2010. 60 Tablo 1 : Faaliyette Olan Teknoloji Geliştirme Bölgeler Sıra No 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 Bölge Adı ODTÜ Teknokent TGB TÜBİTAK- MAM Teknoparkı Ankara TGB İzmir TGB GOSB Teknopark TGB Hacettepe Üniversitesi TGB İTÜ Arı Teknokent TGB Eskişehir TGB Selçuk Üniversitesi TGB Kocaeli Üniversitesi TGB Batı Akdeniz Teknokenti TGB Erciyes Üniversitesi TGB Trabzon TGB Çukurova TGB Mersin TGB Göller Bölgesi TGB Ulutek TGB Gaziantep Üniversitesi TGB Gazi Teknopark TGB Edirne Üniversitesi Trakya TGB Fırat TGB Erzurum Ata Teknokent TGB Pamukkale Üniversitesi TGB Yıldız Teknik Üniversitesi TGB Ankara Üniversitesi TGB İstanbul Üniversitesi TGB Kuruluş Yılı Ortadoğu Teknik Üniversitesi Ankara 2001 TÜBİTAK-TTGV Kocaeli 2001 Bilkent Üniversitesi Ankara 2002 İzmir İleri Teknoloji Enstitüsü İzmir 2002 Sabancı Üniversitesi Kocaeli 2002 Hacettepe Üniversitesi Ankara 2003 İstanbul Teknik Üniversitesi İstanbul 2003 Eskişehir Eskişehir 2003 Selçuk Üniversitesi Konya 2003 Kocaeli Üniversitesi Kocaeli 2003 Batı Akdeniz Üniversitesi Antalya 2004 Erciyes Üniversitesi Kayseri 2004 Karadeniz Teknik Üniversitesi Trabzon 2004 Çukurova Üniversitesi Adana 2004 Mersin Üniversitesi Mersin 2005 Süleyman Demirel Üniversitesi Isparta 2005 Uludağ Üniversitesi Bursa 2005 Gaziantep Üniversitesi Gaziantep 2006 Gazi Üniversitesi Ankara 2007 Edirne Üniversitesi Edirne 2008 Fırat Üniversitesi Elazığ 2007 Atatürk Üniversitesi Erzurum 2005 Pamukkale Üniversitesi Denizli 2007 Yıldız Teknik Üniversitesi İstanbul 2003 Ankara Üniversitesi Ankara 2006 İstanbul Üniversitesi İstanbul 2003 Üniversite Adı İl Tablo 2 : Faaliyette Olmayan Altyapı Çalışmaları Devam Eden Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Sıra No 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 Kuruluş Yılı Cumhuriyet TGB Cumhuriyet Üniversitesi Sivas 2007 Dicle Üniversitesi TGB Dicle Üniversitesi Diyarbakır 2007 Tokat TGB Gaziosmanpaşa Üniversitesi Tokat 2008 ASO Teknopark TGB TOBB Üniversitesi Ankara 2008 Sakarya Üniversitesi TGB Sakarya Üniversitesi Sakarya 2008 Bolu TGB İzzet Baysal Üniversitesi Bolu 2009 Kütahya Dumlupınar Tasarım TGB Dumlupınar Üniversitesi Kütahya 2009 Boğaziçi Üniversitesi TGB Boğaziçi Üniversitesi İstanbul 2009 Samsun TGB Ondokuzmayıs Üniversitesi Samsun 2009 Malatya TGB İnönü Üniversitesi Malatya 2009 İstanbul TGB İstanbul Ticaret Üniversitesi İstanbul 2009 Harran Üniversitesi TGB Harran Üniversitesi Urfa 2010 Bölge Adı Üniversite Adı İl 61 2001-2010 yılları arasında TGB’lerin sayısı, yıl bazında aşağıda yer alan Grafik 1’de görülmektedir. TGB’lerin sayısı 2001 yılında sadece 2 iken, bu sayı Nisan 2010 sonu itibariyle 38’ye ulaşmıştır. On yıllık süre içerisinde sayıları 18 kat artmıştır. TOPLAM TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGESİ SAYISI 40 35 28 30 25 20 20 38 2009 2010 31 22 16 12 15 10 5 37 5 2 0 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 Grafik 1 : 2001-2010 Yılları Arasında Kurulmuş Olan Toplam Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Sayısı 1.12.3. Türkiye Ekonomisine Etkileri Türkiye’nin teknoloji geliştiren, ihraç eden, yaratıcılığa yatırım yapan, değer üreten bir ülke olması için yararlanabileceği en hızlı ve güçlü mekanizma TGB’lerdir. Dünyadaki başarılı örneklere bakıldığında TGB’ler ArGe ve yazılım faaliyetlerinden katma değer üretimi için denenmiş, gerçekçi ve güvenilir bir ekonomik kalkınma modelidir. Çalışmanın 1.9. bölümünde anlatıldığı üzere TGB’nin sağladığı yararlar düşünüldüğünde, TGB’ler Türkiye’nin hızlı ve sürdürülebilir kalkınmasını ve uluslararası piyasalarda rekabet gücünün ve ihracat hacminin artmasını sağlayacak en önemli araçlardan biridir. Diğer taraftan, üniversite-endüstri-devlet kesiminin aynı alan içerisinde olanaklarını birleştirerek çalıştığı TGB’ler, bölgesel gelişme için anahtar konumda olup, bulunduğu ilin ve çevresindeki illerin ekonomik gelişmesini de 62 olumlu etkilemektedir. 100 Bu durum, dolaylı olarak ülke ekonomisinin gelişmesine ve ekonominin rekabet gücünün artırılmasına da katkı sağlamaktadır. Ülkemizde son yıllarda teknolojiye dayalı kalkınma stratejisinin benimsenmesiyle birlikte, ülke sanayinin uluslararası alanda rekabet edebilir ve ihracata yönelik bir yapıya kavuşturulmasında teknolojik gelişme ve ArGe’nin ülke kalkınmasındaki öneminin farkına varılmıştır ve bu durum TGB oluşumlarının kuruluşu için gerekçe olmuştur. Bu çerçevede, ülkemizde de son yıllarda bu konuda çok büyük boyutta olmamakla birlikte bazı önemli adımlar atılmıştır. Devlet son on yıldır çeşitli teşvik ve destek politikaları ile bu bölgelerin kurulması ve gelişmesi için üzerine düşen görevi yerine getirmiştir. Özellikle ODTÜ Teknoparkı, TÜBİTAK-MAM Teknoparkı, Ankara Cyberpark ve Gebze Organize Sanayi Bölgesi (GOSB) Teknoparkı başarılı birer örnek olmuşlardır. 101 TGB’lerin Türkiye ekonomisine katkısını görebilmek için bu bölgelere ilişkin istatistiki verileri incelemek yerinde olacaktır. 2001-2010 yılları arasında faaliyette olan 26 TGB’lerdeki, firma sayısı ve istihdam edilen personel sayısı yıl bazında aşağıdaki grafiklerde gösterilmiştir. 102 100 Uzay, a.g.m., s. 17. 101 İsmail Şahin, Türkiye’de Teknoloji Geliştirme Bölgeleri ve Sağlanan Teşvikler, Dumlupınar Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Maliye Anabilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, Kütahya, 2006, s. 37. 102 T.C. Sanayi ve Ticaret Bakanlığı, (Erişim) http://sagm.sanayi.gov.tr/DocumentList.aspx?catID= %20247&lng=tr, 17.05.2010. 63 1400 1200 1000 800 1.154 600 400 200 0 2001 0 0 2002 169 2003 318 2004 500 2005 1.364 802 604 2006 1.254 2007 2008 2009 2010 Grafik 2 : 2001-2010 Yılları Arasında Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Yer Alan Toplam Firma Sayısı Grafik 2’de 2001-2010 yılları arasında yıl bazında teknoloji geliştirme bölgelerinde yer alan toplam firma sayısına yer verilmiştir. Görüldüğü üzere, faaliyette bulunan TGB’lerde 2001 yılında hiçbir firma yer almazken, Nisan 2010 sonu itibariyle 1.364 firma faaliyet göstermektedir. 10 yıllık süre içerisinde, firma sayısı sürekli artış eğilimindedir. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDE İSTİHDAM EDİLEN PERSONELİN YILLARA GÖRE DAĞILIMI 12000 10000 8000 6000 8.843 9.770 4000 2000 0 2.453 0 2001 0 2002 2003 11.093 11.021 11.918 4.196 5.042 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 Grafik 3 : 2001-2010 Yılları Arasında Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde İstihdam Edilen Personel Sayısı Grafik 3’te 2001-2010 yılları arasında yıl bazında teknoloji geliştirme bölgelerinde istihdam edilen personel sayısına yer verilmiştir. Görüldüğü 64 üzere, faaliyette bulunan TGB’lerde 2001 yılında personel istihdam edilmemişken, Nisan 2010 sonu itibariyle 11.918 personel (9.396 Ar-Ge, 2.522 Destek Personeli) çalışmaktadır. 10 yıllık süre içerisinde, istihdam edilen personel sayısı sürekli artış eğilimindedir. Diğer taraftan, Nisan 2010 sonu itibariyle faaliyette olan 26 TGB ile ilgili diğer veriler aşağıdaki gibidir: 103 - TGB’lerde ağırlıklı olarak sırasıyla; yazılım, bilişim, elektronik, ileri malzeme teknolojileri başta olmak üzere; tasarım, nanoteknoloji, biyoteknoloji, otomotiv, tıp teknolojileri ve yenilenebilir enerji konularında çalışan yenilikçi firmalar yer almakta olup, bölgelerde yürütülen toplam ArGe proje sayısı 3.576 adet, biten toplam Ar-Ge proje sayısı 6.238 adettir. - Dünyadaki belirgin teknopark örneklerinde firmaların üretime geçmeleri en az beş yıl sürmektedir. Ancak, ülkemizde faaliyete geçen teknoparklarda yer alan firmalar 3 yıldan daha kısa bir süre içinde teknoloji ihracatına başlamışlardır. - Faaliyete geçen TGB’lerde bulunan şirketlerin, Amerika Birleşik Devletleri başta olmak üzere, Japonya, İsrail, İngiltere ve Almanya gibi dünyanın en gelişmiş ülkelerine yapmış oldukları teknolojik ürün ihracatı 540 milyon ABD Dolarına ulaşmıştır. - TGB’lerde toplam 53 adet yabancı ortaklı firma yer almakta olup, bu firmaların bu bölgelerde yapmış oldukları yatırım tutarı 450 Milyon ABD Dolarına ulaşmıştır. - Firmalar tarafından bu güne kadar başvurusu yapılan/tasdik edilmiş patent sayısı 297 adettir. 4691 sayılı Kanun’un yürürlüğe girmesiyle birçok üniversite, konunun cazibesine kapılarak, bünyelerinde teknopark kurmaya başlamıştır. Oysaki, teknopark kurma işlemi, uzun zaman, sabır, kararlılık ve istikrar gerektiren bir girişimdir. Dünyadaki, başarılı olmuş teknoparklara baktığımız zaman, bunların kurulduktan çok uzun bir süre sonra (5-10 yıl), amaçlanan sonuçları vermeye 103 başladıkları görülmektedir. Teknoparklar, ülkenin mevcut T.C. Sanayi ve Ticaret Bakanlığı, (Erişim) http://sagm.sanayi.gov.tr/DocumentList.aspx?catID= %20247&lng=tr, 17.05.2010. 65 teknik/teknolojik yapısı, Ar-Ge yapısı, finansman durumu, mevcut sanayinin durumu ve diğer gerekli olan altyapı imkanları göz önünde bulundurularak, belirli bir program dahilinde kurulmalıdır. 104 Bu bölgelerin Türkiye’deki oluşumunun yeni olması, finansal sorunlar, teşviklerin belirli tutar ve sürelerle sınırlandırılmış olması ve mükerrerlik oluşturacak şekilde verilmesi, teşvik mevzuatındaki prosedürlerin çokluğu, teşvik sisteminin karmaşıklığı ve etkin bir denetim mekanizmasının eksikliği vb. nedenler bölgelerin etkinliğini azaltmaktadır. Buralarda bulunan firmaların büyük çoğunluğunun öncelikli amacının vergisel teşviklerden yararlanmak ve bunu vergiden kaçınma aracı olarak kullanmak olması ve sağlanan teşvik ve desteklere rağmen riskli ve yüksek maliyetli olması nedeniyle uzun dönemli ve büyük ölçekli Ar-Ge yatırımlarında bulunulmaması bu bölgelerin ana hedefine ulaşmasında önemli engeller teşkil etmektedir. Türkiye’de Sanayi Bakanlığı kontrolünde çalışmalarını sürdüren teknoparkların, Sanayi Bakanlığı tarafından oluşturulmuş bir otokontrol mekanizması vardır. Sanayi Bakanlığının teknoparklardan belirli periyotlar halinde istediği ihracat miktarları, toplam Ar-Ge çalışanı sayısı, alınan patent sayısı gibi onlarca istatistiki veri sayesinde teknoparklar arasında bir rekabet ortamı oluşturulmaktadır. Rekabet ortamının bir getirisi olarak teknopark yönetici şirketleri, bünyesindeki firmalara yapılan çalışmaların sayısının ve inovatif niteliğinin artmasına yönünde teşviklerde bulunmaktadırlar. Bu sayede kendi kendini kontrol eden ve gelişen bir sistem oluşmaktadır. Teknoparkların güçlü bir otokontrol mekanizması olmasına rağmen yeterli destek mekanizmaları yoktur. Teknoparklar özellikle kurulum aşamasında çok ciddi problemler yaşamaktadırlar. Sanayi Bakanlığı teknoparklara sınırlı miktarda destek vermektedir. Bu destek yapılanmanın tamamını finanse edecek şekilde düzenlenmemiştir ve çok sınırlıdır. Bu konuda yasal prosedürlere bakıldığında üniversitelerin kendi kaynaklarından bu bölgeler için kaynak tahsis etmeleri mümkün değildir. Teknopark yönetici 104 Ay, a.g.m., s. 7. 66 şirketinin kurulması esnasında yapılması gerekli olan sermaye payının ödenmesi konusunda bile üniversitelerin şirket sermayesine kendi paylarına düşen kısmını verebilecekleri bir ödenek kalemi bulunmamaktadır. Bunun yanında teknoparklara kuluçka merkezinde yer alan firmalar için de herhangi bir destek verilmemektedir. Yani çok iyi bir fikre sahip olan fakat bunu gerçekleştirecek parası olmayan girişimciler için hiçbir destek mekanizması düşünülmemiştir. Bu konuda KOSGEB’in TEKMER (Teknoloji Geliştirme Merkezi) bünyesinde Ar-Ge çalışmaları yürüten firmalara destekleri bulunmaktadır ancak, KOSGEB ve Teknoparkların birlikte eşgüdüm içersinde çalışmalarını sağlayacak bir yapı düşünülmemiştir. 105 Teknoparkların karşısında duran diğer bir sorun ise Ar-Ge çalışması yapan firmaların seri üretime geçtiklerinde karşılarına çıkan engellerdir. Çünkü yasa gereği teknopark alanı içerisinde yapılan çalışmalar sadece geliştirme aşamasında iken vergiden muaftırlar, yani prototip üretildikten ve proje başarı ile sonlandırıldıktan sonra destekler sona ermektedir. Bu durum sadece yazılım ürünleri için geçerli değildir ve yazılım ürünleri bununla birlikte KDV muafiyetinden faydalanabilmektedirler. TGB’lere en yoğun ilgiyi yazılım firmalarının göstermesi, firmaların belli faaliyet alanlarında yoğunlaşmasının ve gelişememesinin somut delilidir. Gerekli teşvik ve desteği alamayan ve fikrini hayata geçiremeyen girişimci kendisine destek veren yabancı firmalarla işbirliği yaparak yurt dışına çıkmakta ve özellikle Amerika ve Avrupa’ya giden ciddi sayıdaki beyin göçüne katılmaktadır. Ayrıca, bu bölgelerde üretilen bilgi ve teknolojinin ihracatına yeterince teşvik verilmemesi nedeniyle, bu bölgelerin ihracata dönük yönü zayıf kalmaktadır. Teşvik ve destek mekanizmalarının eksikliği teknoparklar ve ülke için çok ciddi problemler teşkil etmektedir. Önümüzdeki dönemde ülkemizin ekonomik hayatının kaderini belirleyecek olan TGB’ler, tüm dünyada ve Türkiye’de gittikçe artan ilgi gören yenilikçi düşüncenin sanayi ile buluştuğu merkezler olarak oldukça hassas bir öneme sahiptirler. Ancak şu an dünya piyasalarında Türkiye’nin adı 105 Başalp, a.g.e., s. 15,17,18. 67 duyulmamaktadır. Kıyasıya bir teknolojiye dayalı ekonomik rekabetin var olduğu günümüzde, ülkemizin de bu ortamda var olabilmesi için etkin bir TGB mekanizmasına ihtiyaç vardır. Dolayısıyla, TGB mekanizmasının daha iyi işleyebilmesi için, özellikle kuluçka aşamasındaki girişimcilerin gelecek vaat eden projelerinin başlangıcında proje ekibine başlangıç sermayesi verilmeli, daha sonraki dönemde de projeyi sürdürüp sonuçlandırabilmeleri için çekirdek sermaye yardımında bulunulmalı ve yüksek katma değer getiren her sektörden firmanın bölgeye çekilebilmesi için seri üretim hususunda kolaylıklar getirilmelidir. Bu bağlamda, TGB’lere maddi anlamda teşvik ve destekler verilmeli ve yasal düzenlemeler yapılmalıdır. Diğer taraftan, Teknoparkların amaçları, kuruluş esasları ve dünyadaki uygulamaları dikkate alınarak, hangi bölgeye kaç tane ve ne amaçla teknopark kurulacağı, detaylı çalışmalar yapılarak belirlenmelidir. Aksi takdirde, bölgesel ve ulusal kalkınma, yenilik ve istihdam sağlama, rekabet gibi önemli katkılar sağlayan teknopark uygulamaları ülkemizde, kendinden bekleneni veremeyecektir. 106 106 Sönmez, a.g.m., s. 20. 2. BÖLÜM TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDE AR-GE FAALİYETLERİNE YÖNELİK VERGİSEL DÜZENLEMELER Bu bölümde, öncelikle teknoloji geliştirme bölgelerinde girişimci olarak faaliyet gösteren mükellefler ve yönetici şirketler ile bu bölgelerde çalışan personele yönelik vergisel düzenlemelere yer verilmiştir. Daha sonra teknoloji geliştirme bölgelerindeki bazı mal ve hizmetlere tanınan KDV istisnasına ve bu bölgelerdeki teşvik uygulaması ile ilgili diğer hususlara değinilmiştir. Son olarak da bu bölgelere yönelik vergisel teşviklerin etkinliği değerlendirilmiştir. 2.1. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDE GİRİŞİMCİ OLARAK FAALİYET GÖSTEREN MÜKELLEFLERE YÖNELİK VERGİSEL DÜZENLEMELER Girişimciler olmadığı takdirde, yönetici şirket ile Ar-Ge ve yazılım personelinin bulunduğu bir teknoloji geliştirme bölgesinden bahsetmek mümkün değildir. Bu nedenle, bölgede faaliyet gösteren yönetici şirketler, girişimciler, personel gibi faaliyet gruplarından en önemlisi girişimcilerdir. Dolayısıyla, ülke ekonomisine katma değer yaratan ve ülkeye önemli teknolojik gelişmeler kazandıran yatırımları yapacak olan girişimciler, devlet tarafından sağlanan vergisel teşviklerden en çok faydalanacak olan kesimdir ve TGB’lerin amaçlarına ulaşabilmesi için önemli ölçüde teşvik edilmeleri gerekmektedir. TGBK’lerde faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine (dar veya tam mükellef), belli koşullar çerçevesinde münhasıran bu bölgedeki yazılım ve Ar-Ge’ ye dayalı üretim faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlara ilişkin gelir ve kurumlar vergisi istisnası tanınmıştır. 69 TGBK’da 107 yapılan düzenlemeye göre; bölgede faaliyet gösteren gelir ve kurumlar (dar veya tam mükellef) vergisi mükelleflerinin münhasıran bu bölgedeki yazılım ve Ar-Ge’ ye dayalı üretim faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlarının gelir ve kurumlar vergisinden müstesna tutulabilmesi için taşımaları gereken bazı istisna şartları vardır. Bu istisna şartları şunlardır: 108 1- Gelir ve kurumlar vergisi mükellefinin teknoloji geliştirme bölgelerinde (Bu bölgeler Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Uygulama Yönetmeliği ve Bakanlar Kurulu Kararı ile belirlenmektedir.) faaliyet göstermesi gerekmektedir. 2- Kazancın münhasıran teknoloji geliştirme bölgelerindeki yazılım ve Ar-Ge’ye dayalı üretim faaliyetlerinden elde edilmiş olması gerekmektedir. 3- İstisna, 31.12.2013 tarihine kadar uygulanacak olup istisna süresinin başlangıcı olarak yönetici şirketten izin alınarak bölgede fiilen faaliyete geçilen tarih esas alınacaktır. 4- İstisna sadece gelir ve kurumlar vergisine ilişkindir. Diğer vergi, resim ve harçlar için teknoloji geliştirme bölgelerinde faaliyet gösteren şirket veya kişilere bir istisna söz konusu değildir (KDVK’ya 5035 sayılı Kanun ile eklenen geçici 20. madde ile düzenlenen katma değer vergisi istisnası hariç.) 5- Bölgede yer alan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, gelir ve kurumlar vergisinden müstesna tutulabilmeleri için Maliye Bakanlığına başvuruda bulunmaları gerekir. Bu başvuruya yönetici şirketten alınan söz konusu vergi mükelleflerinin bölgede yer aldığını ve mükelleflerin faaliyet alanlarını gösteren belge de bilgi için eklenir. 2.1.1. İstisna Kapsamına Giren Faaliyetler TGBK’ya göre, bölgede faaliyette bulunan mükelleflerin, sadece bölgede gerçekleştirdikleri yazılım ve Ar-Ge’ye dayalı üretim faaliyetlerinden elde edilen kazançlara istisna tanınmıştır. Dolayısıyla, bir faaliyetin istisna kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceğinin dikkatli bir şekilde tespit 107 06.07.2001 tarih ve 24454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun Geçici 2/1. maddesi. 108 Abdullah Kiraz, “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel AvantajlarIII”, Yaklaşım, sayı 142, Ekim, 2004, s. 168,169. 70 edilmesi gerekmektedir. Çalışmanın 1.1.1. bölümünde yer alan yazılım, ArGe ve Ar-Ge’ye dayalı üretim faaliyetleri tanımları ile Ar-Ge faaliyetlerinin kapsamının dikkatle irdelenmesi bu tespiti kolaylaştıracaktır. 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde 109 “Ar-Ge faaliyeti, esas itibarıyla denemelerin son bulduğu, ilk üretimin yapıldığı aşamada sona erer. Ar-Ge projesi neticesinde elde edilen ürünün pazarlanabilir aşamaya geldiği andan itibaren Ar-Ge projesi bitmiş sayılır. Bu tarihten sonra yapılan harcamalar Ar-Ge harcaması kapsamında değerlendirilmez. Ancak, tamamlanan bir proje sonucunda elde edilen ürünün geliştirilmesi amacıyla yapılacak çalışmalar, yeni Ar-Ge projesi olarak değerlendirilir. Nihai ürünün oluşturulması aşamasında elde edilen ürünlerin kullanılabilirliğini ölçmek ve gerektiğinde değişiklik yapılmak üzere işletme içinde veya dışında test edilmesi amacıyla yapılan harcamalar Ar-Ge faaliyeti kapsamındadır. Ancak, ticari üretimin planlanması ve seri üretim sürecine ilişkin harcamalarla, ürünün tanıtılması amacıyla üretilip dağıtılan numuneler için yapılan harcamalar Ar-Ge faaliyeti kapsamı dışındadır. Tebliğin III-A bölümünde belirtilen amaçlara yönelik olmayıp, mevcut teknolojinin kullanılması ile elde edilen, şekil ve estetiğe yönelik değişiklikler Ar-Ge faaliyeti kapsamı dışındadır.” denilerek Ar-Ge faaliyetinin nerde başladığı ve nerede sona erdiği açıklanmış bulunmaktadır. 110 Bir başka önemli nokta da, bölgede faaliyette bulunan mükelleflerin, bölge dışında yazılım ve Ar-Ge faaliyetlerinden elde ettikleri kazançların istisna kapsamına dahil edilmeyeceğidir. Bu durumda, mükelleflerin bölgede faaliyete geçtikleri tarih itibariyle tamamlamış oldukları yazılım ve Ar-Ge’ye dayalı projelerden elde edecekleri kazançların istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir. 111 Yani istisna, bu faaliyetlerden, 109 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 10.2.4. maddesi. 110 M. Sedat Özkanlı, Mehmet Çaltekin, “Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Vergi Uygulamaları”, Mali Çözüm, sayı 77, Ağustos-Eylül-Ekim, 2006, s. 161,162. 111 Gürol Ürel, “Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Uygulanan Vergi Teşvikleri”, Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi, sayı 22, Ekim, 2005, s. 102. 71 TGBK’nın yürürlüğe girdiği tarih olan 06.07.2001 ile istisnanın sona erdiği tarih olan 31.12.2013 tarihleri arasında elde edilecek kazançlara uygulanacak olup, 06.07.2001’den önce başlanan faaliyetlerden elde edilen kazancın sadece bu tarihten sonra elde edilen kısmı istisnaya tabi tutulacaktır. Bu nedenle, hem bölge içinde hem de bölge dışında faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, bölge içindeki ve bölge dışındaki faaliyetlerinin ve bu faaliyetlere ilişkin kazançlarının ayrımı büyük öneme sahiptir. Bu durumdaki mükelleflerin muhasebe kayıtlarının bu ayrıma imkan verecek şekilde tutulması gerekmektedir. Ayrıca, bölgede faaliyet gösteren mükelleflerin, yönetici şirketlerde olduğu gibi, TGBK uygulaması kapsamındaki faaliyetleri dışında ancak, normal ticari işlemleri kapsamında elde edecekleri gelirleri ile olağan dışı gelirlerinin istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir. Bu kapsamda, nakitlerin değerlendirilmesi sonucu oluşan faiz gelirleri, yabancı para cinsinden aktifler dolayısıyla oluşan kur farkları, iktisadi kıymetlerin elden çıkarılmasından doğan gelirler istisna kapsamında değerlendirilemez. 112 2.1.2. Gelir ve Kurumlar Vergisi Mükelleflerinin İstisna Karşısındaki Durumu TGB’lere yönelik vergi istisnaları içerisinde en önemli istisna, kazanç istisnasıdır. Her şeyden önce bölgede faaliyette bulunan bir mükellefin istisnadan yararlanabilmesi için, Maliye Bakanlığına başvuruda bulunması gerekmektedir. Başvuru belgesine yönetici şirketten alınan, söz konusu mükellefin bölgede yer aldığını ve faaliyet alanlarını gösteren belge de eklenmelidir. 112 15.03.2004 tarih ve KVK-6/2004-4/Teknoloji Geliştirme Bölgeleri-2 sayılı Kurumlar Vergisi Sirküleri/6’nın 3.3.3.2. maddesi. 72 2001 yılında kabul edilerek yürürlüğe giren TGBK’da 113, bölgede elde edilen kazançlara ilişkin olarak, “Bölgede yer alan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, münhasıran bu Bölgedeki yazılım ve AR-GE’ ye dayalı üretim faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları, faaliyete geçilmesinden itibaren beş yıl süre ile gelir ve kurumlar vergisinden müstesnadır. Bakanlar Kurulu, seçilen, hedef alınan, belirli teknolojik alanlar ve ürünler için on yıla kadar süreyi uzatabilir.” hükmü yer almaktaydı. 2004 yılında yürürlüğe giren 5035 sayılı Kanun 114 ile bu fıkra yürürlükten kaldırılmıştır. Bu Kanun’un 44. maddesi ile TGBK’ya eklenen geçici 2/1. maddesinde bu hüküm “………………. bölgede faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, münhasıran bu bölgedeki yazılım ve AR-GE faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları 31.12.2013 tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden müstesnadır.” şeklinde yeniden düzenlenmiştir. 5281 sayılı Kanun 115 ile TGBK’nın geçici 2. maddesine eklenen fıkra ile “Bu madde hükümleri TÜBİTAK-Marmara Araştırma Merkezi Teknoloji Serbest Bölgesi yönetici şirketi, bu bölgede faaliyet gösteren Gelir ve Kurumlar Vergisi mükellefleri ile bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve AR-GE personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri bakımından da uygulanır.” hükmüne yer verilerek, TÜBİTAK-Marmara Araştırma Merkezi Teknoloji Serbest Bölgesinde faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri de bu Kanun kapsamına alınmıştır. Dolayısıyla, 5035 sayılı Kanun ile yapılan düzenlemeden önce, 2001 yılında faaliyete başlamış bir firma için, 2006 yılında bu istisnanın sona ermiş olması gerekmekteydi. Anılan Kanun’da yapılan düzenlemede, istisna uygulaması aynı kalmakla birlikte, sadece süre ile ilgili bir değişikliğe gidilmiştir. Yani; gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin tam ya da dar 113 06.07.2001 tarih ve 24454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun 8. maddesinin mülga 3. fıkrası. 114 02.01.2004 tarih ve 25334 sayılı Mükerrer Resmi Gazete’de yayımlanan 5035 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 49/7. maddesi. 115 31.12.2004 tarih ve 25687 sayılı 3. Mükerrer Resmi Gazete’de yayımlanan 5281 sayılı Vergi Kanunlarının Yeni Türk Lirasına Uyumu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 41. maddesi. 73 mükellefiyet esası dikkate alınmaksızın, bölgede elde ettikleri kazançları yine istisna kapsamındadır, ancak bu istisna faaliyete başlanılan tarih dikkate alınmaksızın, 31.12.2013 tarihine kadar geçerlidir. Kanun’un, yürürlüğe girdiği 01.01.2004 tarihinden önce faaliyete başlamış olan mükellefleri de kapsaması bakımından, yapılan düzenlemede faaliyete başlanan tarih dikkate alınmamıştır. İstisna sadece bölgede yürütülen yazılım ve Ar-Ge faaliyetlerine tanındığından, mükelleflerin gerek bölge içinde gerekse bölge dışarısında üretim faaliyeti sonrası verdikleri destek, bakım, uygulama danışmanlığı gibi hizmetlerden sağladıkları kazançların istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir. 116 Diğer taraftan, Ar-Ge faaliyetleri sonucunda elde edilen ürünün pazarlama ve satışı Ar-Ge faaliyeti kapsamında kabul edilmediği için, istisna kapsamı dışında kalmaktadır. Teknoloji geliştirme bölgelerinde yazılım ve Ar-Ge faaliyetinde bulunan şirketlerin, bu faaliyetler sonucu buldukları ürünleri kendilerinin seri üretime tabi tutarak pazarlamaları halinde, bu ürünlerin pazarlanmasından elde edilen kazançların lisans, patent gibi gayrimaddi haklara isabet eden kısmı, transfer fiyatlandırması esaslarına göre ayrıştırılmak suretiyle istisnadan yararlanabilecektir. Üretim ve pazarlama organizasyonu nedeniyle doğan kazancın diğer kısmı ise istisna kapsamında değerlendirilmeyecektir. Ancak, lisans, patent gibi gayrimaddi haklara bağlanmamış olmakla birlikte uyarlama, yerleştirme, geliştirme, revizyon, ek yazılım gibi faaliyetlerden elde edilen kazançların istisna kapsamında değerlendirileceği tabiidir. Örneğin; teknoloji geliştirme bölgesinde yazılım faaliyetinde bulunan şirketin, ürettiği yazılımların lisans satışından veya kiralanmasından elde edeceği kazançlar istisnadan yararlanacak, ancak söz konusu yazılımın disk, CD veya elektronik ortamda pazarlanmasından elde edilen kazançların 116 Uzay, a.g.m., s. 6. 74 (lisansa isabet eden kısmı hariç) istisnadan yararlanması mümkün olmayacaktır. 117 2.1.3. İstisna Tutarının Tespiti Bölgede faaliyet gösteren gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerine yönelik olarak TGBK’da yer alan ve yukarıda şartları ortaya konulan istisna her şeyden önce bir kazanç istisnasıdır. Dolayısıyla, istisna kapsamında olan projeler ile ilgili olarak elde edilen hasılattan proje maliyetinin düşürülmesi sonucu bulunacak kazancın tamamı istisna olacaktır. 118 İstisna kazancı, yukarıda açıklandığı gibi proje hasılatından proje maliyetinin düşürülmesi şeklinde her zaman kolayca tespit edilememektedir. Bu nedenle, istisna kazancın doğru olarak tespiti açısından, diğer faaliyetlerden ve faaliyete geçilmeden önce başlatılmış projelerden sağlanan kazançların durumunun ayrıntılı olarak irdelenmesi yerinde olacaktır. 2.1.3.1. Diğer Faaliyetlerden Sağlanan Kazançların İstisna Karşısındaki Durumu İstisna kazancın ve bu bağlamda kurumlar vergisi matrahının tespiti açısından, Kanun uygulaması kapsamında bulunan ve bulunmayan hasılat, maliyet ve gider unsurlarının ayrı ayrı izlenmesi gerekmektedir. Kazancı istisna kapsamında olan faaliyetlere ait giderlerin diğer faaliyet ve gelirlerle ilişkilendirilmesi, beyan edilecek matrahın hatalı tespitine yol açacaktır. 119 Dolayısıyla, istisna kapsamında olan faaliyetler ile diğer faaliyetlere ilişkin hasılat, maliyet ve gider unsurlarının ayrı ayrı izlenmesi, istisna kazanç ile birlikte hesaplanacak gelir veya kurumlar vergisi matrahının doğru olarak hesaplanabilmesi açısından önemli bir süreçtir. 117 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 5.12.2.2. maddesi. 118 119 Kiraz, “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel Avantajlar-III”, s.170. 15.03.2004 tarih ve KVK-6/2004-4/Teknoloji Geliştirme Bölgeleri-2 sayılı Kurumlar Vergisi Sirküleri/6’nın 3.3.3. maddesi. 75 İstisna tutarının tespitinde, kazancı istisna kapsamında olan projelerin zararla sonuçlanması, dikkat edilmesi gereken bir husustur. Böyle bir durumda mükellefler, istisna edilecek herhangi bir kazanç söz konusu olmamasına rağmen genellikle zarar tutarını diğer faaliyetlerden elde ettikleri kazançlardan indirme girişiminde bulunmaktadırlar. Ancak, Kanun uygulaması kapsamında istisna olan faaliyetlerin zararla sonuçlanması halinde bu zararların diğer kazançlardan indirilmesi mümkün değildir. 120 Bu durum nedeniyle, teknokentlerde yüksek teknoloji elde etmek maksadıyla Ar-Ge yatırımları yapan kuruluşlar vergisel açıdan haksız bir kayba uğramaktadır. Çünkü, hem zarara katlanarak Ar-Ge faaliyetlerini yürütmekte hem de oluşan Ar-Ge maliyetlerini kurum kazancının tespitinde gider olarak kaydedememektedir. 121 Söz konusu haksızlığın önlenebilmesi için Ar-Ge yatırımları sebebiyle oluşan zararların kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması gerekmektedir. 2.1.3.2. Faaliyete Geçilmeden Önce Başlatılan Projelerden Sağlanan Kazançların İstisna Karşısındaki Durumu TGB’lerde faaliyete geçilmeden önce başlatılan projelerden sağlanan kazançların istisna kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceği, istisna tutarının tespitinde diğer önemli bir konudur. TGB’lerde faaliyete geçiş tarihi itibariyle tamamlanan ve faaliyete geçildikten sonra devam ettirilen projelerden elde edilen kazançların durumu birbirinden farklıdır. Şöyle ki; TGB’lerde faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin bölgede faaliyete geçtikleri tarih itibariyle tamamlamış oldukları yazılım ve Ar-Ge’ye dayalı projelerden sağladıkları kazançların istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün değilken, bölgede faaliyete geçmeden önce başlayıp bölgede faaliyete geçtikten sonrada devam ettirdikleri yazılım ve Ar-Ge’ye dayalı projelerden sağladıkları kazançların 120 15.03.2004 tarih ve KVK-6/2004-4/Teknoloji Geliştirme Bölgeleri-2 sayılı Kurumlar Vergisi Sirküleri/6’nın 3.3.3. maddesi. 121 Sedat Taşdemir, “Teknokentlerde Gerçekleştirilen Araştırma ve Geliştirme Yatırımları ile İlgili Bazı Vergisel Problemler”, (Erişim) http://www.vergidegundem.com/publication_paper.asp? publication_ paper_id=54&page_id=1, 08.10.2009, s. 2. 76 projenin bölgede gerçekleştirilen kısmına isabet eden kısmı istisnadan yararlanabilmektedir. Elde edilen kazancın ne kadarının bölgede gerçekleştirilen çalışmalara ilişkin olduğu, bölgede faaliyete başlanmasından sonra ortaya çıkan maliyetin projenin başlangıcından tamamlanmasına kadar geçen dönemde oluşan maliyete oranı kullanılmak suretiyle belirlenecektir. Daha sağlıklı bir sonuç verecekse, mükelleflerin başka bir yöntem kullanmak suretiyle de (kullanılan doğrudan işgücü miktarı gibi) bu ayrımı yapabilmeleri mümkün bulunmaktadır. 122 2.1.4. İstisna Uygulamasında Süre TGBK’da 5035 sayılı Kanun ile yapılan değişiklikle, TGB’lerde faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, münhasıran bu bölgedeki yazılım ve Ar-Ge faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlar, faaliyete başlanılan tarihten bağımsız olmak üzere, 31.12.2013 tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. İstisna süresinin başlangıç tarihi olarak, yönetici şirketten izin alınarak bölgede fiilen faaliyete geçilen tarih esas alınmış olup, istisna 31.12.2013 tarihine kadar uygulanacaktır. Düzenlemenin 5035 sayılı Kanun’un yürürlüğe girdiği 01.01.2004 tarihinden önce faaliyete başlamış olan mükellefleri de kapsaması amacıyla faaliyete başlanılan tarih dikkate alınmamıştır. Buna göre, bölgede yer alan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin münhasıran bu bölgedeki yazılım ve Ar-Ge’ye dayalı üretim faaliyetlerinden, 06.07.2001-31.12.2013 tarihleri arasında elde ettikleri kazançları gelir ve kurumlar vergisinden istisna olacaktır. Buna göre, bölgede yer alan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin münhasıran bu bölgedeki yazılım ve Ar-Ge’ye dayalı üretim faaliyetlerinden, bölgede faaliyete geçilme ile 01.01.2004 tarihleri arasında elde ettikleri kazançları 5035 sayılı Kanun’un 49/7. maddesi ile yürürlükten kaldırılan TGBK’nın 8. maddesinin mülga 3. fıkrası hükmü uyarınca, 01.01.2004122 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 5.12.2.2.2. maddesi. 77 31.12.2013 tarihleri arasında elde ettikleri kazançları ise TGBK’nın geçici 2/1. maddesi hükmü uyarınca gelir ve kurumlar vergisinden istisna olacaktır. 2.1.5. Ortak Genel Giderler ve Amortismanların Dağıtımı İstisna kapsamındaki faaliyetlere ilişkin maliyet ve gider unsurlarının istisna kapsamında bulunmayan faaliyetlerden elde edilen hasılatla ilişkilendirilmemesi gerekmektedir. Ancak bazı gider unsurları açısından bu ayrımı yapmak kolay olmayabilir. Bu gider unsurlarının başında TGB’lerde faaliyette bulunan mükelleflerin aydınlatma, ısıtma, su, telefon idari bina kiraları v.b. müşterek genel giderler ve amortismanlar gelmektedir. 123 Bu noktada, ortak genel giderlerin ve amortismanların istisna kapsamında olan ve istisna kapsamında olmayan faaliyetlere nasıl dağıtılacağı sorunu ortaya çıkmaktadır. 1 Seri No.lu KVK Genel Tebliği’nde, 124 GVK’da 125 yıllara sari inşaat ve onarım işlerinde müşterek genel giderlerin ve amortismanların dağıtılmasında izlenen prosedüre benzer bir prosedür benimsenmiştir. Tebliğ’de, TGB’lerde gerçekleştirilen istisna kapsamına giren faaliyetler ile bu kapsama girmeyen işlerin birlikte yapılması halinde müşterek genel giderlerin, bu faaliyetler ile ilgili olarak cari yılda oluşan maliyetlerin birbirine oranı esas alınarak dağıtılması gerektiği, kullanılan tesisat, makineyle ulaştırma vasıtalarının amortismanlarının bunların her bir işte kullanıldıkları gün sayısına göre dağıtımının yapılması gerektiği, istisna kapsamına giren ve girmeyen faaliyetlerde müştereken hangi işlerde ne kadar süreyle kullanıldığı tespit edilemeyen sabit kıymetlere ilişkin amortismanların ise müşterek genel giderlerle birlikte dağıtıma tabi tutulacağı belirtilmiştir. 123 Salih Bayram, “Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Uygulanan Vergisel Teşvikler”, Vergi Dünyası, sayı 269, Ocak, 2004, s. 89. 124 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 5.12.2.5. maddesi. 125 06.01.1961 tarih ve 10700 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 43. maddesi. 78 2.1.6. Muhasebe Kayıtları TGB’lerde faaliyette bulunan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri de, bölge dışında faaliyet gösteren mükellefler gibi 213 sayılı Vergi Usul Kanunu (VUK) ile Tek Düzen Hesap Planı (TDHP) ve muhasebe standartlarındaki esaslara göre muhasebe kayıtlarını tutmak zorundadırlar. Bölgede faaliyette bulunan mükelleflerin, bölge dışında gerçekleştirdikleri faaliyetlerden elde ettikleri kazançlar, yazılım ve Ar-Ge faaliyetlerinden elde edilmiş olsa dahi istisnadan yararlanamaz. Bu nedenle bölge dışında faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin kazançlarının ayrımı büyük öneme sahiptir. Bu durumdaki gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin muhasebe kayıtlarını istisna kapsamına giren üretim faaliyetlerinden elde ettikleri kazançların ayrımına imkan verecek şekilde tutmaları gerekmektedir. İstisna uygulamasında mükellefin tam veya dar mükellefiyet esasında gelir veya kurumlar vergisine tabi olmasının bir önemi yoktur. 126 2.1.7. İstisna Kazançların Beyannamede Gösterilmesi Teknoloji geliştirme bölgeleri, Türkiye’nin coğrafi, siyasi ve gümrük sınırları içerisinde bulunmaktadır. Bölge olarak ilan olunan alanlarda faaliyette bulunan tüm gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin prensip olarak Türkiye’nin diğer yerlerinde faaliyette bulunan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinden farklı yükümlülüğe sahip değillerdir. Bölgede faaliyet gösteren mükellefler diğer mükellefler gibi tutmak zorunda oldukları defterleri tutacaklar, tasdik ettirecekler, kullanmak zorunda oldukları belgeleri kullanacaklar, muhafaza ve ibraz ve bilgi verme yükümlülüklerini yerine getireceklerdir. Verilmesi gereken beyannameler diğer mükelleflerin vermiş oldukları beyannamelerle aynıdır. Söz konusu istisnadan faydalanılabilmesi için, ayrıca Yeminli Mali Müşavir Tasdik Raporu aranmamaktadır. 127 126 Beytullah Yurttutan, “Ar-Ge Faaliyetlerine Yönelik Teşvikler”, Yaklaşım, sayı 133, Ocak, 2004, s.177. 127 Kiraz, “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel Avantajlar-III”, s.173. 79 Kurumlar Vergisi mükelleflerinin istisna kapsamında kazancının olması halinde, kazanç tutarı kurumlar vergisi beyannamesinin “ZARAR OLSA DAHİ İNDİRİLECEK İSTİSNA VE İNDİRİMLER” bölümünde yer alan “44-Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Elde Edilen Kazançlar” satırında, istisnaya tabi faaliyetlerinin zararla sonuçlanması halinde ise, zarar tutarı kurumlar vergisi beyannamesinin “İLAVELER” bölümünde yer alan “31-Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler” satırında gösterilmektedir. Gelir Vergisi mükelleflerinin istisna kapsamında kazancının olması halinde, kazanç tutarı gelir vergisi beyannamesinin ekindeki “İSTİSNA EDİLEN KAZANÇLARA İLİŞKİN BİLDİRİM” bölümünde yer alan “Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Elde Edilen Kazançlar” satırında “Kar” kısmında, istisnaya tabi faaliyetlerin zararla sonuçlanması halinde ise bu satırda yer alan “Zarar” kısmında gösterilmektedir. İstisna uygulamasına ilişkin olarak yıllık vergilendirme dönemi baz alınarak yapılan açıklamalar, mükelleflerin geçici vergi dönemleri itibariyle hesaplayacakları kazancın tespiti açısından da geçerlidir. 128 İstisna kapsamında kazancın olması halinde, kazanç tutarı kurum geçici vergi beyannamesinin “9-Zarar Olsa Dahi İndirilecek İstisna ve İndirimler” satırında, istisnaya tabi faaliyetlerin zararla sonuçlanması halinde, zarar tutarı beyannamenin “8-Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler” satırında gösterilmektedir. Gelir geçici vergi beyannamesinde ise, istisna kapsamında kazancın olması halinde istisna tutarı beyannamenin “İSTİSNA KAZANÇLARA AİT BİLDİRİM” bölümünde yer alan “4691 Sayılı Kanun Kapsamındaki İstisnalar” satırında “Kar” kısmında, istisnaya tabi faaliyetlerin zararla sonuçlanması halinde ise bu satırda yer alan “Zarar” kısmında gösterilmektedir. VUK’un 5228 sayılı Kanun’un 8. maddesiyle değişik mükerrer 257/1-4 maddesinde yer alan düzenlemeyle, Maliye Bakanlığı, vergi beyannameleri ve bildirimlerinin internet ve diğer elektronik bilgi iletişim araç ve ortamında doğrudan mükellefler tarafından gönderilmesine izin verebileceği veya 128 15.03.2004 tarih ve KVK-6/2004-4/Teknoloji Geliştirme Bölgeleri-2 sayılı Kurumlar Vergisi Sirküleri/6’nın 3.3.3.4. maddesi. 80 zorunluluk getirebileceği gibi, bunların yetki verilmiş gerçek ve tüzel kişiler aracılığıyla gönderilmesine izin vermeye veya zorunluluk getirmeye de yetkili kılınmıştır. Bu düzenleme ile ilgili olarak Maliye Bakanlığınca çıkarılan; - 01.02.2007 tarihli 367 Seri No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile, KV mükelleflerine hiçbir hadle sınırlı olmaksızın kurumlar vergisi beyannamesini ve kurum geçici vergi beyannamelerini, - 18.10.2007 tarihli 376 Seri No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile ticari, zirai ve mesleki faaliyetlerinden dolayı gerçek usulde vergilendirilen GV mükelleflerine hiçbir hadle sınırlı olmaksızın yıllık gelir vergisi beyannamesini, gelir geçici vergi beyannamelerini, muhtasar ve katma değer vergisi beyannamelerini; KV mükelleflerine hiçbir hadle sınırlı olmaksızın muhtasar ve katma değer vergisi beyannamelerini elektronik ortamda gönderme zorunluluğu getirilmiştir. Dolayısıyla, TGB’lerde faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, yukarıdaki belirtilen beyannamelerini elektronik ortamda vermeleri gerekmektedir. 2.2. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDE ÇALIŞAN PERSONELE YÖNELİK VERGİSEL DÜZENLEMELER TGB’lerde faaliyette bulunan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri ile yönetici şirketlere uygulanan istisnalar dışında, bu bölgelerde çalışmakta olan personele de belirli koşullar çerçevesinde ücret gelirlerine ilişkin gelir vergisi istisnası tanınmıştır. TGBK’da 129 yapılan düzenlemeye göre; bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve Ar-Ge personelinin bu görevleri ile ilgili ücretlerinin, gelir vergisinden müstesna tutulabilmeleri için taşımaları gereken bazı istisna şartları vardır. Bu istisna şartları şunlardır: 130 129 06.07.2001 tarih ve 24454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun Geçici 2/2. maddesi. 130 Abdullah Kiraz, “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel AvantajlarIV”, Yaklaşım, sayı 143, Kasım, 2004, s. 169,170. 81 1- Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde, çalışan mutlaka; araştırmacı, yazılımcı veya Ar-Ge personeli olması gerekmektedir. Bunlar dışındaki personelin (örneğin; Yönetici personel) ücretleri ile ilgili olarak istisna uygulanması mümkün değildir. 2- İstisna yukarıda belirtilen kimselerin, bu görevleri ile ilgili ücretlerine uygulanabilecektir. 3- İstisna 31.12.2013 tarihine kadar geçerli bir istisnadır. 4- İstisna, sadece yukarıda belirtilen kimselerin ücretleri üzerinden alınan vergilerle (gelir vergisi, damga vergisi) sınırlıdır. Ücret üzerinden sosyal sigorta ve diğer kesintilere ilişkin yükler için bir istisna söz konusu değildir. 5- İstisna uygulanabilmesi için; ilgili girişimcilerin, kurum veya kuruluşların Bölgede istihdam ettikleri tüm araştırmacı, yazılımcı, Ar-Ge personelinin listesini, Ar-Ge projelerindeki görev tanımlarını, nitelik ve çalışma sürelerini aylık olarak belirleyip yönetici şirkete onaylatmaları ve aylık olarak Maliye Bakanlığı’na beyanda bulunmaları gerekmektedir. 6- Bölgede çalıştırılan araştırmacı, yazılımcı ve Ar-Ge personelinin kanuni izin süreleri içerisinde hak kazandıkları ücretlerin de istisnaya konu edilmesi gerekir. Mükelleflerce, anılan personele çeşitli adlarla yapılan ücret olarak değerlendirilecek ödemeler de (prim, ikramiye vb.) istisna kapsamında olacaktır. 2.2.1. İstisna Kapsamına Giren Personel TGBK'da 131 yönetici şirkette ve bölgede yer alan faaliyetlerde yürürlükteki iş ve çalışma mevzuatına göre personel istihdam edileceği ve bu bölgelerde 6224 sayılı Yabancı Sermayeyi Teşvik Kanunu ve ilgili mevzuat hükümleri çerçevesinde yabancı uyruklu yönetici ve vasıflı Ar-Ge personeli çalıştırılabileceği belirtilmiştir. Kanun’da ayrıca, kamu kurum ve kuruluşları ile üniversite personelinden bölgede yer alan faaliyetlerde araştırmacı personel olarak 131 06.07.2001 tarih ve 24454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun 7. maddesi. 82 hizmetine ihtiyaç duyulanlar, çalıştıkları kuruluşların izni ile sürekli veya yarı zamanlı olarak çalıştırılabilecekleri belirtilerek, çalışma usul ve esasları düzenlenmiştir. Kanun’a göre, ücret istisnasından yararlanan personel mutlaka araştırmacı, yazılımcı veya Ar-Ge personeli olmalıdır. TGBUY’de 132 araştırmacı, yazılımcı veya Ar-Ge personeli aşağıdaki gibi tanımlanmıştır. Araştırmacı Personel: Bölgede yer alan faaliyetlerde hizmetine ihtiyaç duyulan üniversitelerde çalışan konusunda uzman akademik personeli ve kamu kurum ve kuruluşlarına ait araştırma merkez ve enstitülerinde çalışan en az yüksek lisans derecesine sahip konusunda uzman personelini, Yazılımcı Personel: Yazılım olarak tanımlanan süreçte çalışıp yazılım geliştiren, üreten, alanında yeterli deneyime veya eğitime sahip nitelikli personelini, AR-GE Personeli: AR-GE faaliyetlerinde çalışan, alanında uzman personel ile nitelikli destek personelini ve AR-GE faaliyetlerinin bilimsel ve teknik yanlarının planlanıp yönetilmesi, izlenip değerlendirilmesi ve desteklenmesi ile uğraşan personelini ifade eder. 2.2.2. Personelin Ücret Gelirlerine Yönelik İstisna Uygulaması 2001 yılında kabul edilerek yürürlüğe giren TGBK’da 133, bölgede çalışan personelin ücret gelirlerine ilişkin olarak, “Bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve AR-GE personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri, Bölgenin kuruluş tarihinden itibaren on yıl süre ile her türlü vergiden istisnadır.” hükmü yer almaktaydı. 132 19.06.2002 tarih ve 24790 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Uygulama Yönetmeliği’nin 4. maddesi. 133 06.07.2001 tarih ve 24454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun 8. maddesinin mülga 4. fıkrası. 83 2004 yılında yürürlüğe giren 5035 sayılı Kanun 134 ile bu fıkra yürürlükten kaldırılmıştır. Bu Kanun’un 44. maddesi ile TGBK’ya eklenen geçici 2/1. maddede bu hüküm “Bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve AR-GE personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri 31.12.2013 tarihine kadar her türlü vergiden müstesnadır. Yönetici şirket, ücreti gelir vergisi istisnasından yararlanan kişilerin bölgede fiilen çalışıp çalışmadığını denetler. Bölgede fiilen çalışmayanlara istisna uygulandığının tespit edilmesi halinde, ziyaa uğratılan vergi ve buna ilişkin cezalardan yönetici şirket de ayrıca sorumludur.” şeklinde yeniden düzenlenmiştir. 5281 sayılı Kanun 135 ile TGBK’nın geçici 2. maddesine eklenen fıkra ile “Bu madde hükümleri TÜBİTAK-Marmara Araştırma Merkezi Teknoloji Serbest Bölgesi yönetici şirketi, bu bölgede faaliyet gösteren Gelir ve Kurumlar Vergisi mükellefleri ile bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve AR-GE personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri bakımından da uygulanır.” hükmüne yer verilerek, TÜBİTAK-Marmara Araştırma Merkezi Teknoloji Serbest Bölgesinde çalışan araştırmacı, yazılımcı ve Ar-Ge personeli de bu Kanun kapsamına alınmıştır. KVK-1/2003-1/Teknoloji Geliştirme Bölgeleri-1 Sirküleri’nde 136, “Bölgede çalıştırılan araştırmacı, yazılımcı ve AR-GE personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri gelir vergisinden istisnadır.” hükmüne yer verilmiştir. Gerek Kanun hükmü gerekse konu ile ilgili olarak çıkarılan Sirkülerde, bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve Ar-Ge personelinin bu görevleri ile ilgili ücretlerinin gelir vergisinden istisna olduğu açıkça yer almasına rağmen, söz konusu personele yapılan ücret ödemelerinin damga vergisinden istisna olup olmadığına ilişkin herhangi bir açıklamaya yer verilmemesi tereddüt oluşturan bir husustur. 134 02.01.2004 tarih ve 25334 sayılı Mükerrer Resmi Gazete’de yayımlanan 5035 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 49/7. maddesi. 135 31.12.2004 tarih ve 25687 sayılı 3. Mükerrer Resmi Gazete’de yayımlanan 5281 sayılı Vergi Kanunlarının Yeni Türk Lirasına Uyumu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 41. maddesi. 136 28.10.2003 tarih ve KVK-1/2003-1/Teknoloji Geliştirme Bölgeleri-1 sayılı Kurumlar Vergisi Sirküleri/1’in 3.2. bölümü. 84 Bu bağlamda, İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından, şirket bünyesinde teknoloji geliştirme bölgesinde çalışan yazılımcı personele bu görevleri ile ilgili ödenen ücretlerin damga vergisinden müstesna tutulup tutulmayacağı konusunda verilen Özelge’de 137 ise, şirket bünyesinde teknoloji geliştirme bölgesinde çalışan yazılımcı personele bu görevleri ile ilgili yapılan ücret ödemelerinin 31.12.2013 tarihine kadar damga vergisinden müstesna tutulması gerektiği belirtilmiştir. Dolayısıyla, yazılım personeli için geçerli olan damga vergisi istisnasının, bölgede çalışan araştırmacı ve Ar-Ge personeli için de geçerli olacağı tabiidir. Buna göre, bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve Ar-Ge personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri 31.12.2013 tarihine kadar gelir ve damga vergisinden istisna olup, sigorta primlerine ilişkin yükümlülükler (5746 sayılı Kanun hükmü hariç) ile İş Kanunu ve diğer kanunlardaki yükümlülükleri ortadan kaldırmamaktadır. Söz konusu personelinin kanuni izin süreleri içerisinde hak kazandıkları ücretlerin de istisnaya konu edilmesi gerekir. Mükelleflerce, anılan personele çeşitli adlarla yapılan ücret olarak değerlendirilecek ödemeler de (prim, ikramiye vb.) istisna kapsamında olacaktır. 138 Yazılım ve Ar-Ge personeline teşvik amacıyla prim verilebilir. Teşvik primi verilirken herhangi bir tavan sınırlaması yoktur, yapılan işin kapasitesi ile ilgili olarak çalışma yüksek prim ve ikramiyeyi gerektiriyorsa bu ikramiye veya prim verilir ancak vergi incelemesi yapıldığında örtülü kar dağıtımı çerçevesinde yapılmış olduğu sonucu çıkar ve herhangi bir aktarma tespit olursa kanunun gerekleri yerine getirilir. İşten çıkarmalarda ise tazminat ödemelerinin tamamı muafiyet dışındadır. 139 137 İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın B.07.1.GİB.4.34.18.01/2.1951.13.1011.227 sayılı Özelgesi. 138 139 23.01.2008 tarih ve Kiraz, “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel Avantajlar-IV”, s.170. Bünyamin Öztürk, Mustafa Özer, “Teknoloji Geliştirme Bölgelerine Sağlanan Vergi Avantajları”, Vergi Sorunları Dergisi, sayı 178, Temmuz, 2003, s. 16,17. 85 Ücret istisnasına ilişkin bir diğer tartışma konusu da, istisnadan yararlanan personele yapılan ücret ödemelerinin asgari geçim indiriminden ve şahıs sigorta primi uygulamasından yararlanıp yararlanamayacağıdır. Maliye Bakanlığı tarafından, serbest bölgede ve teknoloji geliştirme bölgelerinde çalışan personelin ücretlerinde vergi indirimi ile şahıs sigorta primi indiriminden faydalanıp faydalanamayacağı konusunda verilen Özelge’de 140, 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’na 5035 sayılı Kanun ile eklenen geçici madde ile bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve Ar-Ge personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri 31.12.2013 tarihine kadar her türlü vergiden istisna edildiğinden, söz konusu kişilere yapılan ücret ödemelerine vergi indirimi ve şahıs sigorta primi uygulama imkanı bulunmadığı belirtilmiştir. GVK’nın mükerrer 121. maddesinde düzenlenmiş olan ücretlilerde vergi indirimi uygulaması, 5615 sayılı Kanun 141 ile yürürlükten kaldırılarak, yerine 01.01.2008 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere GVK’nın 32. maddesinde yer verilen asgari geçim indirimi uygulaması getirilmiştir. İster ücretlilerde vergi indirimi, isterse asgari geçim indirimi uygulaması olsun istisna kapsamına giren personelin bu indirimden ve şahıs sigorta primi uygulamasından yararlanabilmesi mümkün değildir. Diğer taraftan, bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve Ar-Ge personeli dışında kalan diğer personele yapılan ücret ödemeleri istisnaya konu edilmeyeceği gibi, istisna kapsamına giren personele bu çalışmaları dışında kalan görevleri dolayısıyla ödenen ücretlerin istisna kapsamında değerlendirilmesi de mümkün değildir. Personelin hem bölge içerisinde hem de bölge dışındaki projelerde çalışıyor olması halinde, sadece bölge içerisinde çalışılan süreye tekabül eden ücret kısmı istisnaya tabi olup, bölge dışında çalışılan süreye ait hak kazanılan ücret için istisna söz konusu değildir. Bölgede geliştirilen projeleri 140 141 Maliye Bakanlığı’nın 06.02.2004 tarih ve B.07.0.GEL.0.42/4214-1975/4838 sayılı Özelgesi. 04.04.2007 tarih ve 26483 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5615 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun’un 2. maddesi. 86 pazarlama amaçlı olarak bölge dışında çalışılan sürelerin de istisna kapsamına dahil edilmesi mümkün değildir. 142 Söz konusu personelin birden fazla teknoloji geliştirme bölgesinde çalışması halinde istisna uygulamasında; her bir teknoloji geliştirme bölgesinde elde edilen ücret geliri ayrı ayrı değerlendirme kapsamına alınmayı gerekli kılmaktadır. Şöyle ki; A şahsı hem ODTÜ Teknoparkı’nda yer alan bir şirkette, hem de Hacettepe Üniversitesi Teknoloji Geliştirme Bölgesinde faaliyette bulunan bir başka şirkette çalışıyorsa ve her iki şirketten de elde ettiği ücretler istisna kapsamında ise, istisna bu şirketlerden elde etmiş olduğu her iki ücret için ayrı ayrı uygulanacaktır. 143 Sadece Ar-Ge personelinin muafiyetlerden yararlanması nedeniyle şirketlerin ana birimlerini bu bölgelere getirmesinin pratikte yararlı olmayacağı veya bütün personelini bir şekilde bu sıfata uygun duruma getirmek için zorlamaların yapılacağı düşünülmektedir. 144 Ancak, şirketlerin tüm personelinin bu istisnadan yararlanması, TGBK ile hedeflenen amacın dışına çıkılmasına neden olabileceği gibi farklı suistimallere de fırsat yaratacaktır. Bu nedenle istisnanın sınırlı olması yerinde bir uygulamadır. 2.2.3. İstisna Uygulamasında Süre TGBK’da 5035 sayılı Kanun ile yapılan değişiklikle, TGB’lerde çalışan araştırmacı, yazılımcı ve Ar-Ge personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri 31.12.2013 tarihine kadar her türlü vergiden istisna edilmiştir. Düzenlemenin 5035 sayılı Kanun’un yürürlüğe girdiği 01.01.2004 tarihinden önce bölgede çalışmaya başlamış olan personeli de kapsaması amacıyla istisnanın başlangıç tarihi olarak bölgenin kuruluş tarihi değil, bölgede çalışmaya başlanılan tarih dikkate alınmıştır. Dolayısıyla, bölgede çalışan personelin bölgenin kuruluşu ile 01.01.2004 tarihleri arasında elde ettikleri ücret gelirleri 5035 sayılı Kanun’un 142 Yurttutan, a.g.m., s. 178. 143 Bora Topaloğlu, "Teknoparklar", Vergi Dünyası, sayı 272, Nisan, 2004, s. 145. 144 Tezcan Atay, “Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Uygulanan Vergisel Teşvikler (II)”, Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi, sayı 4, Nisan, 2004, s. 157. 87 49/7. maddesi ile yürürlükten kaldırılan TGBK’nın mülga 8/4. maddesi hükmü uyarınca, 01.01.2004-31.12.2013 tarihleri arasında elde ettikleri ücret gelirleri ise TGBK’nın geçici 2/2. maddesi hükmü uyarınca gelir vergisinden istisna olacaktır. 5035 sayılı Kanun ile yapılan düzenlemeden önce, 2001 yılında kurulan bir bölgede 2003 yılında çalışmaya başlayan bir personelin 10 yıllık istisna süresinin yaklaşık 8 yılından faydalanması ve 2011 yılında bu istisnanın sone ermiş olması gerekmekteydi. Anılan Kanun’da yapılan düzenlemeyle bu personel istisna uygulamasından yaklaşık 11 yıl faydalanabilecektir. Anılan Kanun ile yapılan düzenlemeyle istisna aynı kalmakla birlikte, sadece süre ile ilgili bir değişikliğe gidilmiştir. 2.2.4. Personele İlişkin İstisna Uygulaması ile İlgili Diğer Hususlar TGBK’da bölgede yer alan faaliyetlerde yürürlükteki iş ve çalışma mevzuatına göre personel istihdam edilebileceği gibi, 6224 sayılı Yabancı Sermayeyi Teşvik Kanunu ve ilgili mevzuat hükümleri çerçevesinde yabancı uyruklu yönetici ve vasıflı Ar-Ge personeli ile çalıştıkları kuruluşların izni olmak koşuluyla sürekli veya yarı zamanlı olarak kamu kurum ve kuruluşları ile üniversite personeli çalıştırılabileceği belirtilmiştir. Öğretim elemanları 2547 sayılı Kanunun 39 uncu maddesinde öngörülen yurt içinde ve yurt dışında geçici görevlendirme esaslarına göre yapacakları çalışmaları Üniversite Yönetim Kurulunun izni ile Bölgedeki kuruluşlarda yapabilirler. Ayrıca, öğretim elemanları Üniversite Yönetim Kurulunun izni ile yaptıkları araştırmaların sonuçlarını ticarileştirmek amacı ile bu bölgelerde şirket kurabilir, kurulu bir şirkete ortak olabilir ve/veya bu şirketlerin yönetiminde görev alabilirler. 145 TGB’lerde, kamu kurum ve kuruluşları ile üniversite personeline çalışma ve öğretim elemanlarına şirket kurma, kurulu bir şirkete ortak olma ve/veya bu şirketlerin yönetiminde görev alma imkanı sağlanması, bu kişilerin 145 06.07.2001 tarih ve 24454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun 7/3. maddesi. 88 bilgi birikimlerinden yararlanılarak bölgelenin etkinlik kazanabilmesi açısından oldukça önemli bir uygulamadır. 4691 sayılı Kanun’a 146 göre; bölgede yarı zamanlı görev alan öğretim üyesi, öğretim görevlisi, araştırma görevlisi ve uzmanlar ile aylıklı izinli olarak görevlendirilen öğretim üyelerinin bölgedeki hizmetleri karşılığı elde edecekleri gelirler, üniversite döner sermayesi kapsamı dışında tutulur. Sürekli olarak istihdam edilecek personele kurumlarınca aylıksız izin verilir, ancak kadroları ile ilişkileri devam eder ve bunlardan 5434 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Emekli Sandığı Kanununa tâbi personelin burada geçirdikleri süreler için emeklilik hakları 5434 sayılı Kanunun 31 inci maddesi hükümlerine uyulmak kaydıyla saklı kalır. TGBK’nın geçici 2/2. maddesinde yer alan “…………Yönetici şirket, ücreti gelir vergisi istisnasından yararlanan kişilerin bölgede fiilen çalışıp çalışmadığını denetler. Bölgede fiilen çalışmayanlara istisna uygulandığının tespit edilmesi halinde ziyaa uğratılan vergi ve buna ilişkin cezalardan yönetici şirket de ayrıca sorumludur.” hükmü ile yönetici şirkete ücret istisnasının uygulanmasına ilişkin olarak sorumluluk getirilmiştir. Buna göre, yönetici şirket bölgede faaliyette bulunan firmalardan, çalışacak tüm personelinin SSK kayıtlarının, personele ilişkin işe giriş, işten ayrılma ve 4 aylık SSK bildirimlerinin bir kopyasını aylık dönemler halinde almalıdır. Zira bu suretle her firmada çalıştırılan personelin, görev tanımları, işe 4691 başlama sayılı tarihleri, Kanunla çalıştırıldıkları öngörülen projelerin istisna kontrolü hükmünden yapılarak faydalandırılıp faydalandırılamayacağı kontrol edilecektir. 147 Bununla birlikte, istisnanın doğru bir şekilde uygulanabilmesi için, TGBKUY’nin 37/c. maddesinde “Bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve AR-GE personelinin bu görevleri ile ilgili ücretlerinin 31.12.2013 tarihine kadar her türlü vergiden istisna edilmesi için; ilgili girişimcilerin, kurum veya 146 06.07.2001 tarih ve 24454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun 7/2. maddesi. 147 Kiraz, “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel Avantajlar-IV”, s. 170,171. 89 kuruluşların Bölgede istihdam ettikleri tüm araştırmacı, yazılımcı, AR-GE personelinin listesini, AR-GE projelerindeki görev tanımlarını, nitelik ve çalışma sürelerini aylık olarak belirleyip yönetici şirkete onaylatmaları ve aylık olarak Maliye Bakanlığına beyanda bulunmaları gerekir.” hükmüne yer verilerek, personeli istihdam eden şirkete de ayrıca sorumluluk getirilmiştir. Kanun'da bölgede fiilen çalışmayanlara istisna uygulandığının tespit edilmesi (vergi dairesince yaptırılan yoklamalar, vergi incelemeleri) halinde ziyaa uğratılan vergi ve buna ilişkin cezalardan yönetici şirketlerin ayrıca sorumlu olacağı belirtilmiş olmasına rağmen, yönetici şirketin personeli istihdam eden firma ile müşterek mi müteselsilen mi sorumlu olacağı belirtilmemiştir. Bu konuyu açıklayıcı idari bir yorum bulunmamakla birlikte, istisna uygulanması nedeniyle ziyaa uğratılan vergi ve buna bağlı cezaların takip ve tahsilinde aşamasında öncelikle personeli istihdam eden girişimci firmaya başvurulması, bu takip ve tahsil süreci sonunda personeli istihdam eden girişimci firmadan alınamayan vergi ve buna bağlı cezalar bulunması durumunda yönetici şirkete başvurulması yani yönetici şirketin ikinci derecede sorumlu tutulması daha doğru olacaktır. Muhtemel ihtilafların önüne geçilmesi bakımından, bu konunun idari düzenlemelerle açıklığa kavuşturulması gerekmektedir. Diğer taraftan, 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun’un 3/3. maddesinde “………………….. 26/6/2001 tarihli ve 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununun geçici 2 nci maddesi uyarınca ücreti gelir vergisinden istisna olan personelin; bu çalışmaları karşılığında elde ettikleri ücretleri üzerinden hesaplanan sigorta primi işveren hissesinin yarısı, her bir çalışan için beş yıl süreyle Maliye Bakanlığı bütçesine konulacak ödenekten karşılanır.” hükmüne yer verilerek, söz konusu personel için gelir vergisi istisnası dışında, SSK primi işveren hissesi avantajı da sağlanmıştır. 90 2.3. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDE YÖNETİCİ ŞİRKETLERE YÖNELİK VERGİSEL DÜZENLEMELER Anonim şirket statüsündeki yönetici şirket TGBK ve TGBUY’de “Yönetici Şirket: Kanuna uygun ve anonim şirket olarak kurulan, Bölgenin yönetimi ve işletilmesinden sorumlu şirketi ifade eder” şeklinde tanımlanmış olup, kuruluşu ve ortaklık oluşumu ile yönetimi ve işletilmesine ilişkin görev ve sorumlulukları çalışmanın 1.5.2. bölümünde ayrıntılı şekilde anlatılmıştır. TGB’lerde faaliyette bulunan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri ile çalışan personele uygulanan istisnalar dışında, bu bölgelerde faaliyette bulunan yönetici şirketlere yönelik vergi, resim ve harç istisnası ile kazanç istisnası olmak üzere iki tür istisna tanınmıştır. 2.3.1. İstisna Uygulamasının Kapsamı Yönetici şirketlerin istisna kapsamına giren kazançları, TGBK kapsamında; bölgenin kurulmasına, yönetilmesine, işletilmesine ilişkin faaliyetlerden kaynaklanan kazançlardır. 4691 sayılı TGBK’da yönetici şirketlere 5035 sayılı Kanun ile yapılan düzenlemeden önce yalnızca vergi, resim ve harç istisnası tanınmıştı. Söz konusu düzenleme ile TGBK’da yapılan değişiklikle yönetici şirketlere kazanç istisnası da tanınmıştır. Böylece yönetici şirketler, TGBK’nın uygulanması ile ilgili işlemlerde her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğu gibi, bu Kanun kapsamında elde ettikleri kazançlar da 31.12.2013 tarihine kadar kurumlar vergisinden müstesna olacaktır. Yönetici şirketlerin bölge içinde TGBK kapsamında olan ve olmayan faaliyetleri veya bölge içindeki ve bölge dışındaki faaliyetleri bir arada gerçekleştirmeleri söz konusu olabilmektedir. Bu durumda, yönetici şirketlerin bölge dışındaki faaliyetlerinden, bölge içinde Kanun kapsamındaki faaliyetlerinden ve bölge içinde olmakla birlikte Kanun kapsamı dışındaki faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlarının ayrımı büyük önem taşımaktadır. Bu durumdaki mükelleflerin muhasebe kayıtlarının bu ayrıma imkan verecek şekilde tutulması gerekmektedir. 91 Öncelikle, yönetici şirketlerin vergi, resim ve harç istisnasından yararlanabilmeleri için söz konusu vergi, resim ve harcın TGBK’nın uygulanması işlemlerinden doğması hususu sınır olarak gösterilmiştir. Bu şirketlerin aynı zamanda bölge dışında faaliyetinin olması ya da bölge içerisinde olup teknoloji ve Ar-Ge ile ilgisi olmayan bir faaliyette bulunması hallerinde bunlar için vergi, resim ve harç ödemesi gerekecektir. Bu bakımdan, vergi tekniğine ilişkin bu tartışmanın dışında kalmak isteyen yönetici şirketlerin, sadece TGB içinde ve TGBK’da belirtilen konularda faaliyet göstermesi gerekmektedir. Yönetici şirketlerin Kanun’un uygulaması kapsamındaki faaliyetleri dışında ancak, normal ticari işlemleri kapsamında elde edecekleri gelirleri ile olağandışı gelirlerinin istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir. Bu kapsamda nakitlerin değerlendirilmesi sonucu oluşan faiz gelirleri, yabancı para cinsinden aktifler dolayısıyla oluşan kur farkları, iktisadi kıymetlerin elden çıkarılmasından doğan gelirler istisna kapsamında değerlendirilmez. 148 2.3.2. Yönetici Şirketin İstisna Karşısındaki Durumu 2001 yılında kabul edilerek yürürlüğe giren TGBK’da 149 “Yönetici şirket, bu Kanunun uygulanması ile ilgili işlemlerde her türlü vergi, resim ve harçtan muaftır.” hükmü yer almaktadır. 5035 sayılı Kanun’un 44. maddesi ile TGBK’ya eklenen 2/1. maddede “Yönetici şirketlerin bu Kanun uygulaması kapsamında elde ettikleri kazançlar ………………… 31.12.2013 tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden müstesnadır.” hükmüne yer verilmiştir. Bu hükümle, yönetici şirketin Kanun ile kendisine verilen bölgenin işletilmesine ve yönetilmesine ilişkin görevleri kapsamında gerçekleştirmiş olduğu faaliyetlerinden elde etmiş olduğu kazançlara istisna tanınmıştır. 148 15.03.2004 tarih ve KVK-6/2004-4/Teknoloji Geliştirme Bölgeleri-2 sayılı Kurumlar Vergisi Sirküleri/6’nın 3.3.3.2. bölümü. 149 06.07.2001 tarih ve 24454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun 8/2. maddesi. 92 Diğer taraftan, 5281 sayılı Kanun 150 ile TGBK’nın geçici 2. maddesine eklenen fıkra ile “Bu madde hükümleri TÜBİTAK-Marmara Araştırma Merkezi Teknoloji Serbest Bölgesi yönetici şirketi, bu bölgede faaliyet gösteren Gelir ve Kurumlar Vergisi mükellefleri ile bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve AR-GE personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri bakımından da uygulanır.” hükmüne yer verilerek TÜBİTAK-Marmara Araştırma Merkezi Teknoloji Serbest Bölgesindeki yönetici şirket de bu Kanun kapsamına alınmıştır. TGBUY’nin 37/a. maddesinde ise “Yönetici şirketin Kanunun uygulanması ile ilgili işlemlerde her türlü vergi, resim ve harçtan muaf tutulabilmesi için; yönetici şirketin kuruluşunu gerçekleştirerek tüzel kişiliğinin Ticaret Sicil Gazetesinde ilanından sonra Maliye Bakanlığına başvuruda bulunması gerekir.” hükmüne yer verilerek, yönetici şirketin muafiyetten yaralanması şarta bağlanmıştır. Yönetici şirkete, ilk başta sadece Kanun’un uygulaması ile ilgili işlemler dolayısıyla her türlü vergi, resim ve harca ilişkin olarak muafiyet sağlanmış olup, daha sonra yapılan düzenleme ile kurumlar vergisi istisnası da tanınmıştır. Her türlü vergi, resim ve harç muafiyeti ilk bakışta KDV muafiyetinin de söz konusu olduğunu akla getirmektedir. Ancak, yönetici şirketin yapacağı işlemler nedeniyle düzenleyeceği faturalarda KDV hesaplaması gerekmektedir. Çünkü bu muafiyet KDV’yi kapsamamakta ve yönetici şirket KDV Kanunu’nun geçici 20. maddesindeki istisnasından yararlanamamaktadır. 151 TGBK’nın geçici 2. maddesi hükmü ile birlikte değerlendirildiğinde, muafiyet hükmünün sadece Kanun’un uygulanması ile ilgili işlemlere muamele vergileri yönünden tanınan muafiyet hükmü olduğu ortaya çıkacaktır. 152 150 31.12.2004 tarih ve 25687 sayılı 3. Mükerrer Resmi Gazete’de yayımlanan 5281 sayılı Vergi Kanunlarının Yeni Türk Lirasına Uyumu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 41. maddesi. 151 Erdoğan Sağlam, "Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde (Teknoparklarda) Uygulanan Vergisel Teşvikler", Vergi Dünyası, sayı 280, Aralık, 2004, s. 42. 152 Abdullah Kiraz, “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel AvantajlarII”, Yaklaşım, sayı 141, Eylül, 2004, s. 128. 93 2.3.3. İstisna Tutarının Tespiti TGBK’nın geçici 2. maddesi ile yönetici şirkete sağlanan istisna kazanç istisnasıdır. Dolayısıyla istisna kapsamındaki elde edilen hasılattan bu faaliyetler nedeniyle yüklenilen gider ve hasılat unsurlarının düşülmesi sonucu bulunacak kazancın tamamı istisna olacaktır. İstisna kazancının ve bu bağlamda kurumlar vergisi matrahının tespiti açısından, Kanun uygulaması kapsamında bulunan ve bulunmayan hasılat, maliyet ve gider unsurlarının ayrı ayrı izlenmesi gerekmektedir. Yani kazancın istisna kapsamı dışındaki faaliyetlere ait giderlerle ve gelirlerle ilişkilendirilmesi, beyan edilecek matrahın hatalı tespitine yol açacaktır. Kanun uygulaması kapsamında istisna edilen faaliyetlerin zararla sonuçlanması halinde bu zararların diğer kazançlardan indirilmesi mümkün değildir. 153 2.3.4. İstisna Uygulamasında Süre Yönetici şirketlerin bu Kanun’un uygulaması kapsamında elde ettikleri kazançlar, 01.01.2004 tarihinden geçerli olmak üzere 31.12.2013 tarihine kadar kurumlar vergisinden müstesnadır. 154 Diğer taraftan, yönetici şirketler TGBK’nın uygulanması ile ilgili işlemlerde her türlü vergi, resim ve harçtan muaftır. Görüldüğü gibi, TGBK’da yönetici şirketlere tanınan kazanç istisnası uygulamasında süre sınırı söz konusu iken, bu Kanun’un uygulanması ile ilgili işlemleri için tanınan vergi, resim ve harç istisnası uygulamasında herhangi bir süre sınırı söz konusu değildir. 2.3.5. İstisna Uygulaması ile İlgili Diğer Hususlar Bölgede faaliyet gösteren yönetici şirketler de bölgede faaliyet gösteren kurumlar gibi kurumlar vergisi mükellefidir. Bu nedenle yönetici 153 15.03.2004 tarih ve KVK-6/2004-4/Teknoloji Geliştirme Bölgeleri-2 sayılı Kurumlar Vergisi Sirküleri/6’nın 3.3.3. bölümü. 154 15.03.2004 tarih ve KVK-6/2004-4/Teknoloji Geliştirme Bölgeleri-2 sayılı Kurumlar Vergisi Sirküleri/6’nın 3.3.3.3. bölümü. 94 şirketlerin, TGBK’nın uygulaması kapsamında elde ettikleri kazançlara ilişkin kurumlar vergisi istisnası ile bağlantılı olarak tabi oldukları istisna kazançlara ilişkin, ortak genel giderler ve amortisman uygulaması, istisna kazancın muhasebe kayıtları ve beyannamede gösterilmesi gibi hususlar 2.1. bölümdeki kurumlar vergisi mükellefleri için geçerli olan açıklamalar doğrultusunda yerine getirilecektir. 2.4. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDE ÜRETİLEN BAZI MAL VE HİZMETLERE TANINAN KDV İSTİSNASI TGBK’da, bölgede faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin münhasıran bu bölgedeki yazılım ve Ar-Ge faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlarına gelir ve kurumlar vergisi istisnası sağlanmasına rağmen, bu girişimcilerin faaliyetleri sonucunda ürettikleri mal ve hizmetlere katma değer vergisi istisnası sağlayan herhangi bir düzenleme yapılmamıştır. Bölgede faaliyette bulunan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerince, gelir ve kurumlar vergisi istisnasının yanı sıra kendilerine katma değer vergisinde de istisna uygulanması yönünde istek ve beklentiler TGBK’nın yürürlüğe girdiği tarihten itibaren bölgede faaliyette bulunan girişimciler tarafından gündemde tutulmuştur. Bu istek ve beklentiler göz önüne alınarak 5035 sayılı Kanun’un 11. maddesiyle KDVK’ya geçici 20. madde eklenmek suretiyle, 01.01.2004 tarihinden itibaren bazı mal ve hizmetlere katma değer vergisi istisnası getirilerek bölgede faaliyette bulunmanın cazibesi vergisel olarak daha da arttırılmıştır. 155 2.4.1. İstisna Uygulamasının Kapsamı TGB’lerdeki KDV istisnasına ilişkin olarak KDVK’da 156 yer alan hüküm aşağıdaki gibidir. 155 Abdullah Kiraz, “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel AvantajlarV”, Yaklaşım, sayı 144, Aralık, 2004, s. 155. 156 02.11.1984 tarih ve 18563 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun Geçici 20/1. maddesi. 95 “1. 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’na göre teknoloji geliştirme bölgesinde faaliyette bulunan girişimcilerin kazançlarının gelir veya kurumlar vergisinden istisna bulunduğu süre içinde münhasıran bu bölgelerde ürettikleri ve sistem yönetimi, veri yönetimi, iş uygulamaları, sektörel, internet, mobil ve askeri komuta kontrol uygulama yazılımı şeklindeki teslim ve hizmetleri katma değer vergisinden müstesnadır. Maliye Bakanlığı; program ve lisans türleri itibarıyla istisnadan yararlanılacak bedele ilişkin olarak asgari sınır belirlemeye, istisna uygulanacak yazılım programlarını tanımlamaya ve uygulamaya ilişkin usul ve esasları tespit etmeye yetkilidir.” 2. Bu Kanunun yayımı tarihine kadar gerçekleşen ve hem tam istisna hem kısmi istisna kapsamına giren işlemlere ilişkin olarak yüklenilen vergiler Katma Değer Vergisi Kanununun 32 nci maddesine göre iade edilir. 3. Bu Kanunun yayımı tarihinden önce başlayan inşaat taahhüt işlerinde Katma Değer Vergisi Kanununun 16 ncı maddesinin (1) numaralı fıkrasının bu Kanunla değiştirilmeden önceki (c) bendi hükmü uygulanır. 4. 2003 takvim yılında gerçekleştirilen indirimli orana tâbi işlemlerle ilgili iade taleplerinde, Katma Değer Vergisi Kanununun 29 uncu maddesinin (2) numaralı fıkrasının bu Kanunla değiştirilmeden önceki hükmüne göre işlem yapılır.” Bu hükme göre, istisna sadece, bölgede üretilecek yazılım, program ve lisansını kapsayacak, Ar-Ge faaliyetlerini ve satış sonrası yapılan destek ve bakım hizmetleri istisna kapsamında değerlendirilmeyecektir. Bu istisna bölge dışında yaratılan katma değeri kavramayacaktır. Ancak, belirtilen hizmetlerin bölge içinde veya bölge dışında üretilip üretilmediğinin tespiti önem arz eden bir konu olmakla beraber bunun nasıl tespit edileceği hususu açık değildir. 157 Diğer taraftan, TGB’lerde üretilen yazılımlara ilişkin teslim ve hizmetlerin kimlere yapılması halinde, yani sadece TGB’lerde faaliyette bulunan kişi ve kurumlara yapılması halinde mi, sadece bölge dışındaki kişi 157 Abdullah Kiraz, “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel AvantajlarV”, s. 156. 96 ve kurumlara yapılması halinde mi, yoksa hem bölgedeki hem de bölge dışındaki kişi ve kurumlara yapılması halinde mi söz konusu istisnanın mümkün olacağı hususunda da açıklık yoktur. Aslında, madde hükmünde Maliye Bakanlığı, program ve lisans türleri itibarıyla istisnadan yararlanılacak bedele ilişkin olarak asgari sınır belirlemeye, istisna uygulanacak yazılım programlarını tanımlamaya ve uygulamaya ilişkin usul ve esasları tespit etmeye yetkili kılınmıştır. Ancak, Maliye Bakanlığınca söz konusu hizmetlerin tanımı ile uygulamaya ilişkin usul ve esaslar hakkında kanun, yönetmelik, genel tebliğ ve sirküler bazında yapılmış her hangi bir açıklamaya rastlanılmamıştır. Uygulamada karmaşaya yol açmamak için ve tereddütlerin giderilmesi açısından Maliye Bakanlığı’nca bir an önce bir düzenleme yapılmasına ihtiyaç vardır. Ayrıca, KDV istisnası sadece bölgede faaliyet gösteren kişi ve kurumlara tanınmış olup, bölgede yönetici şirket konumunda olan firmaların bu istisnadan yararlanması söz konusu değildir. 158 Dolayısıyla, yönetici şirketler genel esaslar çerçevesinde KDV mükellefi olacaklardır. 159 2.4.2. İstisna Uygulamasında Süre KDV istisnası; 4691 sayılı TGBK’ya göre teknoloji geliştirme bölgesinde faaliyette bulunan girişimcilerin kazançlarının gelir veya kurumlar vergisinden istisna bulunduğu süre içerisinde geçerlidir. Bölgede faaliyette bulunan girişimcilerin kazançları 4691 sayılı Kanun’un yürürlüğe girdiği 06.07.2001 ila 31.12.2013 tarihleri arasında istisna olmakla birlikte, katma değer vergisi istisnası KDVK’nın geçici 20. maddesinin yürürlüğe girdiği 01.01.2004 tarihi ila 31.12.2013 tarihleri arasında geçerli olacaktır. Zira, TGBK’da; Bölgede faaliyette bulunan girişimcilere katma değer vergisi istisnası sağlayan bir hüküm bulunmamaktadır. 160 158 Yerli Yersiz Vergi, “Ar-Ge Harcamalarının Vergisel Boyutu“ (Erişim) http://yerliyersizvergi. blogspot.com/2007/11/ar-ge-harcamalarinin-vergisel-boyutu.html, 11.10.2009. 159 Ürel, a.g.m., s. 107. 160 Kiraz, “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel Avantajlar-V”, s. 156. 97 2.4.3. İstisnanın Mahiyeti TGB’lerde faaliyette bulunan girişimcilerin münhasıran bu bölgelerde ürettikleri yazılım, program ve lisansına ilişkin teslim ve hizmetler için tanınan KDV istisnası KDVK’nın 29. maddesinde düzenlenen kısmi istisna mahiyetindedir. Çünkü bu istisna KDVK’nın 32. maddesinde düzenlenmiş olan tam istisna kapsamında nitelendirilecek teslim ve hizmetlerden değildir. KDVK’nın 30/1. maddesinde, vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilmiş bulunan malların teslimi ve hizmet ifası ile ilgili alış vesikalarında gösterilen veya bu mal ve hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan KDV’nin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan KDV’den indirilemeyeceği belirtilmiştir. Bu kapsamda, bölgedeki girişimcilerin kısmi istisnaya tabi bu işlemleriyle ilgili yüklendikleri KDV’yi, vergiye tabi işlemleri üzerinden hesapladıkları KDV’den indirmeleri ve iade almaları mümkün değildir. Bu mahiyetteki katma değer vergisinin indirilecek katma değer vergisi hesapları ile ilişkilendirilmeksizin, teknoloji geliştirme bölgesi kazancının gelir veya kurumlar vergisinden istisna olduğu süre içerisinde, teknoloji geliştirme bölgesi kazancının tespitinde gider veya maliyet olarak kabul edilmesi, teknoloji geliştirme bölgesi dışındaki kazançların tespitinde ise gider veya maliyet olarak kabul edilmemesi gerekmektedir. TGB’nin etkinliği ve cazibesini azaltan bu olumsuz durumdan kurtulmak isteyen girişimciler, KDVK’nın 18. maddesinde düzenlenmiş bulunan istisnadan vazgeçme hükmünden yararlanarak kurtulabilinir. Bu durumda, bölgedeki girişimcilerin söz konusu teslim ve hizmetlerinde KDV hesaplaması, buna karşılık da alışlarındaki KDV’yi indirim konusu yapması mümkün olacaktır. Bugüne kadar kısmi istisna mahiyetindeki diğer işlemlere yönelik düzenlemeler ile paralellik sağlanması bakımından, bölgede faaliyette bulunan girişimcilerce teslim ve hizmet ifasına ilişkin olarak düzenlenecek fatura ve benzeri belgelerde “Katma değer vergisi kanunun geçici 20. maddesi uyarınca katma değer vergisi hesaplanmamıştır.” yönünde bir şerhe yer verilmesi uygun olacaktır. 161 161 Kiraz, “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel Avantajlar-V”, s. 158. 98 KDVK’nın geçici 20. maddesinde 5035 sayılı Kanun’un yayım tarihine kadar gerçekleşen ve hem tam istisna hem de kısmi istisna kapsamına giren işlemlere ilişkin olarak yüklenilen vergilerin KDVK’nın 32. maddesine göre iade edileceği belirtilmiştir. Böylece 01.01.2004 tarihine kadar gerçekleşen ve aynı anda kısmi ve tam istisna kapsamına giren işlemlerde iadeye imkan sağlanarak ihtilaf konusu hususa açıklık getirilmiştir. Kanun maddesinin 3 numaralı fıkrası ile gümrüklü sahalarda ifa edilen ve bu Kanun ile vergilenmesi düzenlenen inşaat taahhüt işlerinde maliyetlerin oluşmuş olması nedeniyle Kanun’un yürürlüğe girdiği tarihten önce başlayanlar için istisna uygulamasının devam edeceği hükmüne yer verilmektedir (5035 sayılı Kanun gerekçesi). Ayrıca maddenin 4 numaralı fıkrası ile 2003 yılı içinde gerçekleştirilen indirimli orana tabi işlemlerle ilgili iade taleplerinde 3065 sayılı Kanun’un değiştirilmeden önceki 29/2. maddesine göre işlem yapılacağı açıklığa kavuşturulmuştur. Buna göre bu iade talepleri 29/2. maddenin bu Kanunla değiştirilmeden önceki hükmüne göre Maliye Bakanlığı’na verilen yetki çerçevesinde yayımlanan tebliğlerdeki açıklamalara uygun şekilde yerine getirilecektir. 162 2.5. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDEKİ TEŞVİK UYGULAMASI İLE İLGİLİ DİĞER HUSUSLAR 2.5.1. Bağış ve Yardımların Vergilendirilmesi Teknoloji geliştirme bölgelerinde faaliyet gösterecek ve kanundaki amaçlara hizmet edecek kurum ve kuruluşların faaliyetlerini sürdürebilmeleri sadece kendi kazançları ile yapmaları mümkün değildir. Bu tür inceleme ve araştırma faaliyetlerinde yardım ve bağışın önemi büyüktür ve ancak bu sayede işler yürütülebilir. 163 162 Atay, a.g.e., s. 54 163 Öztürk, Özer, a.g.m, s. 17. 99 KVK-6/2004-4/Teknoloji Geliştirme Bölgeleri-2 Sirküleri’nde 164; “Bölgede faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine herhangi bir karşılık beklemeksizin TÜBİTAK ve benzeri kurumlar tarafından yapılan bağış ve yardımlar, Kurumlar Vergisi Kanununun 1 nci maddesinde yer alan kurum kazancının gelir vergisi mevzuuna giren gelir unsurlarından terekküp edeceğine yönelik hüküm gereğince vergiye tabi olacak kazancın tespitinde dikkate alınmayacaktır.” hükmüne yer verilmiştir. Ancak, Sirkülerdeki bu düzenleme, 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği ile 165, “Bölgede faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine, diğer kurumlardan geri ödeme koşuluyla sermaye desteği olarak sağlanan yardımlar, borç mahiyetinde olduğundan bu yardımların ticari kazanca dahil edilmesi söz konusu olmayacaktır. Diğer taraftan, teknoloji geliştirme bölgelerinde faaliyet gösteren mükelleflere, istisnadan yararlanan Ar-Ge projelerine ilişkin olarak, TÜBİTAK ve benzeri kurumlar tarafından ilgili mevzuat çerçevesinde hibe şeklinde sağlanan destek tutarları ile diğer kurumların bu mahiyetteki her türlü bağış ve yardımları, kurum kazancına dahil edilecek ve istisnadan yararlandırılacaktır.” şeklinde değiştirilmiştir. Buna göre, TGB’lerde faaliyet gösteren firmaların 4691 sayılı Kanunun geçici 2. maddesinde öngörülen istisnadan yararlanan Ar-Ge projelerine diğer kurumlar tarafından sağlanan sermaye desteklerinden; - Geri ödeme koşuluyla sağlananlar, borç mahiyetinde olup ticari kazanca dahil edilmesi söz konusu değildir. - Hibe şeklinde sağlananlar ile diğer kurumlardan bu mahiyette sağlanacak her türlü destek tutarları ticari kazancın bir unsuru olarak kazanca dahil edilecektir. Bu mahiyetteki desteklerin firmaların diğer 164 15.03.2004 tarih ve KVK-6/2004-4/Teknoloji Geliştirme Bölgeleri-2 sayılı Kurumlar Vergisi Sirküleri/6’nın 4.2. bölümü. 165 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 5.12.2.4. maddesi. 100 faaliyetlerinden doğan kazançlarına dahil edilerek vergilendirilmesi söz konusu değildir. Söz konusu tutarlar geçici vergi ve kurumlar vergisinin hesaplanmasında istisnaya tabi gelirler kapsamında değerlendirilmektedir. Buraya kadar bağış ve yardımların TGB’lerde faaliyette bulunan kurum ve kuruluşlarca nasıl dikkate alınacağı anlatılmış olup, bağış ve yardımı yapan kurum ve kuruluşlarca nasıl dikkate alınacağı bir diğer önemli noktadır. 5035 sayılı Kanun 166 ile yürürlükten kaldırılmadan önce, 4691 sayılı TGBK’nın 8/5. maddesinde “Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerince bu Bölgelerde AR-GE faaliyetlerinde bulunan kişi, kurum veya kuruluşlara makbuz karşılığı sponsor olarak yapılan bağış ve yardımlar toplamı 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesinin (2) numaralı bendi ile 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 14 üncü maddesinin (6) numaralı bendinde belirtilen oran ve esaslar dahilinde indirime tabi tutulur.” hükmü yer almaktaydı. 193 sayılı GVK’da bilimsel araştırma ve geliştirme faaliyetinde bulunan kurum ve kuruluşlara makbuz karşılığında yapılan bağış ve yardımların indirim/gider olarak kabul edileceğine ilişkin herhangi bir düzenleme bulunmamaktadır. Ancak, 5520 sayılı KVK’nın 10/1-c maddesinde; kurumlar vergisi matrahının tespitinde, kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla, bilimsel araştırma ve geliştirme faaliyetinde bulunan kurum ve kuruluşlara makbuz karşılığında yapılan bağış ve yardımların toplamının o yıla ait kurum kazancının %5'ine kadar olan kısmı kurum kazancından indirilebileceği, bağış ve yardımların nakden yapılmaması halinde ise, bağışlanan veya yardımın konusunu oluşturan mal veya hakkın maliyet bedeli veya kayıtlı değeri, bu değer mevcut değilse Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre takdir komisyonlarınca tespit edilecek değerin esas alınacağı belirtilmiştir. KVK hükmüne göre; söz konusu bağış ve yardımların matrahtan indirilebilmesi için aşağıdaki şartları taşıması gerekir; 166 02.01.2004 tarih ve 25334 sayılı Mükerrer Resmi Gazete’de yayımlanan 5035 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 49/7. maddesi. 101 Bilimsel araştırma ve geliştirme faaliyetlerinde bulunan kurum ve kuruluşlara yapılması, • Toplam tutarının, o yıla ait kurum kazancının %5’ini aşmaması, • Makbuz karşılığı olması, • Karşılıksız yapılması, • Sadece ilgili dönem kazancından indirilmesi (İndirilemeyen kısım diğer yıla nakledilemez.) • Beyannamede ayrıca gösterilmesi Dolayısıyla, TGB’lerde Ar-Ge faaliyetinde bulunan kişi, kurum ve kuruluşlara makbuz karşılığı yapılan bağış ve yardımları vergi matrahından sadece kurumlar vergisi mükellefleri indirebilecekler, gelir vergisi mükellefleri söz konusu bağış ve yardımları gider/indirim konusu yapamayacaklardır. Bağış ve yardımlar, harcamanın veya bağış ve yardımın yapıldığı tarihte kayıtlarda gider olarak dikkate alındığından, söz konusu harcamalar ile bağış ve yardımların kurum kazancının tespitinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması ve kurum kazancının yeterli olması halinde, beyanname üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla kurumlar vergisi matrahından indirilmesi gerekmektedir. İndirilebilecek bağış ve yardım tutarının tespitinde esas alınan kurum kazancı, zarar mahsubu dahil giderler ile iştirak kazançları istisnası düşüldükten sonra, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki [Ticari bilanço kârı – (iştirak kazançları istisnası + geçmiş yıl zararları)] tutardır. 167 Bağış ve yardımlarla ilgili olarak dikkat edilmesi gerekilen önemli bir husus da sadece Ar-Ge faaliyetlerinde bulunan kişi, kurum ve kuruluşlara makbuz karşılığı yapılan bağış ve yardımların, kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılacağıdır. Yani TGB’lerde yazılım faaliyetinde bulunan kişi, kurum ve kuruluşlara yapılacak bağış ve yardımlar kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınmayacaktır. Diğer taraftan, 193 sayılı GVK’da bilimsel araştırma ve geliştirme faaliyetinde bulunan kurum ve kuruluşlara makbuz karşılığında yapılan bağış 167 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 10.3.2.1. maddesi. 102 ve yardımların indirim/gider olarak kabul edileceğine ilişkin herhangi bir düzenleme bulunmamakla birlikte, bu kuruluşlarca yapılan bağış ve yardımlara ilişkin olarak 5228 sayılı Kanun 168 ile yapılan değişiklikle, 193 sayılı GVK’nın 89/7. maddesinde bir düzenleme yapılmıştır. Söz konusu maddede, bilimsel araştırma faaliyetinde bulunan kurum ve kuruluşlar tarafından yapılan ya da Kültür ve Turizm Bakanlığınca desteklenen veya desteklenmesi uygun görülen ve bu maddede sayılan kültür, sanat ve turizm faaliyetlerine ilişkin harcamalar ile bu amaçla yapılan her türlü bağış ve yardımların %100'ünün (Bakanlar Kurulu, bölgeler ve faaliyet türleri itibariyle bu oranı yarısına kadar indirmeye veya kanuni oranına kadar çıkarmaya yetkilidir) gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerden indirilebileceğine ilişkin hükme yer verilmiştir. Bu maddede ayrıca, bağış ve yardımın nakden yapılmaması halinde, bağışlanan veya yardımın konusunu teşkil eden mal veya hakkın varsa mukayyet değeri, yoksa Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre takdir komisyonunca tespit edilecek değerin esas alınacağı belirtilmiştir. KVK’da benzer bir hükme yer verilmediği için, GVK’nın bu hükmünden sadece bölge dışında ve TGB’lerde faaliyet gösteren gelir vergisi mükellefleri faydalanabilecek, bölge dışındaki ve bölgedeki kurumlar vergisi mükellefleri (yönetici şirket dahil) bu hükümden faydalanamayacaklardır. Ancak, bölgede faaliyet gösteren gelir vergisi mükelleflerinin, münhasıran bu bölgedeki yazılım ve Ar-Ge faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları 31.12.2013 tarihine kadar gelir vergisinden müstesna olduğu için, beyan edilecek gelir bulunmaması nedeniyle indirilebilecek bağış ve yardımdan bahsetmek mümkün olmayacaktır. Dolayısıyla, herhangi bir yıl indirim konusu yapılamayan bağış ve yardımlar sonraki yıla da devredilemeyeceği için, bölgedeki gelir vergisi mükellefleri istisnanın sona erdiği 31.12.2013 yılına kadar yapacakları bağış ve yardımları indirim konusu yapamayacaklardır. Ancak 2014 takvim yılı ve daha sonraki yıllarda yapacakları bağış ve yardımları indirim konusu yapabileceklerdir. 168 31.07.2004 tarih ve 25539 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5228 sayılı Bazı Kanunlarda ve 178 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 28. maddesi. 103 2.5.2. Şube Kazancının Tespiti Bölgede yürütülecek faaliyetin şube, üretim yeri veya ayrı bir şirket olması şeklinde kanunda özel bir belirleme bulunmamaktadır. Burada dikkat edilmesi gereken nokta, bölgede yürütülen faaliyetin tamamen bağımsız bir işletme olarak düşünülmesi gerekir. 169 Bölgedeki şubelerle merkez faaliyetlerinin ayrıştırılması esas olduğundan mükelleflerin, 4691 sayılı Kanun’un 8. maddesi kapsamına giren istisna kazançlarının tespiti sırasında merkeze ait giderlerini de indirim konusu yapmaları mümkün değildir. 170 Bölgede şube olarak faaliyet gösterecek mükelleflerin, bu bölgeden şubeleri kanalıyla elde edecekleri kazançları nedeniyle istisnadan yararlanabilmeleri için, merkez faaliyetlerine ilişkin gelir ve giderleri ile bu bölgelerdeki şubelerinin faaliyetlerine ilişkin gelir ve giderlerinin kayıtlarını ayrı ayrı izlemeleri gerekmektedir. Bunun için, tek düzen hesap planına ve vergi mevzuatına uygun biçimde merkez ve şubeleri için ayrı defter tutmalı ve ayrı belge bastırmalıdırlar. Teknoloji geliştirme bölgelerinde şube olarak faaliyet gösteren firmaların, bu şubelerinden üçüncü kişilere hizmet vermeyip yalnızca kendi merkezlerine hizmet vermeleri durumunda, serbest bölge uygulamasından farklı olarak merkezlerine kestikleri faturalar dahili bir işlem olarak değerlendirilmeli, yani bu işlem nedeniyle şubede oluşan kazanca istisna uygulanmamalıdır. Serbest Bölgeler Kanunu’ndaki düzenlemenin aksine TGBK’da merkezden şubeye yapılan satışların ihracat, şubeden merkeze yapılan satışların ise ithalat sayılacağı yönünde herhangi bir düzenleme yoktur. Teknoloji geliştirme bölgelerindeki şubeler Türkiye içindeki şubeler gibidir. Bu nedenle yalnızca merkezine hizmet verecek şubeleri ayrı bir şirket olarak yapılandırmakta yarar vardır. 171 169 Öztürk, Özer, a.g.m., s. 13. 170 Öztürk, a.g.m., s. 6. 171 Sağlam, a.g.m., s. 41. 104 2.5.3. Dernek ve Vakıfların Faaliyetleri Dernek ve vakıflar tüzel kişilikleri itibariyle kurumlar vergisi mükellefi değildir. Ancak, bu durum dernek ve vakıfların teknoloji geliştirme bölgelerinde yazılım ve Ar-Ge faaliyetinde bulunmasına engel teşkil etmemektedir. Özellikle vakıf üniversitelerinin bu bölgelerde teknolojik yatırımlar yapması için ideal bir ortam yaratılmıştır. Dernek ve vakıfların teknoloji gelişimine yönelik faaliyetleri direkt olarak araştırma ve geliştirmeye yönelik olarak bölgede faaliyet göstermek şeklinde olabileceği gibi bölgede faaliyet gösteren firmalara kredi sağlamak şeklinde de olabilir. Vakıflarca sağlanan krediler vakıfların gelir elde etme amacı olmadığı için faizsiz olarak ilgili şirketlere verilmektedir. 172 2.5.4. İstisna Kazançlarda Stopaj Uygulaması 2.5.4.1. Kar Paylarının Dağıtılması Durumunda Stopaj Uygulaması Yönetici şirketler dahil olmak üzere TGB’lerde faaliyette bulunan şirketlerin, bu bölgelerde elde ettikleri istisna kapsamında olan kazançlarını dağıtmaları halinde, elde edenin hukuki niteliğine göre dağıtılan kar payları üzerinden GVK 173 gerekmektedir. Söz ile KVK 174 konusu uyarınca tevkifat kar vergi payı kesintisi elde yapmaları edenin gelir vergisine/kurumlar vergisine mahsuben yapıldığı için, TGBK’da yer alan istisna hükmünün yapılacak tevkifata etkisi bulunmamaktadır. 4842 sayılı Kanun 175 ile GVK’nın 94/1-6/b maddesinde yapılan değişiklik 24.4.2003 tarihinde yürürlüğe girmiştir. Yapılan bu düzenlemeyle kurumlarda stopaj gelir vergisi uygulaması basitleştirilerek kurumlar 172 Levent Başak, "4691 Sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu ile İlgili Özellikli Durumlar, Sorunlar ve Çözüm Önerileri", Vergici ve Muhasebeciyle Diyalog, sayı 194, Haziran, 2004, s. 102. 173 06.01.1961 tarih ve 10700 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94/1-6/b. maddesi. 174 21.06.2006 tarih ve 26205 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15/2. ve 30/3. maddeleri. 175 24.04.2003 tarih ve 25088 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4842 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 12. maddesi. 105 vergisinden istisna edilen kazançlarla ilgili istisna kullanımına bağlı stopaj uygulaması kaldırılmış, istisna kazanç ve istisna dışı kazanç ayırımına son verilerek vergi kesintisi kar dağıtımı aşamasına bırakılmıştır. Diğer taraftan, vergi kesintisi kar dağıtımına bağlı hale getirilmiş olması nedeniyle, tam mükellef kurumlarca karın dağıtılmaması ve sermayeye eklenmesi kar dağıtımı olarak kabul edilmemiştir. Bu durumda, istisna olsun veya olmasın sermayeye ilave edilen ve dağıtılmayan kazancın niteliğine bakılmaksızın sermayeye ilave edilen tutar üzerinden vergi kesintisi yapılmayacaktır. KVK’nın 15/2. maddesinde, vergiden muaf olan kurumlara dağıtılan, 30/3. maddesinde de Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla kar payı elde edenler hariç olmak üzere dar mükellef kurumlara veya kurumlar vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan (bu Kanun'un 15/3. maddesi uyarınca vergi kesintisine tabi tutulan kazançlar hariç), GVK’nın 75/2-1,2,3 maddesinde sayılan kar payları üzerinden % 15 oranında kurumlar vergi kesintisi yapılacağı belirtilmiştir. GVK’nın 94/1-6/b maddesine göre ise; karın sermayeye eklenmesi kar dağıtımı sayılmamakla birlikte, tam mükellef kurumlar tarafından; -Tam mükellef gerçek kişilere, - Gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara, - Gelir vergisinden muaf olanlara, - Dar mükellef gerçek kişilere (Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla kâr payı elde edenler hariç), - Gelir vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan, 75/2-1,2,3 maddede yazılı kar payları üzerinden % 15 oranında vergi kesintisi yapılır. Bu durumda, kurumlar tarafından elde edilen kar paylarının vergi kesintisine tabi olup olmadığı KVK’nın 15/2. maddesi ve 30/3. maddesine göre, bunun dışındakiler tarafından elde edilen kar paylarının vergi kesintisine tabi olup olmadığı ise GVK’nın 94/1-6/b maddesine göre belirlenecektir. Yukarıdaki açıklamalara göre, tam mükellef kurumlarca; 106 − Tam mükellef kurumlara, − Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla kar payı elde eden dar mükellef kurumlara dağıtılan kar payları üzerinden vergi kesintisi yapılmayacaktır. Bu şekilde kar payı elde eden tam mükellef kurumun söz konusu kar paylarını yukarıda sayılan gerçek veya tüzel kişilere dağıtması halinde ise dağıtılan kısım üzerinden vergi kesintisi yapılacaktır. Kurumlar vergisinden muaf olan kurumlara dağıtılan kar payları üzerinden yapılan vergi kesintisi de söz konusu kurumlar için nihai vergi olmaktadır. 176 2.5.4.2. Serbest Meslek Kazanç Sahibinin Kazancına İlişkin Stopaj Uygulaması İstisna kapsamında bahsi geçen yazılım faaliyetlerinin, belli bir işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluğu altında kendi nam ve hesabına çalışarak bölgede faaliyet gösteren serbest meslek erbabınca da yerine getirilmesi mümkündür. Serbest meslek erbabının gelir vergisi mükellefi olması sebebiyle, bölgede gerçekleştiği yazılım faaliyetleri sonucu elde ettiği kazancın TGBK’ya göre gelir vergisinden istisna olacağı tabiidir. TGBK’nın geçici 2. maddesinde, bölgede yazılım veya bilgisayar programcılığı faaliyetlerinde bulunan serbest meslek erbabına, nakden veya hesaben yapılacak ödemelerden vergi kesintisi yapılıp yapılmayacağının belirtilmemesi sebebiyle bu konuda tereddüt oluşmaktadır. GVK’da 177 yapılan düzenlemeye göre; bilgisayar programcısı ve mucitler ile bunların kanuni mirasçılarının, bilimsel araştırma ve incelemeleri ile bilgisayar yazılımı gibi eserlerini yayınlamak, satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılat gelir vergisinden müstesnadır. Ancak bu istisnaya 176 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 15.6.1. maddesi. 177 06.01.1961 tarih ve 10700 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesi. 107 rağmen, bu Kanun’un 94/2. maddesine göre, serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden %17 (dar mükellefler için %20) vergi tevkifatı yapılacaktır. Bu durumda, TGBK ile getirilen gelir vergisi istisnasının serbest meslek erbabına yazılım veya bilgisayar programcılığı faaliyetleri sonucunda yapılan ödemelerden yapılacak kesintiye etkisi bulunmamaktadır. Yani yapılan ödemeler üzerinden yapılacak tevkifattan sonra serbest meslek erbabının eline geçecek tutar, istisnaya konu olacak gelir vergisi matrahını oluşturacaktır. 2.5.4.3. Bölgede İşyeri Kiralamalarında Stopaj Uygulaması TGB’lerde faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri işyerlerini ya üniversite vakıflarından ya da yönetici şirketten kiralarlar. Girişimcilerin işyerlerini kiraladıkları kuruma göre değişen farklı tevkifat uygulamaları mevcuttur. KVK-1/2003-1/Teknoloji Geliştirme Bölgeleri-1 Sirküleri’nde 178 “Bölgede faaliyet gösteren firmaların, üniversite vakıflarına yapacakları kira ödemeleri üzerinden, Gelir Vergisi Kanununun 94/5-b maddesi hükmü ve 95/6429 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı gereğince % 20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapmaları gerekmektedir. Yönetici şirketlerden yapılan kiralamalarda, kurumlar vergisi mükellefi olmaları dolayısıyla, yapılacak kira ödemeleri üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılmayacaktır.” açıklamasına yer verilmiştir. 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde 179, bölgede faaliyet gösteren mükelleflerin vakıflardan taşınmaz kiralamaları halinde, vakfa yapacakları kira ödemeleri üzerinden (bu vakıfların Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınmış olup olmadığına bakılmaksızın), GVK’nın 94/1-5/b maddesine göre vergi kesintisi yapmaları gerektiği, yönetici şirketlerin ilgili mevzuat uyarınca anonim şirket olarak kurulması zorunlu olduğundan, bu 178 28.10.2003 tarih ve KVK-1/2003-1/Teknoloji Geliştirme Bölgeleri-1 sayılı Kurumlar Vergisi Sirküleri/1’in 5.2. bölümü. 179 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 5.12.2.8. maddesi. 108 şirketlerden yapılan kiralamalarda ödenen kira bedelleri üzerinden vergi kesintisi yapılmayacağı belirtilmiştir. TGBK’da yönetici şirketlerin anonim şirket olarak kurulmasının zorunlu olduğu belirtilmesine rağmen, yönetici şirketlerin dar veya tam mükellef kurum olması gerektiği yönünde bir açıklama bulunmamaktadır. Burada dikkat edilmesi gereken husus, yönetici şirketin tam mükellefiyete tabi olabileceği gibi, dar mükellefiyete de tabi olabileceğidir. Ancak söz konusu düzenlemelerde yönetici şirketin dar veya tam mükellef olması durumundaki tevkifat uygulaması farklı şekillerde ele alınmadığından, hükmün lafzından yönetici şirketin tam mükellef olarak düşünülerek açıklama yapıldığını düşünüyorum. Buna göre, vergi kesintisi istihkak sahiplerinin gelir/kurumlar vergisine mahsuben yapıldığından ve bu şirketlerin bölgedeki faaliyetleri nedeniyle elde ettiği kazançlar kurumlar vergisinden istisna olduğundan tam mükellef yönetici şirketlerden yapılan kiralamalarda ödenen kira bedelleri üzerinden vergi kesintisi yapılmasına gerek yoktur. Ancak, kira ödemeleri fatura ile belgelendirildiği için, tam mükellef yönetici şirketler elde ettikleri kira gelirlerini ilgili hesap dönemine ait kurumlar vergisi beyannamesi ile beyan edeceklerdir. 180 Söz konusu Tebliğ’de ve Sirkülerde bir açıklama yer almamakla beraber, KVK’nın 30/1-c maddesinde dar mükellefiyete tabi kurumların gayrimenkul sermaye iratları üzerinden, bu iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından %15 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı belirtildiği için, bölgede faaliyet gösteren mükelleflerin dar mükellef yönetici şirketlerden taşınmaz kiralamaları halinde, bunlara yapacakları kira ödemeleri üzerinden %15 oranında vergi kesintisi yapmaları gerekmektedir. KVK-1/2003-1/Teknoloji Geliştirme Bölgeleri-1 Sirküleri’nde ve 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde bölgede faaliyet gösteren girişimcilerin, üniversite vakıflarına yapacakları kira ödemeleri üzerinden %20 180 Sağlam, a.g.m., s. 43. 109 oranında gelir vergisi kesintisi yapacakları, yönetici şirketlere yapacakları kira ödemeleri üzerinden ise gelir vergisi kesintisi yapmayacakları gerektiği yönünde paralel bir uygulama olduğu görülmektedir. Ancak, yönetici şirketin dar mükellef olması durumunda yapılacak kira ödemeleri üzerinden %15 kesinti yapılacağı tabiidir. 2.5.4.4. Diğer Stopaj Uygulamaları Yönetici şirketler dahil olmak üzere TGB’lerde faaliyette bulunan şirketlerin kar paylarının dağıtılması durumunda stopaj uygulaması, bölgede işyeri kiralamalarında stopaj uygulaması ve serbest meslek kazanç sahibinin kazancına ilişkin stopaj uygulaması dışında TGB’lerde farklı stopaj uygulamaları da söz konusudur. TGB’lerdeki girişimcilerin, istisnaya tabi ücretler dışındaki gerek yurt içine gerek yurt dışına yapacakları ücret ödemeleri, üniversite vakıflarına yapacakları kira ödemeleri, mal ve hakların kiralanması, devri ve satışı karşılığı yaptıkları ödemeler gibi ödemeleri üzerinden stopaj uygulaması söz konusu olmakla birlikte, bunların elde ettikleri faiz geliri, menkul sermaye iratları vb. gelir ve iratlar için başka kişi ve kurumlarca da tevkifat yapılmaktadır. Buna göre; - Dar mükellefiyete tabi kurumlara kazanç ve iratları nedeniyle avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeme yapanlarca, yapılan ödemeler üzerinden, KVK’nın 30. maddesinde belirtilen oranlarda, - Ticaret şirketleri, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabının, avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben kurumlara yaptıkları ödemeler üzerinden, KVK’nın 15. maddesinde belirtilen oranlarda, - Ticaret şirketleri, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabının, avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben gerçek kişilere yaptıkları ödemeler üzerinden, GVK’nın 94. maddesinde belirtilen oranlarda 110 istihkak sahiplerinin gelir vergisine/kurumlar vergisine mahsuben vergisi kesintisi (stopaj) yapmaları gerekmektedir. 2.5.4.5. Muhtasar Beyanname Mükellefiyeti TGB’lerde faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin 2.5.4. bölümde anlatılan esaslara göre istihkak sahiplerinin gelir vergisine/kurumlar vergisine mahsuben yaptıkları vergi kesintilerini (stopajı) muhtasar beyanname ile elektronik ortamda beyan etmeleri ve süresi içinde ödemeleri gerekmektedir. 2.5.5. Harç ve Damga Vergisi İstisnası Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nda 181 “Yönetici şirket, bu Kanunun uygulanması ile ilgili işlemlerde her türlü vergi, resim ve harçtan muaftır.” hükmü yer almaktadır. TGBUY’nin 37/a maddesinde ise, “Yönetici şirketin Kanunun uygulanması ile ilgili işlemlerde her türlü vergi, resim ve harçtan muaf tutulabilmesi için; yönetici şirketin kuruluşunu gerçekleştirerek tüzel kişiliğinin Ticaret Sicil Gazetesinde ilanından sonra Maliye Bakanlığına başvuruda bulunması gerekir.” hükmüne yer verilerek, yönetici şirketin muafiyetten yaralanması şarta bağlanmıştır. Kanun hükmünden anlaşılacağı üzere, harç ve damga vergisine ilişkin muafiyet hükmü sadece yönetici şirkete özgü olup, bölgede faaliyet gösteren yönetici şirket dışındaki diğer gerçek ve tüzel kişileri kapsamamaktadır. Yönetici şirket kuruluşunu gerçekleştirerek tüzel kişiliğinin Ticaret Sicil Gazetesi’nde ilanından sonra bir süre ile sınırlı olmaksızın TGBK’nın uygulaması ile ilgili işlemlerde her türlü vergi, resim ve harçtan muaftır. 181 06.07.2001 tarih ve 24454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun 8/2. maddesi. 111 492 sayılı Harçlar Kanunu’nda 182 “Organize sanayi, endüstri veya teknoloji geliştirme bölgelerinde yer alan gayrimenkullerin ifraz veya taksim veya birleştirme işlemleri harçtan müstesnadır.” hükmü yer almaktadır. Söz konusu istisna hükmü uyarınca, TGB’lerin sınırları içinde kalan ve gerçek veya tüzel kişiler adına kayıtlı gayrimenkullerin ifraz veya taksim veya birleştirme işlemleri tapu harcından müstesna tutulacaktır. İstisna, TGB’lerde gayrimenkullerle sınırlı olmak üzere uygulanacaktır. Diğer taraftan, TGBK’nın geçici 2/1. maddesinde yer alan düzenlemeye göre, bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve Ar-Ge personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri 31.12.2013 tarihine kadar damga vergisinden istisnadır. Dolayısıyla, bu kişilere yapılan ücret ve ücret olarak değerlendirilecek ödemeler (prim, ikramiye vb.) üzerinden damga vergisi hesaplanmayacaktır. 2.5.6. Ar-Ge İndirimi 193 sayılı GVK’nın 89/1-b maddesinde; gelir vergisi matrahının tespitinde, mükelleflerin işletmeleri bünyesinde gerçekleştirdikleri münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme harcamaları tutarının %100'ü oranında hesaplanacak “Ar-Ge indirimi”ni gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerinden indirebilecekleri ve matrahın yetersiz olması nedeniyle ilgili dönemde indirim konusu yapılamayan tutarın sonraki hesap dönemlerine devredileceği belirtilmiştir. 5520 sayılı KVK’nın 10/1-a maddesinde ise; kurumlar vergisi matrahının tespitinde, mükelleflerin işletmeleri bünyesinde gerçekleştirdikleri münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme harcamaları tutarının %100'ü oranında hesaplanacak “Ar-Ge indirimi”ni, kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla kurum kazançlarından indirebilecekleri belirtilmiştir. Diğer taraftan, yukarıdaki hükümlerde ayrıca “Araştırma ve geliştirme faaliyetleri ile doğrudan ilişkili olmayan giderlerden ve tamamen araştırma ve 182 17.07.1964 tarih ve 11756 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 492 sayılı Harçlar Kanunu’nun 59/n. maddesi. 112 geliştirme faaliyetlerinde kullanılmayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için hesaplanan amortisman tutarlarından verilen paylar üzerinden Ar-Ge indirimi hesaplanmaz. Ar-Ge indiriminden yararlanılacak harcamaların kapsamı ile uygulamadan yararlanılabilmesi için gerekli belgeleri ve usulleri belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.” açıklamasına da yer verilmiştir. Her iki Kanun’da yer alan düzenlemeye göre; mükelleflerin işletmeleri bünyesinde gerçekleştirdikleri münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme harcamaları tutarının %100’ünün “Ar-Ge indirimi” adı altında gelir veya kurumlar vergisi matrahından indirilmesine karar verilmiştir. Bu düzenlemenin TGB’lerde nasıl uygulanacağı konusuna gelindiğinde, 5228 sayılı Kanun’un gerekçesinde, Ar-Ge indirimine ilişkin düzenlemenin, Ar-Ge faaliyetlerine yönelik olarak 4691 sayılı TGBK’da yer alan teşvik edici düzenlemenin bir tamamlayıcısı niteliğinde olduğu belirtilmiştir. Bu konuya ilişkin açıklamaların yer aldığı 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde, 183 Ar-Ge indirimi uygulaması açısından, Ar-Ge departmanının bulunduğu yerin önemi bulunmadığı, firmanın faaliyet yeri olması şartıyla, gerek firma merkezinin bulunduğu yerde veya ayrı bir yerde, gerekse TGB’lerde kurulan Ar-Ge departmanlarında yapılan harcamalardan bu Tebliğ’de belirtilen kriterlere uyanların Ar-Ge indirimi kapsamında değerlendirileceği vurgulanmıştır. Bilindiği üzere, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/3. maddesinde, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesinin kabul edilemeyeceği hüküm altına alınmış bulunmaktadır. Dolayısıyla, teknoloji geliştirme bölgelerinde veya serbest bölgelerde gerçekleştirilen Ar-Ge faaliyetlerinden bir kazanç doğması ve bu kazançla ilgili olarak 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununun geçici 2. maddesinde ya da 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanununun geçici 3. maddesinde yer alan istisnadan yararlanılacak olması durumunda, istisna 183 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 10.2.9.2.5. maddesi. 113 uygulanacak kazancın elde edilmesine yönelik olarak yapılan harcamalar ArGe indirimi kapsamında değerlendirilmeyecektir. Diğer bir ifadeyle, kazancına istisna uygulanacak Ar-Ge faaliyetleri için yapılan harcamalar dolayısıyla ArGe indiriminden yararlanılması söz konusu değildir. Ancak, teknoloji geliştirme bölgelerinde veya serbest bölgelerde yürütülen Ar-Ge faaliyetlerinin işletmenin kendi faaliyetiyle ilgili olması ve anılan kanunlarda yer alan istisnalara konu olmaması durumunda, bu tür harcamalar Ar-Ge indirimi kapsamında değerlendirilecektir. 184 86 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde 185 ise; TGB’lerde yürütülen ve Ar-Ge indiriminden yararlanılan proje sonucunda elde edilen ürünün veya hakkın satılması durumunda, giderlerinin diğer kazançlardan indirim konusu yapılmış olan bu proje dolayısıyla elde edilen kazançla ilgili olarak TGBK’nın geçici 2. maddesinde öngörülen istisnadan yararlanılmasının söz konusu olmayacağı belirtilmiştir. 2.5.7. Bildirim ve Beyana İlişkin Usul ve Esaslar TGBUY’de 186 4691 sayılı Kanun’un uygulamasına ilişkin bildirim ve beyanların nereye ve nasıl yapılacağına ilişkin usul ve esaslar belirtilmiştir. Buna göre; - Bölgedeki yönetici şirketin Kanun’un uygulanması ile ilgili işlemlerde her türlü vergi, resim ve harçtan muaf tutulabilmesi için; tüzel kişiliğinin Ticaret Sicil Gazetesi’nde ilanından sonra Maliye Bakanlığına başvuruda bulunması gerekmektedir. - Bölgede yer alan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, münhasıran bu bölgedeki yazılım ve Ar-Ge faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlarının gelir ve kurumlar vergisinden istisna edilebilmesi için Maliye 184 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 10.2.9.2.5. maddesi. 185 20.02.2005 tarih ve 25733 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 86 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin “VI. Diğer Hususlar” kısmının “E. Teknokentlerde Yapılan Ar-Ge Harcamaları” başlıklı bölümü. 186 19.06.2002 tarih ve 24790 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Uygulama Yönetmeliği’nin 37. maddesi. 114 Bakanlığına başvuruda bulunmaları gerekmektedir. Bu başvuruya yönetici şirketten alınan söz konusu vergi mükelleflerinin bölgede yer aldığını ve mükelleflerin faaliyet alanlarını gösteren belge de bilgi için eklenir. - Bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve Ar-Ge personelinin bu görevleri ile ilgili ücretler istisnasından yararlanabilmeleri için, ilgili girişimcilerin, kurum veya kuruluşların bölgede istihdam ettikleri tüm araştırmacı, yazılımcı, Ar-Ge personelinin listesini, Ar-Ge projelerindeki görev tanımlarını, nitelik ve çalışma sürelerini aylık olarak belirleyip yönetici şirkete onaylatmaları ve aylık olarak Maliye Bakanlığına beyanda bulunmaları gerekmektedir. - Bölgede faaliyette bulunan girişimcilerin kazançlarının gelir veya kurumlar vergisinden istisna bulunduğu süre içerisinde katma değer vergisi istisnasından yararlanabilmeleri için Maliye Bakanlığına başvuruda bulunmaları gerekmektedir. Söz konusu Yönetmelik’te başvuru, müracaat ve bildirimlerin yapılacağı yer Maliye Bakanlığı olarak belirtilmekle birlikte, bu bildirimler bölgede faaliyet gösteren mükelleflerin kurumlar vergisi yönünden bağlı oldukları vergi dairesine yapılacak olup bunların bir örneğinin de muhtasar beyanname yönünden bağlı olunan vergi dairesine bildirilmesi gerekmektedir. Vergi dairelerince mükelleflere istisna uygulamasına ilişkin olarak herhangi bir belge verilmesi söz konusu değildir. Bölgede faaliyete geçen mükellefler, işe başlama, işi bırakma ve diğer değişiklikler konusunda Vergi Usul Kanununda yer alan hükümlere uymak zorundadır. 187 2.5.8. Vergi Dışı Teşvikler TGB’lerdeki Ar-Ge faaliyetlerini özendirerek TGB’lerin cazibesini artırmak amacıyla devlet tarafından sağlanan vergisel teşvikler dışında farklı nitelikte teşvikler de söz konusudur. TGBK’nın 8/1. maddesinde, “Bölgelerin kurulması için gerekli arazi temini, alt yapı ve idare binası inşası ile ilgili giderlerin yönetici şirketlerce 187 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 5.12.2.9. maddesi. 115 karşılanamayan kısmı yardım amacıyla Bakanlık bütçesine konulan ödenekle sınırlı olmak üzere karşılanabilir.” hükmüne yer verilmiştir. Yönetici şirkete verilecek bu ödenek yardım amacıyla olup karşılıksızdır. Bölge ilanından sonra yönetici şirket, söz konusu giderlerinin karşılanamayan kısmı için gerekçeleri ile birlikte Sanayi ve Ticaret Bakanlığı Sanayi Araştırma ve Geliştirme Genel Müdürlüğüne ödenek talebinde bulunur. Bu amaçla yapılacak giderlere ilişkin proje ödenekleri yıllık yatırım programında yer alır ve Maliye Bakanlığınca belirlenen harcama programları dahilinde kullanılır. Yönetici şirket ve girişimciler Bölgedeki faaliyetlerinde kamu kurum ve kuruluşları ile yabancı kuruluşlar tarafından verilen iç ve dış kaynaklı tüm desteklerden de yararlanabilirler. 188 TGBK’nın 8/2. maddesinde ise, “……… Atık su arıtma tesisi işleten Bölgelerden, belediyelerce atık su bedeli alınmaz.” hükmüne yer verilmiştir. Atık su arıtma tesisi işleten Bölgelerde, atık su bedeli ile ilgili muafiyetler ilgili Belediyece yürütülür. 189 Başta KOSGEB, Hazine Müsteşarlığı ve TÜBİTAK olmak üzere DPT, Dış Ticaret Müsteşarlığı, TTGV ve gibi kurum ve kuruluşlarca da Ar-Ge faaliyetlerine çeşitli yardım ve destekler sağlanmaktadır. 16.07.2009 tarihinde yayımlanan Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Karar’da 190, uluslararası rekabet gücünü artıracak teknoloji ve araştırma-geliştirme içeriği yüksek büyük ölçekli yatırımları özendirmek amacıyla Ar-Ge faaliyetlerine ilişkin yatırım teşviklerine de yer verilmiştir. TGB’lerde faaliyet gösteren mükelleflerin de Ar-Ge faaliyetlerine ilişkin olarak çeşitli yatırımlarda bulunabilecekleri düşünüldüğünde, bu Karar hükümlerinden yararlanacakları tabiidir. 188 19.06.2002 tarih ve 24790 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Uygulama Yönetmeliği’nin 23. maddesi. 189 19.06.2002 tarih ve 24790 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Uygulama Yönetmeliği’nin 37. maddesi. 190 16.07.2009 tarih ve 27290 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 2009/15199 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Bakanlar Kurulu Kararı. 116 Hazine Müsteşarlığı tarafından, söz konusu Karar’ın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları tespit etmek amacıyla çıkarılan Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin Tebliğ (Tebliğ No:2009/1)’in 191 10/4. maddesinde, teşvik belgeli Ar-Ge yatırımlarının gümrük vergisi muafiyeti, KDV istisnası ve faiz desteğinden yararlanabileceği belirtilmiştir. Buna göre söz konusu Tebliğ’in; - 17. maddesinde; talep edilmesi halinde, Ar-Ge yatırımları için faiz desteği öngörülebileceği belirtilmiş olup, Ar-Ge yatırımları için belirlenen faiz desteği oranları ve tutarları Tebliğ’in 21. maddesinde ayrıntılı olarak belirlenmiştir. - 14. maddesinde; teşvik belgesi kapsamındaki yatırım mallarının yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi gereken gümrük vergisinden muaf olduğu belirtilmiştir. Buna göre, teşvik belgesi kapsamında değerlendirilen Ar-Ge yatırımları için temin edilen yatırım malları gümrük vergisinden muaf olacaktır. - 16. maddesinde; 3065 sayılı KDVK gereğince, teşvik belgesine haiz yatırımcılara teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat ithal ve yerli teslimleri ile teşvik belgesinin veya teşvik belgesi kapsamı makine ve teçhizatın devri veya kısmi teslimlerinin katma değer vergisinden istisna edileceği belirtilmiştir. Buna göre; teşvik belgesi kapsamında değerlendirilen Ar-Ge yatırımlarında kullanılan makine ve teçhizatın ithali ve yerli teslimleri ile bunların devri veya kısmi teslimleri katma değer vergisinden istisna edilecektir. Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin Tebliğ’de, teşvik belgesi kapsamında değerlendirilen Ar-Ge yatırımlarında kullanılan makine ve teçhizatın ithali ve yerli teslimleri ile bunların devri veya kısmi teslimlerinin gümrük vergisinden ve katma değer vergisinden istisna olduğu belirtilmiş olmasına rağmen TGBK’da ve KDVK’da buna ilişkin hiçbir hüküm yer almaması dikkat çeken bir husustur. Bu çelişkiyi 191 28.07.2009 tarih ve 27302 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin Tebliğ (Tebliğ No:2009/1). 117 ortadan kaldırmak adına, konu ile ilgili olarak bir düzenleme yapılması gerekmektedir. 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun’da 192 “Bu Kanun; Küçük ve Orta Ölçekli Sanayi Geliştirme ve Destekleme İdaresi Başkanlığı tarafından 12/4/1990 tarihli ve 3624 sayılı Kanuna göre oluşturulan teknoloji merkezleri (teknoloji merkezi işletmeleri) ile Türkiye’deki Ar-Ge merkezleri, Ar-Ge projeleri ve rekabet öncesi işbirliği projeleri ve teknogirişim sermayesine ilişkin destek ve teşvikleri kapsar.” hükmüne yer verilmiştir. 5746 sayılı Kanunla sağlanan teşvikler, tamamıyla yeni uygulamalar değildir. Daha çok var olan uygulamaların kapsamını genişleten, belli bazı durumlarda teşvik tutarlarını artıran nitelikteki düzenlemelerdir. Kanun, teknoparklar (teknoloji geliştirme bölgeleri) dışında faaliyet gösteren işletmelerin de Ar-Ge destek ve teşviği almalarını sağlamaktadır. 193 TGBUY’nin 37. maddesinde ise, “Bölge içinde yer alan Teknoloji Geliştirme Merkezlerinde KOSGEB tarafından desteklenen girişimciler de Kanunun sağladığı muafiyetlerden yararlanırlar.” hükmüne yer verilmiştir. Bu iki hükümden yola çıkarak, TGB’lerdeki teknoloji merkezleri (teknoloji merkezi işletmeleri) nin 5746 sayılı Kanun kapsamındaki teşvik ve desteklerden yararlanabilecekleri sonucu ortaya çıkmaktadır. Ancak, 5746 sayılı Kanun’da, TGB’lerde KOSGEB tarafından desteklenen girişimcilerin bu Kanun kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceğine ve Ar-Ge indirimi, gelir vergisi stopaj teşviki, damga vergisi istisnası ve teknogirişim sermayesi gibi desteklerden yararlanıp yararlanamayacağına ilişkin açık bir hüküm bulunmamakla birlikte, sadece sigorta primi desteği konusuna açık olarak yer verilmiştir. Zira, 5746 sayılı Kanuna getirilen en önemli eleştirilerden biri de TGB’lerin sigorta primi teşviği dışında Kanun kapsamına alınmamasıdır. 192 12.03.2008 tarih ve 26814 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun’un 1. maddesi. 193 Zübeyir Bakmaz, “5746 Sayılı Kanun Kapsamındaki Ar-Ge İndiriminin Vergi ve Muhasebe Uygulamalarına Etkisi”, Mali Pusula, sayı 47, Kasım, 2008, s. 62. 118 Söz konusu Kanunun 3/3. maddesinde “………………….. 26/6/2001 tarihli ve 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununun geçici 2 nci maddesi uyarınca ücreti gelir vergisinden istisna olan personelin; bu çalışmaları karşılığında elde ettikleri ücretleri üzerinden hesaplanan sigorta primi işveren hissesinin yarısı, her bir çalışan için beş yıl süreyle Maliye Bakanlığı bütçesine konulacak ödenekten karşılanır.” hükmüne yer verilmiştir. Kanun’un 6. maddesinde ise, bu Kanun’un 31.12.2023 tarihine kadar uygulanmak üzere, yayımını takip eden ay başında yürürlüğe gireceği belirtilmiştir. TGBK’nın geçici 2/1. maddesinde, bölgede çalışan personele tanınan ücret istisnasına ilişkin olarak, “Bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve ARGE personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri 31.12.2013 tarihine kadar her türlü vergiden müstesnadır. ……….” hükmüne yer verilmiştir. Bu açıklamalara göre, TGB’lerde çalışan ve ücreti gelir vergisinden istisna olan her bir personelin; sadece bölgede gerçekleştirdikleri bu çalışmaları karşılığında elde ettikleri ücretleri üzerinden hesaplanan sigorta primi işveren hissesinin yarısı, işe başlama tarihinden itibaren beş yıl süreyle ve en fazla 31.12.2013 tarihine kadar Maliye Bakanlığı bütçesine konulacak ödenekten karşılanacaktır. Söz konusu personelin bölge dışında geçirdikleri günlere ait ücretleri bu teşvikten yararlanamamaktadır. 5746 sayılı Kanun kapsamında sigorta primi desteğinden yararlanacak olan personelden bölge dışında çalışanlar bu destekten 31.12.2023 tarihine kadar yararlanabilecekken, bölgede çalışanlar bu destekten en fazla 31.12.2013 tarihine kadar yararlanabilecektir. Diğer taraftan, 5746 sayılı Kanun’un 4. maddesinin (5) numaralı bendinde “Bu Kanun kapsamındaki indirim, istisna, destek ve teşviklerden yararlananlar; 193 sayılı Kanunun 89 uncu maddesinin birinci fıkrasının (9) numaralı bendi, 5520 sayılı Kanunun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi ve 29/1/2004 tarihli ve 5084 sayılı Yatırımların ve İstihdamın Teşviki ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun aynı mahiyetteki hükümlerinden ayrıca yararlanamazlar.” hükmüne yer verilmiştir. 119 Görüldüğü yararlanabilen üzere, kesimin bir bir kanundaki diğer kanundaki teşvik teşvik uygulamalarından uygulamalarından yararlanamaması durumu söz konusudur. Genel olarak 5746 sayılı Kanun, 4691 sayılı Kanun ve vergi mevzuatı çerçevesinde üç farklı uygulama temeline dayanan Ar-Ge teşvik sistemi içinden çıkılmaz bir hale gelmiştir. Bu durum, teşvikten yararlanacak kişi ve kurumların zaten anlaşılması zor olan bu sistemden etkin bir şekilde yararlanmasına engel olmaktadır. 2.6. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNE SAĞLANAN VERGİSEL TEŞVİKLERİN ETKİNLİĞİNİN DEĞERLENDİRİLMESİ TGB’lerdeki Ar-Ge faaliyet ve projelerinin teşviki ve Ar-Ge faaliyetlerine ayrılan kaynakların artırılması amacıyla, bu tür faaliyetler çeşitli kamu ve sivil toplum kuruluşları tarafından farklı şekillerde desteklenmektedir. Bu kapsamda, Maliye Bakanlığı’nın teşvikleri vergi indirimi ve kazanç istisnası gibi işletmenin vergi yükünü azaltma yönünde olmaktadır. TGBK ile getirilen düzenlemeler ise vergisel boyutu itibariyle önem arz etmektedir. TGBUY’nin 37. maddesinde de bölgede muafiyet ve vergi indirimlerinin uygulanması ile ilgili işlemlerin Maliye Bakanlığının ilgili mevzuatlarına tabi olduğu belirtilmiştir. Buna göre; TGBK başta olmak üzere, GVK, KVK, KDVK ve HK çerçevesinde TGB’lere sağlanan teşvikler şunlardır: - GV istisnası - KV istisnası - KDV istisnası - Harç istisnası -Damga Vergisi istisnası Gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri, yönetici şirket ve personele yönelik vergisel düzenlemeler açısından TGBK’nın etkinliğinin değerlendirilmesi analizlerde ciddi sorun yaratan veri yetersizliği nedeniyle oldukça güçtür. Türkiye’de Ar-Ge faaliyetlerine ilişkin veriler TÜİK tarafından sistemli bir şekilde 1991 yılından beri derlenmesine rağmen, TGB’lerde 120 gerçekleştirilen Ar-Ge faaliyetlerine ilişkin ayrı bir veri tabanı söz konusu değildir. TGB’lerin anayasası niteliğindeki TGBK, teknolojiye dayalı kalkınma stratejisinin mihenk taşlarından biridir. Kanun 2001 yılında yürürlüğe girdiğinde 10 yıl süreli düşünülmüştür. Ancak, çoğu muafiyet ve istisna hükmünün 2004 yılında gerçekleştirilen değişiklikle birlikte 31.12.2013 tarihine kadar yürürlükte olacağı hesaba katıldığında Kanun’un uygulama süresi yaklaşık 13 yıl olmaktadır. Bazı bölgelerin tam anlamıyla faaliyete geçmesinin 2-3 yılı bulduğu göz önünde bulundurulursa, bazı firmalar için muafiyet uygulaması 7-8 yıllık bir süre için mümkün olacaktır ve bu da haksız rekabet ortamı yaratacaktır. Ayrıca Serbest Bölgeler Kanunu’na getirilen en önemli eleştirilerden birisi olan, bu bölgelerin vergi kaçıranların yuvası olduğu eleştirisine maruz kalmamak için, TGB’lere yönelik muafiyetleri kaldırmak yerine, etkin bir denetim sistemi ile bölgelerin denetimini ve etkinliğini sağlamak daha doğru olacaktır. Yabancı yatırımları TGB’lere çekebilmek için, yurt dışında tanıtımlarının yapılması ve bu bölgelerde ihracata yönelik Ar-Ge ve yazılım faaliyetlerinin desteklenmesi gerekmektedir. Kanun’da yazılım faaliyetleri ve Ar-Ge faaliyetleri teşvik kapsamında ayrı değerlendirilmiş olup, bazı teşvik unsurları yazılım faaliyetlerini kapsamazken, bazı teşvik unsurları da Ar-Ge faaliyetlerini kapsamamaktadır. Örneğin, yazılım faaliyetleri seri üretim konusunda teşvik edilmekte ve KDV istisnasından yararlanabilmekteyken, Ar-Ge faaliyetleri seri üretim konusunda teşvik edilmemekte ve KDV istisnasından yararlanamamaktadır. Ar-Ge faaliyetlerine yönelik bağış ve yardımlar indirim konusu yapılabilirken, yazılım faaliyetleri için bu durum söz konusu değildir. Bu nedenle, bölgede faaliyet gösteren yazılım firmalarının sayısı bunlara sağlanan seri üretim konusundaki teşvikin ve KDV muafiyetinin de etkisiyle, üretime yönelik çalışan firmaların sayısının nerdeyse iki katıdır. TGB’lere en yoğun ilgiyi yazılım firmalarının göstermesi, firmaların belli faaliyet alanlarında yoğunlaşmasının ve gelişememesinin somut delilidir. 121 TGB mekanizmasının daha iyi işleyebilmesi için, Ar-Ge faaliyetleri sonucunda elde edilen ürünün pazarlama ve satışı aşamasında da bu desteklerin devam etmesi sağlanmalıdır. Başka bir ifade ile Ar-Ge faaliyetlerine ilginin artması için seri üretim konusunda da teşvik getirilmesi gerekir. 194 Ayrıca KDV muafiyetinin kapsamı Ar-Ge faaliyetlerini de kapsayacak şekilde genişletilmelidir. Aksi halde şu anda olduğu gibi, bölgede yazılım faaliyetleri büyük talep görecek, zaten riskli ve yüksek maliyetli olan kaçış devam edecektir. Temel olarak 5746 sayılı Kanun, 4691 sayılı Kanun ve vergi mevzuatı çerçevesinde üç farklı uygulama temeline dayanan Ar-Ge teşvik sistemi içinden çıkılmaz bir hale gelmiştir. Bir kanundaki teşvik uygulamalarından yararlanabilen kesimin bir diğer kanundaki teşvik uygulamalarından yararlanamaması durumu söz konusudur. Bu durum, teşvikten yararlanacak kişi ve kurumların zaten anlaşılması zor olan bu sistemden etkin bir şekilde yararlanmasına engel olmaktadır. Teknolojik kalkınma hedefine ulaşabilmek için Ar-Ge faaliyetlerine olan talebin artması ve TGB’lerden beklenilen başarının gerçekleşmesi bakımından, Ar-Ge teşviklerine ilişkin şu anki çok başlı uygulama yerine, kapsamı ve yararlanıcısı açık olarak belirlenmiş, daha anlaşılır bir teşvik mevzuatı ile anılan kurumların da katılımıyla tek bir uygulayıcı kurumun çatısı altında yürütülen, sadece bu bölgelerdeki değil, bölge dışında faaliyette bulunan firmaları da kapsayacak geniş tabanlı bir teşvik sisteminin uygulanması oldukça önemlidir. Diğer taraftan, bölgelere sağlanan Ar-Ge teşvik ve desteklerinin, süre ve kapsam olarak geliştirilmesi ve derinleştirilmesine ihtiyaç vardır. Zira 2013 yılı sonu itibariyle sona erecek olan teşviklerin devam etmemesi durumunda TGB’lerin firmaları bünyelerine çekmeleri zorlaşacak ve henüz belli bir olgunluğa erişmemiş bu bölgeler tüm cazibesini yitirerek daha çok yeni olan teknokent oluşumları kendilerinden beklenen amaçlara ulaşamayacaklardır. Dolayısıyla, Türkiye’de çok kısa bir geçmişe sahip olmasına rağmen devletin 194 Hasan Altuncu, “Araştırma Geliştirme Faaliyetlerinin Vergisel Boyutu ve MuhasebeleştirilmesiII”, Vergi Raporu, sayı 109, Ekim, 2008, s. 25. 122 beklentisinin oldukça yüksek olduğu bu bölgelerin, gelişimlerinin sürdürülmesi, verimliliklerinin artması ve firmaların bu bölgelere rağbet etmelerinin sağlanması için çalışmaların devam ettirilmesi gerekmektedir. 2.7. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDEKİ VE SERBEST BÖLGELERDEKİ VERGİ AVANTAJLARININ KARŞILAŞTIRILMASI Serbest bölge, ülkenin siyasi sınırları içinde olmakla birlikte gümrük hattı dışında sayılan, ülkede geçerli bir takım hukuki düzenlemelerin kısmen veya tamamen uygulanmadığı, sınai ve ticari faaliyetler için daha geniş teşviklerin tanındığı, fiziki olarak ülkenin diğer kısımlarından ayrılan yerlerdir. 195 Türkiye’de serbest bölge uygulamalarına yönelik ilk düzenleme, 21.12.1953 tarih ve 6209 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu ile yapılmış olup, bu Kanun sistemin bugünkü esaslarını belirleyen 15.06.1985 tarihinde yürürlüğe giren 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu 196 ile yürürlükten kaldırılmıştır. TGBK’nın ilk yayımlandığı dönemde, özellikle Serbest Bölgelere sağlanan vergisel teşvikler TGB’lerin etkinlik ve yaygınlık kazanabilmesinde önemli bir engel oluşturmaktaydı. Bu nedenle; 5084 sayılı Kanun’da 197 yapılan düzenlemelerle serbest bölgelerin sahip olduğu avantajlar azaltılmış ve tanınan istisna ve muafiyetlerin (KDV ve ÖTV ile satış kazançları istisnası hariç) süresi 31.12.2008 tarihi ile sınırlandırılmıştır. Bugün itibariyle bu bölgelere tanınan istisna ve muafiyetlerin sona erdiği düşünüldüğünde, ilk etapta serbest bölgeler lehine olan avantaj TGB’ler lehine dönmüştür. Serbest bölgeler ile TGB’lerin kuruluş amaçları ve işleyişlerindeki çeşitli özellikler bakımından ortak yönleri olduğu gibi farklı yönleri de mevcuttur. Serbest bölgelere tanınan vergisel teşvikler 31.12.2008 tarihinde 195 İrfan Sarıkaya, "Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununun Getirdikleri ve Getiremedikleri", Vergi Dünyası, sayı 240, Ağustos, 2001, s. 38. 196 15.06.1985 tarih ve 18785 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu. 197 06.02.2004 tarih ve 25365 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5084 sayılı Yatırımların ve İstihdamın Teşviki ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 8 ve 9. maddeleri. 123 sona ermiş olsa bile, konumuz nedeniyle vergisel teşvikler bakımından iki bölge arasındaki farklılıkları belirtmekte fayda vardır. Söz konusu farklılıklar şunlardır: - Serbest bölgeler gümrük bölgesi dışında sayıldıkları için, bu bölgelerde gümrük ve kambiyo mükellefiyetine dair mevzuat hükümleri uygulanmaz. TGB’lerde böyle bir uygulama söz konusu değildir. - Serbest bölgelerde faaliyette bulunmak üzere ruhsat almış mükelleflerin; bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri dolayısıyla elde ettikleri kazançları, 06.02.2004 tarihi itibarıyla faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır. TGB’lerde faaliyette bulunan mükelleflerin ise, bölgedeki Ar-Ge ve yazılım faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlar faaliyete başlanan tarihten bağımsız olarak 31.12.2013 tarihine kadar gelir veya kurumlar vergisinden istisnadır. - Her iki bölgede, faaliyet gösteren kurumlar vergisi mükelleflerinin, bu bölgelerde elde ettikleri kazançları dağıtmaları halinde, dağıtılan kâr payları üzerinden elde edenin hukuki niteliğine göre Gelir Vergisi Kanunu’nun 94/1-6 (b) maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15/2. maddesi ve 30/3,6. maddesi uyarınca vergi kesintisi yapmaları gerekmektedir. - Serbest bölgelerde istihdam edilen personele ödenen ücretler 31.12.2008 tarihine kadar gelir vergisinden müstesna olmakla birlikte, 06.02.2004 tarihi itibarıyla ruhsatlarında belirtilen süre 31.12.2008 tarihinden daha önceki bir tarihte sona eriyorsa, istisna uygulamasında ruhsatta yer alan sürenin bitiş tarihi dikkate alınır. TGB’lerde çalışan araştırmacı, yazılımcı ve Ar-Ge personeline bu görevleri ile ilgili ödenen ücretler ise, 31.12.2013 tarihine kadar her türlü vergiden müstesnadır. - Serbest bölgelerdeki mükelleflerin, bu bölgede gerçekleştirdikleri faaliyetleri ile ilgili olarak yaptıkları işlemler 31.12.2008 tarihine kadar her türlü vergi, resim ve harçtan müstesnadır. Bu tür istisna TGB’lerde sadece yönetici şirketlere tanınmış olmakla birlikte, bazı özellikli durumlar dışında diğer mükelleflere tanınmamıştır. - Serbest bölgelerde gerçekleştirilen teslim ve hizmetler KDV ve ÖTV’den istisna olup, Türkiye’den serbest bölgelere yapılan satışlar ihracat 124 kapsamında olup KDV ve ÖTV’ye tabi bulunmamaktadır. 198 TGB’lerde ise sınırlı bir KDV istisnası söz konusu olup, bölgede faaliyette bulunan girişimcilerin kazançlarının gelir veya kurumlar vergisinden istisna bulunduğu süre içinde münhasıran bu bölgelerde ürettikleri ve sistem yönetimi, veri yönetimi, iş uygulamaları, sektörel, internet, mobil ve askeri komuta kontrol uygulama yazılımı şeklindeki teslim ve hizmetleri KDV’den istisnadır. Teknoloji geliştirme bölgelerinde şube olarak faaliyet gösteren firmaların, bu şubelerinden üçüncü kişilere hizmet vermeyip yalnızca kendi merkezlerine hizmet vermeleri durumunda ise, merkezlerine kestikleri faturalar dahili bir işlem olarak değerlendirilmektedir. Ancak, TGB’lerde şube olarak faaliyet gösteren firmaların, merkezlerine kestikleri faturalar dahili bir işlem olarak değerlendirilmektedir. - Serbest bölgelerde faaliyette bulunan gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin bu bölgelerde imal ettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançları Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yıllık vergileme döneminin sonuna kadar gelir veya kurumlar vergisinden müstesna olup, bu istisnanın GVK’nın 94/1-b maddesi kapsamında yapılacak tevkifata etkisi yoktur. TGB’lerde faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, münhasıran bu bölgedeki yazılım ve Ar-Ge faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları 31.12.2013 tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden müstesna olup, bu istisnanın GVK’nın 94/1-b maddesi kapsamında yapılacak tevkifata etkisi yoktur. 198 Abdullah Kiraz, "Teknoloji Geliştirme Bölgeleri ile Serbest Bölgelerin Vergisel Avantajlar Bakımından Karşılaştırılması", Vergi Sorunları Dergisi, sayı 193, Ekim, 2004, s. 158. 3. BÖLÜM TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDE AR-GE FAALİYETLERİNE UYGULANAN TEŞVİKLERİN MUHASEBE STANDARTLARI VE YASAL DÜZENLEMELERDEKİ YERİ Günümüzde işletmelerin Ar-Ge faaliyetlerinin gerçekleştirdikleri Ar-Ge hız kazanması faaliyetlerine ilişkin sonucunda, maliyetlerin muhasebeleştirilme ilke ve esasları önem kazanmakla birlikte, Türkiye’de, UMS-38’e paralel olarak TMS-38’de ve Tekdüzen Hesap Planı, sermaye piyasası mevzuatı ile vergi mevzuatında Ar-Ge maliyetlerinin muhasebeleştirilme işlemleri hüküm altına alınmıştır. Bu bölümde, öncelikle teknoloji geliştirme bölgelerindeki Ar-Ge faaliyetlerine uygulanan teşviklerden yararlanan mükelleflerin, bu faaliyetleri sonucunda oluşan Ar-Ge giderlerinin, genel hükümler çerçevesinde Tekdüzen Hesap Planına, UMS-38 Standardına, TMS-38 Standardına, sermaye piyasası mevzuatına ve vergi mevzuatına göre nasıl muhasebeleştirilmesi gerektiği anlatılmıştır. Daha sonra bu bölgelerde Ar-Ge faaliyetlerine uygulanan teşviklerin muhasebe kayıtlarına ne şekilde yansıtılacağına ilişkin esaslar açıklanmaya çalışılmıştır. 3.1. AR-GE FAALİYETLERİNİN MUHASEBE STANDARTLARI VE YASAL DÜZENLEMELERDEKİ YERİ Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde gerçekleştirdikleri Ar-Ge faaliyetleri dolayısıyla uygulanan teşviklerden yararlanan mükellefler ile Bölge dışında Ar-Ge faaliyeti gerçekleştiren mükelleflerin bu faaliyetleri sonucunda oluşan Ar-Ge maliyetlerini muhasebeleştirirken uymaları gereken esaslar aynıdır. Bu nedenle, konu ile ilgili açıklamalar yapılırken TGB’de veya Bölge dışında Ar-Ge faaliyeti gerçekleştiren mükellefler arasında bir ayrım gözetilmemiştir. 126 3.1.1. Tek Düzen Hesap Planındaki Yeri Tekdüzen hesap çerçevesi hesap planı ve işleyişi konusundaki düzenlemeler 26.12.1992 tarihli ve 21447 Mükerrer sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Sıra No.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği (MSUGT) ile yapılmıştır. 3.1.1.1. Ar-Ge Maliyetlerinin Tespiti MSUGT’de Ar-Ge faaliyetlerine ilişkin araştırma ve geliştirme işlemleri herhangi bir ayrıma tabi tutulmamaktadır. Tebliğ bu giderlerin aktifleştirilmesine veya dönem gideri olarak muhasebeleştirilmesine olanak sağlamasına rağmen, giderlerin hangi durumda aktifleştirileceği ya da dönem gideri sayılacağı belirtmemiştir. Cari dönem içerisinde gerçekleştirilen araştırma ve geliştirme işlemleri sonucu ortaya çıkan maliyetlerin gelecek dönemlerde işletmeye ekonomik fayda sağlayıp sağlamaması, söz konusu harcamanın gider veya aktif olarak değerlendirilmesinde belirleyici unsur olmalıdır. Ayrıca, araştırma maliyetlerinin aktifleştirme/giderleştirme esasları geliştirme maliyetlerinin aktifleştirme/giderleştirme esasları ile aynı doğrultuda, aynı kurallar çerçevesinde gerçekleştirilmelidir. Dolayısıyla, cari dönemde gerçekleştirilen araştırma/geliştirme maliyetlerinin, gelecek dönemlerde işletmeye ekonomik fayda sağlayacağı beklenmekte ve tutarı doğru bir şekilde saptanabilmekte ise söz konusu maliyet tutarları aktifleştirilmelidir. Ancak söz konusu araştırma/geliştirme maliyetinin ileride herhangi bir fayda sağlamayacağı belirginse veya bu tür harcamaların işletme tarafından yeni ürün ve teknolojilerin geliştirilmesi esnasında kullanılacağı objektif kriterlere göre ispatlanamıyorsa, tutarı da doğru bir şekilde saptanamıyorsa ilgili araştırma/geliştirme maliyeti dönem gideri olarak muhasebeleştirilmelidir. Ancak, araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin nitelikleri göz önüne alındığında, araştırma safhasında, gerçekleştirilen faaliyetin herhangi bir maddi olmayan duran varlık oluşumuyla neticelenmesinin belirlenememesi, aksine araştırma safhasından ileri bir aşama olan geliştirme safhasında 127 gerçekleştirilen faaliyetin herhangi bir maddi olmayan duran varlık oluşumuyla neticelenme ihtimalinin daha yüksek olması bizleri araştırma faaliyetleri neticesinde oluşacak maliyetlerin giderleştirileceği, geliştirme faaliyetleri neticesinde oluşacak maliyetlerin ise ileride herhangi bir fayda sağlayıp sağlamayacağının değerlendirilmesi sonucunda giderleştirileceği veya aktifleştirilebileceği sonucuna ulaştırmaktadır. 3.1.1.2. Ar-Ge Maliyetlerinin Muhasebeleştirilmesi Tekdüzen Hesap Planı (TDHP)’nda Ar-Ge maliyetlerinin muhasebeleştirilmesinde kullanılan üç hesap sınıfı yer almaktadır. Söz konusu hesaplar Ar-Ge maliyetlerinin muhasebeleştirilmesinde farklı işlevlere sahip olup, bu maliyetlerin aktifleştirilmesinde veya giderleştirilmesinde kullanılmaktadırlar. TDHP’ye göre, Ar-Ge giderlerinden; - Aktifleştirilen giderler, Maddi Olmayan Duran Varlıklar hesap grubunda yer alan 263 numaralı Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabında izlenir. - Aktifleştirilmeyen giderler ile aktifleştirilmiş giderlerden ilgili döneme isabet eden itfa payları, Gelir tablosu hesap sınıfı içinde bulunan Faaliyet Giderleri hesap grubundaki 630 numaralı Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabında izlenir ve Ar-Ge maliyetleri dönem sonunda bu hesaba devredilir. - Üretim maliyetlerine yüklenemeyen veya aktifleştirilemeyen yani doğrudan gider yazılan giderler ile aktifleştirilmiş giderlerin itfa payları Maliyet Hesaplarında (7/A Seçeneği veya 7/B Seçeneği) izlenir. İşletme muhasebe sisteminde 7/A Seçeneğini uygulamakta ise; Maliyet Hesapları sınıfı içinde yer alan 75 numaralı Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesap Grubuna ait 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri, 751 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Yansıtma Hesabı ve 752 Araştırma ve Geliştirme Gider Farkları olmak üzere 3 hesapta izlenir. İşletme muhasebe sisteminde 7/B Seçeneğini uygulamakta ise; Maliyet Hesapları sınıfı içinde yer alan 79 numaralı Gider Çeşitleri Grubuna 128 ait ilgili Gider Çeşitleri Hesabı (790-797) ile 798 Gider Çeşitleri Yansıtma Hesabında (798.50 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Yansıtma) izlenir. Bu hesapların niteliği, bölümlenmesi, işleyişi, değerlemesi ve envanteri ayrıntılı olarak aşağıda yer almaktadır. 263 Araştırma ve Geliştirme Giderleri İşletmede yeni ürün ve teknolojiler oluşturulması mevcutların geliştirilmesi ve benzeri amaçlarla yapılan her türlü harcamalardan, aktifleştirilen kısmının izlendiği hesaptır. Hesap defteri kebir düzeyinde tutulabilir. Harcamalar maliyet değerleri ile bu hesaba borç kaydedilir. 199 Geliştirme maliyetlerinin gider yazılabileceği gibi aktifleştirilebileceğine daha önceki açıklamalarda yer verilmişti. Ancak, söz konusu geliştirme maliyetlerinin aktifleştirilmesine, bu maliyetlerin dönem içerisinde ortaya çıktığı anda karar verilebileceği gibi, maliyetlerin dönem içerisinde belirlenememesi nedeniyle dönem sonunda da karar verilebilmektedir. İşletmenin aktifleştirme işleminin dönem içi veya dönem sonunda gerçekleştirilmesine karar vermesi durumlarında, aktifleştirme işleminin farklı şekillerde muhasebeleştirilmesi gerekmektedir. Söz konusu iki durumda yapılması gereken yevmiye kayıtlarının gösterildiği örnek olaya aşağıda yer verilmiştir. Örnek Olay: (X) A.Ş. bir ürün geliştirme çalışması sonucunda 50.000 TL tutarında geliştirme gideri yapmıştır. - İşletme geliştirme işlemini gerçekleştirdiği anda bu faaliyet maliyetinin aktifleştirilebileceğini kanıtlayabilmekte ise, dönem sonunu beklemeksizin ve dönem sonunda herhangi bir yansıtma işlemine gerek kalmaksızın aktifleştirmeyi kayıt altına alabilmek için direkt olarak 263 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabını kullanabilmektedir. Bu durumda yapılması gereken yevmiye kaydı aşağıdaki gibidir: 199 Nalan Akdoğan, Orhan Sevilengül, Türkiye Muhasebe Standartları İle Uyumlu Tekdüzen Muhasebe Sistemi Uygulaması, Gazi Kitabevi, 12. baskı, Ankara, Mart, 2007, s. 356,357. 129 ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 263 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI 50.000 İLGİLİ AKTİF HESAP ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 50.000 - İşletme şayet dönem sonunda geliştirme faaliyetinin maliyetinin aktifleştirilebileceğini kanıtlayabilmekte ise, söz konusu geliştirme gideri yansıtma işlemi ile 263 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabında aktifleştirilerek bilançodaki maddi olmayan duran varlık hesap grubundaki yerini alır. Bu durumda yapılması gereken yevmiye kaydı aşağıdaki gibidir: ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI 50.000 İLGİLİ AKTİF HESAP Dönem içinde gerçekleşen geliştirme harcamasının 750 no.lu giderleştirilmesi 50.000 hesapta ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 263 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI 751 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ YANSITMA HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 751 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ YANSITMA HESABI 50.000 50.000 50.000 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 50.000 Bilançodaki yerini alan varlık, faaliyet dönemi içerisinde düzenli bir şekilde itfa edilmeli ve bu şekilde giderleştirilmelidir. Dönem içerisinde ortaya çıktığı anda veya dönem sonunda aktifleştirilen 50.000 TL’lik geliştirme giderinin itfasına ilişkin açıklamalara çalışmanın 3.1.1.3. bölümünde yer verilmiştir. Geliştirme maliyetlerinin doğru olarak değerlendirilememesi ve söz konusu maliyetler ile gelecekte sağlayacakları yarar kurulmasının zorluğu nedeniyle, TDHP’deki belirsizliğin arasında de ilişki etkisiyle geleneksel kayıt sistemindeki tutuculuk ilkesi gereği uygulamada genellikle araştırma maliyetleri gibi katlanıldıkları dönemde 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabında giderleştirildiği görülmektedir. Fakat tutuculuk ilkesi dönemsellik ilkesi ile aykırı düşmekle birlikte, ürün maliyetlerinin de 130 bozulmasına neden olmaktadır. Çünkü bu giderler, muhasebe sistemi ve vergi sistemi açısından nitelik olarak birbirinden farklıdır. Bu sorunun çözümü için geleneksel kayıt sisteminden uzaklaşarak dönemsellik ilkesine uygun olarak bu maliyetlerin araştırma ve geliştirme giderleri olarak ayrı ayrı değerlendirilmelidir. Buna göre, araştırma giderlerinin katlandıkları dönemde gider yazılması, geliştirme giderlerinin ise TMS-38 ve UMS-38 Standartları ile vergi mevzuatında yer alan hükümlere göre ve dönemsellik ilkesine uygun olarak aktifleştirilmesi gerekmektedir. Ancak, aktifleştirilen Ar-Ge maliyetlerinin 263 Araştırma ve Giderleştirme Giderleri Hesabı’nda izlenmesi, finansal tablolarda gerçeği yansıtma ilkesi açısından yanlış bir uygulamadır. Çünkü bu hesap kullanıldığında yaratılan ve henüz tamamlanmayan bir gayri maddi duran varlığa ait maliyetler itfa edilmektedir. İşletmenin hazır olarak satın almayıp kendi olanaklarıyla peyder pey yaptığı, inşa ettiği, imal ettiği veya ettirdiği maddi duran varlıklara ilişkin maliyetler maddi duran varlığın yapımı veya inşası sürdükçe 258 Yapılmakta Olan Yatırımlar hesabında izlenmekte, tamamlandığında ise tamamlanan maddi duran varlık 258 no.lu hesaptan ilgili hesaba aktarılmaktadır. Dolayısıyla 258 Yapılmakta Olan Yatırımlar bu yönüyle çok önemli bir fonksiyon görmektedir. Ancak 258 no.lu hesabının karşılı bir hesaba ne yazık ki 26 maddi olmayan duran varlıklar grubunda bulunmamaktadır. Böyle bir hesaba olan ihtiyaç özellikle son yıllarda büyük gelişme gösteren bilgisayar programcılığı sektöründe kendini göstermektedir. 200 200 Süleyman Yükçü, “Maddi Olmayan Duran Varlıkların İşletme İçersinde Oluşturulması (Bilgisayar Programı Örneği)”, Yaklaşım, yıl 8, sayı 94, Ekim, 2000, s. 41-43. 131 Bu nedenle, Ar-Ge faaliyeti gerçekleştiren işletmelerde geliştirme maliyetlerinin izlenebilmesi için Maddi Duran Varlıklar hesap grubu içerisinde yer alan ve varlığın yapımı veya inşası sürdükçe maliyetlerin izlendiği 258 Yapılmakta Olan Yatırımlar niteliğinde bir hesaba ihtiyaç vardır. Nitekim, geliştirilen bir ürünün tamamlanması aylar ve belki yıllar almaktadır. 201 Bu süre içerisinde ödenen veya tahakkuk eden geliştirme maliyetleri 258 Yapılmakta Olan Yatırımlar hesabı niteliğinde bir hesapta izlenerek biriktirilmeli ve varlık tamamlanmadan aktifleştirme ve amortisman ayırma işlemi gerçekleştirilmemelidir. Bu hesapta biriktirilen geliştirme maliyetlerinin maddi olmayan varlık tamamlandıktan sonra, yani satışa veya kullanma hazır hale geldikten sonra 263 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabında aktifleştirilerek 268 Birikmiş Amortismanlar hesabı ile amortismana tabi tutulması muhasebe ilkelerine uyguluk açısından daha doğru olacaktır. Diğer taraftan, 263 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabı’nın isminin de değiştirilmesi yerinde olacaktır. Çünkü bu hesap bir gelir tablosu hesabı değil, bir varlık hesabıdır ve bilançoda yer almaktadır. 202 Bu hesabın isminin Nalan AKDOĞAN ve Orhan SEVİLENGÜL’ün de çalışmalarında 203 belirttiği üzere “Geliştirme Giderleri” olarak değiştirilmesi uygun olacaktır. 630 Araştırma ve Geliştirme Giderleri (-): Üretim maliyetinin düşürülmesi, satışların artırılması ve yeni üretim biçim ve teknolojilerin işletmede uygulanması amacıyla yapılan giderlerden aktifleştirilmeyen araştırma ve geliştirme giderleri ile aktifleştirilmiş olanlardan bu döneme isabet eden itfa payları bu hesapta yer alır. 201 Güray Öğrendik, “Araştırma Geliştirme Harcamalarının Gider veya Maliyet Olarak Ticari Kazancın Tespitinde Dikkate Alınacağı Dönem (lI)”, Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi, sayı 20, Ağustos, 2005, s. 166,167. 202 Ş. Yasin Özkan, Araştırma ve Geliştirme Maliyetlerinin Mevcut Düzenlemelere Göre Muhasebeleştirilmesi, İstanbul Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü İşletme Anabilim Dalı Muhasebe Bilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, İstanbul, 2007, s. 105,106. 203 Akdoğan, Sevilengül, a.g.e., s. 893 dipnotu. 132 Hesap, fiili maliyet yöntemi uygulayan işletmelerde defteri kebir düzeyinde tutulur. Giderlerini değişken sabit olarak izleyen işletmelerde hesap, değişken-sabit olarak bölümlenebilir. Standart maliyet yöntemi uygulayan işletmelerde ise hesap, 630.10 Standart Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabı ve 630.20 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Fark Hesabı olarak bölümlenebilir. 204 a) Fiili maliyet yöntemleri uygulanıyorsa; - 7/A seçeneğinde; Dönem içerisinde gerçekleştirilen giderler, gerçekleştikleri anda 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabına borç kaydedilir ve ilgili aktif hesap alacaklandırılır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI XXX İLGİLİ AKTİF HESAP ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX Faaliyet dönemi sonlarında (fiili maliyetlerin saptandığı anda) ilgili gider tutarıyla alakalı 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabında izlenen fiili tutar belirlenir ve bu tutarlar 630 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabının borcuna 751 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Yansıtma hesabının alacağına kaydedilerek gelir tablosu hesabına aktarılır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 630 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI XXX 751 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ YANSITMA HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX Dönem sonunda 750 no.lu hesap, 751 no.lu hesabın alacağı ile karşılaştırılarak kapatılır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 751 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ YANSITMA HESABI 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 204 Akdoğan, Sevilengül, a.g.e., s. 594. XXX XXX 133 - 7/B seçeneğinde; Dönem içerisinde gerçekleştirilen giderler, gerçekleştikleri anda gider çeşidine ilişkin hesaba (790-797 numaralı hesaplar) borç kaydedilir ve ilgili aktif hesap alacaklandırılır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 790-797 İLGİLİ GİDER ÇEŞİTİ HESABI XXX İLGİLİ AKTİF HESAP ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX Faaliyet dönemi sonlarında (fiili maliyetlerin saptandığı anda) ilgili gider tutarıyla alakalı gider çeşidine ilişkin hesaplarda (790-797 numaralı hesaplar) izlenen fiili tutarlar belirlenir ve bu tutarlar 630 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabının borcuna 751 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Yansıtma hesabının alacağına kaydedilerek gelir tablosu hesabına aktarılır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 630 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI XXX 798 GİDER ÇEŞİTLERİ YANSITMA HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX Dönem sonunda 750 no.lu hesap, 751 no.lu hesabın alacağı ile karşılaştırılarak kapatılır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 798 GİDER ÇEŞİTLERİ YANSITMA HESABI 790-797 İLGİLİ GİDER ÇEŞİTİ HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX XXX İşletme ister 7/A ister 7/B seçeneğini tercih etmiş olsun, bu işlemler sonucunda 630 no.lu gelir tablosu hesabı, 690 Dönem Karı veya Zararı hesabına devredilmek suretiyle kapatılır. Bu son işlem neticesinde faaliyet döneminde gerçekleştirilmiş Ar-Ge faaliyetleri de işletmenin finansal tablolarına aktarılmış olmaktadır. 134 ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HESABI XXX 630 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX b) Standart maliyet yöntemi uygulanıyorsa; - 7/A seçeneğinde; Dönem içerisinde gerçekleştirilen giderler, gerçekleştikleri anda fiili tutarlarıyla 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabına borç kaydedilir ve ilgili aktif hesap alacaklandırılır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI XXX İLGİLİ AKTİF HESAP ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX İşletmenin dönem içerisinde standart maliyet tutarını belirlediği anda, standart tutarlar 751 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Yansıtma hesabının alacağına, 630 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabının borcuna kaydedilir. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 630 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI XXX 751 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ YANSITMA HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX Gerçekleşen maliyetin tespit edildiği anda, gerçekleşen tutarlar 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabının alacağına, ilgili aktif hesabının borcuna kaydedilir. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ İLGİLİ AKTİF HESAP 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX XXX 135 7/B seçeneğine göre; Dönem içerisinde gerçekleştirilen giderler, gerçekleştikleri anda fiili tutarlarıyla gider çeşidine ilişkin hesaba (790-797 numaralı hesaplar) borç kaydedilir ve ilgili aktif hesap alacaklandırılır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 790-797 İLGİLİ GİDER ÇEŞİTİ HESABI XXX İLGİLİ AKTİF HESAP ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX İşletmenin dönem içerisinde standart maliyet tutarını belirlediği anda, standart tutarlar 798 Gider Çeşitleri Yansıtma hesabının alacağına, 630 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabının borcuna kaydedilir. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 630 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI XXX 798 GİDER ÇEŞİTLERİ YANSITMA HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX Gerçekleşen maliyetin tespit edildiği anda, gerçekleşen tutarlar gider çeşidine ilişkin hesapların (790-797 numaralı hesaplar) alacağına, ilgili aktif hesabının borcuna kaydedilir. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ İLGİLİ AKTİF HESAP XXX 790-797 İLGİLİ GİDER ÇEŞİTİ HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX Dönem sonunda standart tutar fiili tutarın altında gerçekleşirse, yani olumsuz bir fark söz konusu olursa; 752 Araştırma ve Geliştirme Gider Farkları hesabı borçlandırılır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 751 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ YANSITMA HESABI 752 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDER FARKLARI HESABI 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX XXX XXX 136 Ortaya çıkan bu olumsuz fark tutarı 630 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabına devredilerek kapatılır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 630 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI XXX 752 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDER FARKLARI HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX Dönem sonunda standart tutar fiili tutarın üstünde gerçekleşirse, yani olumlu bir fark söz konusu olursa; 752 Araştırma ve Geliştirme Gider Farkları Hesabı alacaklandırılır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 751 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ YANSITMA HESABI XXX 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI 752 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDER FARKLARI HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX XXX Ortaya çıkan bu olumlu fark tutarı 630 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabına devredilerek kapatılır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 752 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDER FARKLARI HESABI 630 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX XXX Hizmet gider yerlerinin giderlerinin dağıtılması sonucu Araştırma ve Geliştirme Gider yerine dağıtımdan gelen giderler 752 Araştırma ve Geliştirme Gider Farkları Hesabına doğrudan alınabileceği gibi, 750 numaralı hesaba alınıp, 751 numaralı hesapla da yansıtılabilir. İşletme ister 7/A ister 7/B seçeneğini tercih etmiş olsun, bu işlemler sonucunda 630 no.lu gelir tablosu hesabı, 690 Dönem Karı veya Zararı hesabına devredilmek suretiyle kapatılır. Bu son işlem neticesinde faaliyet döneminde gerçekleştirilmiş Ar-Ge faaliyetleri de işletmenin finansal tablolarına aktarılmış olmaktadır. 137 ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HESABI XXX 630 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX 75 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesap Grubu Bu grup araştırma ve geliştirme faaliyetleri ile ilgili aşağıdaki gider, yansıtma ve fark hesaplarından oluşur. Bu gruptaki hesaplarda üretim maliyetlerine yüklenmeyen veya aktifleştirilmeyen araştırma ve geliştirme giderleri ile aktifleştirilmiş giderlerin tükenme payları izlenir. 750 - Araştırma ve Geliştirme Giderleri 751 - Araştırma ve Geliştirme Giderleri Yansıtma Hesabı 752 - Araştırma ve Geliştirme Gider Farkları 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Üretime devam olunan mamullerin maliyetlerini düşürmek, satışlarını arttırmak, bulunan yeni üretim çeşitlerinin işletmede kullanılmakta olan yöntem ve işlemlerini geliştirmek ya da yeni yöntem ve işlemler bulmak, üretimde kullanılan teçhizatın yenilerinin ve mevcutlarının geliştirilmesine ilişkin araştırmalar yapmak, satış ve pazarlama faaliyetlerini geliştirmek ve diğer bir deyişle ticari alana uygulanması için yapılan giderlerin kaydedildiği hesaptır. Aktifleştirilmeyen araştırma ve geliştirme giderleri ile aktifleştirilmiş olanlardan bu döneme isabet eden itfa payları bu hesabın borç tarafına kaydedilir. Dönem sonlarında bu hesap, "751 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Yansıtma Hesabı" ile karşılaştırılarak kapatılır. 205 Araştırma ve Geliştirme Gider Yeri ile ilgili olan her türlü gider çeşiti (0-6 grubu) bu hesapta izlenir. Ar-Ge faaliyetleri yoğun olan işletmelerde, bu faaliyetlere ilişkin giderlerin planlanması, kontrolü ve dengeli bir biçimde toplanıp dağıtılabilmesi ayrıntılı bilgiyi gerektirir. Bu nedenle, büyük defterlerde 205 Akdoğan, Sevilengül, a.g.e., s. 706,707. 138 fonksiyon esasına göre belirlenen Ar-Ge giderleri, eş zamanlı kayıt yöntemi esasına göre, yardımcı defterlerde hem gider çeşitleri hem de gider yerleri açısından incelenebilmektedir. Ar-Ge giderleri bünyesinde yer alabilecek her türlü gider çeşitleri (0-6 grubu) aşağıdaki tabloda gösterilmiştir. 206 Tablo 3 : Fonksiyon Esasına Göre Ar-Ge Giderleri FONKSİYONEL GİDER HESABI GİDER ÇEŞİTLERİ GİDER YERLERİ 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri 0 İlk Madde ve Malzeme Giderleri 06 Endirekt Malzeme Kullanımları 1 İşçi Ücret ve Giderleri 2 Memur Ücret ve Giderleri 3 Dışarıdan Sağlanan Fayda ve Hizmetler 30 Elektrik, Su, Gaz Giderleri 31 Haberleşme Giderleri 32 Bakım Onarım Giderleri (Harici) 33 Taşeron Giderleri 39 Diğer Dışarıdan Sağlanan Fayda ve Hizmetler 4 Çeşitli Giderler 40 Sigorta Giderleri 42 Kira Giderleri 49 Diğer Çeşitli Giderler 5 Vergi Resim ve Harçlar 6 Amortisman ve Tükenme Payları 750 Araştırma ve Geliştirme Gider Yeri Söz konusu hesabın işleyişine ilişkin yevmiye kayıtları, 630 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabına ilişkin açıklamaların yer aldığı bölümde gösterilmiştir. 751 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Yansıtma Hesabı Bu hesap, araştırma geliştirme giderlerinin fiili veya standart tutarlarının gelir tablosu hesapları arasında bulunan "630 Araştırma ve Geliştirme Giderleri" hesabına veya döneme ait olmayan tutarları aktifleştirilmek üzere ilgili aktif hesaba devrinde kullanılır. Hesap, giderleri sabit/değişken olarak ayırmak üzere tali hesaplara bölünebilir. Önceden saptanmış maliyet yöntemlerinin uygulandığı durumlarda, önceden saptanmış araştırma ve geliştirme giderleri; 206 Akdoğan, Tekdüzen Muhasebe Sisteminde Maliyet Muhasebesi Uygulamaları, 4. Baskı, Ankara, Cem Ofset, 1998, s. 22. 139 - Fiili maliyet yönteminde, 750 no.lu hesabın borcuna kaydedilen tutarlar 751 no.lu hesabın alacağına karşılık 630. no.lu hesaba borç kaydedilir, dönem sonunda 750 ve 751 no.lu hesaplar karşılıklı olarak kapatılır. - Tahmini veya standart maliyet yönteminde, 751 no.lu hesabın alacağı ile 630 no.lu hesaba devredilen tutarlar tahmini veya standart tutarlar olduğu için 750 ve 751 no.lu hesaplar karşılıklı olarak kapatılarak aradaki farklar “752 Araştırma ve Geliştirme Gider Farkları Hesabı”na devredilir ve dönem sonunda bu hesap 630 no.lu hesaba devredilerek kapatılır. Her iki durumda da, 630 no.lu hesap gelir tablosu hesabı olduğu için dönem sonunda “690 Kar Zarar Hesabı”na devredilerek kapatılır. 207 Söz konusu hesabın işleyişine ilişkin yevmiye kayıtları, 630 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabına ilişkin açıklamaların yer aldığı bölümde gösterilmiştir. 752 Araştırma ve Geliştirme Gider Farkları Araştırma ve geliştirme fiili giderleri ile önceden saptanmış giderler arasındaki olumlu ya da olumsuz farkların izlendiği hesaptır. Hesap önceden saptanmış maliyet yöntemlerini uygulayan işletmeler tarafından kullanılır. (Ülkemizde araştırma geliştirme giderlerini standart verilere göre izleyen firma pek bulunmamaktadır.) 750 ve 751 no.lu hesapların karşılaştırılması sonucu bulunan olumsuz farklar hesabın borcuna, olumlu farklar ise alacağına kaydedilir. Dönem sonlarında bu hesap "630 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabı"na aktarılarak kapatılır. Fark tutarları ile standart verilerin ayrı ayrı raporlanmasını sağlamak üzere “630” no.lu hesabın, 630.10 Standart Tutar 630.50 Olumsuz Farklar 630.55 Olumlu Farklar (-) 207 Akdoğan, Sevilengül, a.g.e., s. 708,709. 140 şeklinde bölümlenmesi faydalı olur. 208 Söz konusu hesabın işleyişine ilişkin yevmiye kayıtları, 630 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabına ilişkin açıklamaların yer aldığı bölümde gösterilmiştir. 3.1.1.3. Ar-Ge Maliyetlerinin Amortismanı Aktifleştirilen Ar-Ge giderleri, 263 numaralı Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabına maliyet değerleri ile borç kaydedilir ve değerlemesi yapılır, 5 yıl içinde de eşit taksitlerle itfa edilerek yok edilir. 3.1.1.2. bölümde yer alan örnek olayda, dönem içerisinde veya dönem sonunda aktifleştirilen ve maddi olmayan duran varlıklar grubunda raporlanan 50.000 TL’lik geliştirme gideri, en fazla 5 yılda amortisman yoluyla gidere dönüştürülür. Aktifleştirilmiş olan 50.000 TL’lik geliştirme giderinin döneme düşen amortisman tutarı: 50.000/5 = 10.000 TL’dir. Bir dönemin amortisman ayırma işlemine ilişkin yevmiye kaydı aşağıdaki gibidir ve bu kayıt amortisman süresi boyunca her dönem sonunda tekrarlanır. Amortisman süresinin sonunda, 268 numaralı Birikmiş Amortismanlar Hesabının alacağında biriken 50.000 TL’lik tutar, 268 numaralı hesabın borcuna, 263 numaralı hesabın alacağına kaydedilerek bilançodan çıkarılıp gelir tablosu hesaplarına alınır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI 10.000 750.06 Amortisman ve Tükenme Payları 268 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HESABI 10.000 268.30 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Amortismanı 10.000 Bir döneme ilişkin amortisman kaydı ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 268 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HESABI 50.000 268.30 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Amortismanı 50.000 263 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI Amortisman süresinin sonunda yapılacak kayıt ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 208 Akdoğan, Sevilengül, a.g.e., s. 710. 50.000 141 Yıl içerisindeki dönemlerde maliyet çıkaran ve/veya raporlama yapan işletmelerde ise, her ilgili dönem için hesaplanan itfa payı tutarlarıyla dönem içi amortisman tahakkuku kaydı yapılır. 209 İşletme tarafından, daha evvel aktifleştirilmiş olan geliştirme giderlerinin yapıldığı proje ve ürün itfa süresi dolmadan evvel ekonomik fayda sağlama özelliğini kaybetmişse, aktif halde bilançoda yer alan geliştirme giderlerinden geriye kalan kısmının tamamı itfa süresinin bitmesi beklenmeden dönem gideri olarak kaydedilir. Yukarıdaki yer alan örnekteki 50.000 TL’lik geliştirme gideri için 2 yıl amortisman payı (10.000x2=20.000 TL) ayrıldıktan sonra 3. yıl projenin ekonomik fayda sağlama özelliğini kaybettiği belirlendiyse, geriye kalan amortisman payının (10.000x3=30.000 TL) tamamı 3. yılın sonunda 750 numaralı hesabın alacağına aktarılarak gider kaydedilir. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI 30.000 268 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HESABI 30.000 268.30 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Amortismanı 30.000 ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 3.1.2. Uluslararası Muhasebe Standartlarındaki Yeri Ar-Ge faaliyetlerin muhasebeleştirilmesiyle ilgili olarak gerek ulusal gerekse uluslararası standartlar bulunmaktadır. Dokuz No’lu Uluslararası Muhasebe Standardı (UMS-9), “Araştırma ve Geliştirme Maliyetlerinin Muhasebeleştirilmesi” Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu (IASB) tarafından söz konusu faaliyetlerin muhasebeleştirilmesi için ilk kez 1978’de kabul edilmiş ve 01.01.1980 tarihinde yürürlüğe girmiştir. İlerleyen zamanlarda değişikliğe uğrayan standart, 01.01.1999’da yürürlüğe giren UMS-38 “Maddi Olmayan Varlıklar” standardıyla yürürlükten kaldırılmıştır. 209 Mesut Yavuz, a.g.e, s. 108. 142 Söz konusu standart, 31.03.2004 tarihinde revize edilerek bir önceki UMS-38’in yerini almıştır. 210 Mayıs 2008 tarihinde yayınlanan UFRS’lere ilişkin yapılan iyileştirmeler sonucunda, standartta yer alan üretim miktarı amortisman yöntemi ile reklam ve promosyon faaliyetlerine ilişkin hükümlerde değişiklikler yapılmış olup, bu değişiklikler 1 Ocak 2009 tarihinden itibaren geçerlidir ve erken uygulamaya izin verilmektedir. 211 UMS-38 standardının amacı, başka bir Standartta özel hüküm bulunmayan maddi olmayan duran varlıklarla ilgili muhasebeleştirme yöntemlerini belirlemektir. Bu Standart, işletmenin, bir maddi olmayan duran varlığı sadece ve sadece belirlenmiş kriterlerin sağlanmış olması durumunda muhasebeleştirmesini zorunlu kılar. Bu Standart, ayrıca maddi olmayan duran varlıkların defter değerinin nasıl ölçüleceğini belirleyip, maddi olmayan duran varlıklarla ilgili bazı özel açıklamalar yapılmasını gerektirir. 212 Standart, diğer konuların yanı sıra, reklam, eğitim, ilk kuruluş, araştırma ve geliştirme faaliyetleri için yapılan harcamalara da uygulanır. Standarda göre, bir kalemin maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleştirilmesi için, işletmenin söz konusu kalemin maddi olmayan duran varlık tanımı ve muhasebeleştirme kriterleri unsurlarını karşıladığını göstermesi gerekir. Bu koşul, bir maddi olmayan duran varlığın başlangıçta elde edilmesi ya da işletme içinde oluşturulması veya ekleme, değişiklik veya bakımının yapılması ile ilgili olarak daha sonra yüklenilen maliyetlere de uygulanır. Bir maddi olmayan duran varlık sadece ve sadece: (a) Varlıkla ilişkilendirilen beklenilen gelecekteki ekonomik yararların işletme için gerçekleşmesinin muhtemel olması; ve (b) Varlığın maliyetinin güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi durumunda, 210 Metin Saban, Murat Genç, “Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin IAS-38 “Maddi Olmayan Duran Varlıklar” Kapsamında Muhasebeleştirilmesi”, Mali Çözüm, sayı 70, Ocak-Şubat- Mart 2005, s. 123. 211 Deloitte, UFRS Cep Kitapçığı 2009, (Erişim) http://www.deloitte.com/view/tr_TR/tr/ hizmetlerimiz/denetim/67151bf8fe824210Vgn VCM100000ba 42f00aRCRD.htm, s. 98, 14.06.2010. 212 IFRS, Technical Summary IAS 38 Intangible Assets, (Erişim) http://www.ifrs.org/NR/ rdonlyres/E52C2F1A-DA51-4CFC-A363-9E84920D6EED/ 0/IAS38. pdf, s. 1., 13.05.2010. 143 muhasebeleştirilir. 213 Bir maddi olmayan duran varlık ilk muhasebeleştirilmesi sırasında maliyet bedeliyle ölçülür UMS-38, işletme tarafından üretilen şerefiye, marka, müşteri listeleri, yayım hakları gibi unsurların varlık olarak muhasebeleştirilmesini yasaklamaktadır. Bununla birlikte, bazı geliştirme harcamaları bir maddi olmayan varlığın muhasebeleştirilmesine sebep olabilir. İşletme tarafından geliştirilmiş bilgisayar yazılımları buna örnektir. 214 3.1.2.1. Ar-Ge Maliyetlerinin Tespiti Ar-Ge faaliyetleri UMS-38’de kapsamlı bir şekilde değerlendirmiş olup, Standartta işletme bünyesinde oluşturulan bir maddi olmayan varlığın finansal tablolara alınma şartlarını taşıyıp taşımadığını değerlendirmek ve muhasebeleştirebilmek açısından, varlığın oluşturulma sürecindeki safhalar, araştırma safhası ve geliştirme safhası olarak ikiye ayrılmıştır. UMS-38’in 8. paragrafında araştırma, “yeni bilimsel veya teknik bilgi elde etmek amacıyla taahhüt edilen orijinal ve planlanmış incelemedir” şeklinde tanımlanmıştır. Aynı paragrafta geliştirmenin de tanımı yapılarak, “ticari bir üretim başlamasından önceki hizmetler için veya yeni ya da ilave olarak geliştirilen materyaller, aletler, ürünler, süreçler ve sistemlerin meydana getirilmesi için bir plana ait bilgi veya araştırma bulgularına başvurulmasıdır” biçiminde ifade edilmiştir. 215 UMS-38’in 66. paragrafında, işletmede ortaya çıkan maddi olmayan duran varlığın maliyetini oluşturan unsurlar ile maliyeti kapsamına girmeyen unsurlar sıralanmakla birlikte, maddi olmayan varlığın ortaya çıkması, üretilmesi veya kullanıma hazırlanması için doğrudan belirlenebilen veya makul ve uygun bir temele göre maddi olmayan duran varlığın maliyetine 213 IFRS, Technical Summary IAS 38 Intangible Assets, (Erişim) http://www.ifrs.org/NR/ rdonlyres/E52C2F1A-DA51-4CFC-A363-9E84920D6EED/ 0/IAS38. pdf, s. 1., 13.05.2010. 214 Pınar Acar, “Uluslararası Muhasebe Standartları", Uluslararası Mali Standartlar, T.C.Maliye Bakanlığı Avrupa Birliği ve Dış İlişkiler Dairesi Başkanlığı, Ankara, 2002, s. 311. 215 Saban, Genç, a.g.m., s. 124. 144 doğrudan yüklenebilen tüm harcamalar araştırma ve geliştirme maliyetleri içerisinde değerlendirilmiştir. 216 Ar-Ge maliyetlerinin unsurları bir bütün olarak sunulmasına rağmen gerek uluslararası gerekse ulusal muhasebe standartları açısından araştırma maliyetlerinin ayrı geliştirme maliyetlerinin ayrı muhasebeleştirilmesi nedeniyle bunların maliyet unsurlarının araştırma maliyetleri ve geliştirme maliyetleri olarak ayrı ayrı değerlendirilmesi gerekmektedir. Araştırma maliyetleri, standardın 56. paragrafında verilen araştırma örneklerine ilişkin faaliyetler yerine getirilirken oluşan maliyetlerin toplamından, geliştirme maliyetleri de standardın 59. paragrafında verilen geliştirme örneklerine ilişkin faaliyetler yerine getirilirken oluşan maliyetlerin toplamından oluşur. 217 Hangi faaliyetlerin araştırma, hangi faaliyetlerin geliştirme faaliyetleri içerisinde olduğunu saptayabilmek, araştırma ve geliştirme maliyetlerinin belirlenmesinde ve dolayısıyla bu maliyetlerin muhasebeleştirilmesinde önem taşımaktadır. UMS-38’in 56. paragrafında araştırmaya ilişkin örnekler sıralanmıştır. Bu örnekler sırasıyla şöyledir: • Yeni bilginin bulunmasını amaçlayan faaliyetler, • Araştırma bulguları veya diğer bilgiye başvurulması, değerleme ve istenen sonuç için araştırma, • Materyal, cihaz, ürün, işlem, sistem veya hizmet alternatifleri için araştırma, • Yeni veya geliştirilmiş materyal, cihaz, ürün, işlem, sistem veya hizmetlerin olası alternatiflerinin seçimi, formüle edilmesi, dizaynı ve değerlemesi. Standardın 59. paragrafında da sunulmuştur. Sıralanan örnekler şunlardır: 216 Saban, Genç, a.g.m., s. 126. 217 Saban, Genç, a.g.m., s. 126,127. geliştirmeye ilişkin örnekler 145 • Üretim ve kullanım öncesi ilk örnek ve modellerin test edilmesi, dizaynı ve düzenlenmesi, • Yeni teknoloji kullanılarak yapılan alet, şekil ve kalıpların dizaynı, • Ticari üretim için ekonomik olarak uygun ölçüde olmayan bir pilot tesisin faaliyetinin ve inşasının dizaynı, • Yeni veya geliştirilmiş materyal, cihaz, ürün, işlem, sistem veya hizmetler için seçilen bir alternatifin test edilmesi, yapısı ve dizaynı. 218 3.1.2.2. Ar-Ge Maliyetlerinin Muhasebeleştirilmesi Standarda göre, araştırmadan (veya işletme içi bir projenin araştırma safhasından) kaynaklanan herhangi bir maddi olmayan duran varlık muhasebeleştirilmez, araştırma (veya işletme içi bir projenin araştırma safhası) harcamaları gerçekleştiğinde gider olarak muhasebeleştirilir. 219 Çünkü, araştırma safhasında gelecekte işletmeye yarar sağlayacak bir duran varlık oluşup oluşmayacağı belirgin değildir. Yani gerçekleşen her araştırma faaliyeti sonucunda işletmeye gelecekte fayda sağlaması muhtemel bir maddi olmayan varlığın ortaya çıkacağı ispatlanamamaktadır. Bu nedenle, araştırma maliyetleri aktifleştirilemez ve araştırma safhasında ortaya çıkan harcamalar dönem gideri olarak muhasebeleştirilir. Yine Standarda göre, sadece ve sadece, aşağıdaki koşulların tamamının varlığı halinde, geliştirmeden (veya işletme bünyesinde yürütülen bir projenin geliştirme safhasından) kaynaklanan maddi olmayan duran varlıklar muhasebeleştirilir: (a) Maddi olmayan duran varlığın kullanıma veya satışa hazır hale gelebilmesi için tamamlanmasının teknik olarak mümkün olması. (b) İşletmenin maddi olmayan duran varlığı tamamlama ve bu varlığı kullanma veya satma niyetinin bulunması. (c) Maddi olmayan duran varlığı kullanma veya satma imkanının bulunması. 218 219 Saban, Genç, a.g.m., s. 125,126. IFRS, Technical Summary IAS 38 Intangible Assets, (Erişim) http://www.ifrs.org/NR/ rdonlyres/E52C2F1A-DA51-4CFC-A363-9E84920D6EED/ 0/IAS38. pdf, s. 2., 13.05.2010. 146 (d) Maddi olmayan duran varlığın muhtemel gelecek ekonomik faydayı nasıl sağlayacağının belirli olması. Ayrıca, maddi olmayan duran varlığın ürününün veya kendisinin bir piyasasının olması ya da işletme bünyesinde kullanılacak olması durumunda buna elverişli olması. (e) Geliştirme safhasını tamamlamak ve maddi olmayan duran varlığı kullanmak veya satmak için yeterli teknik, mali ve diğer kaynakların mevcut olması. (f) Geliştirme sürecinde maddi olmayan duran varlıkla ilgili yapılan harcamaların güvenilir bir biçimde ölçülebilir olması. 220 Geliştirme safhasının araştırma safhasından sonra gelmesi nedeniyle işletme, bu safhada maddi olmayan varlığın tanımlayabildiği gibi gelecekte sağlayacağı ekonomik faydayı kanıtlayabileceğinden yukarıda sayılan hususların tamamını durumunda işletme aktifleştirebilecekken, ispat bu ispat edebilmektedir. safhada Sayılan hususların ispatı maddi olmayan varlığı durumunda ise oluşan edilememesi geliştirme safhasında yapılan harcamaları dönem gideri olarak muhasebeleştirecektir. Araştırma harcamalarının UMS-38'e göre muhasebeleştirilmesiyle ilgili bir örnek aşağıda yer almaktadır.221 Motorlu vasıtalar üreten bir şirket olan Alpha'nın yıl İçinde aşağıdaki iki proje üstünde çalışan bir araştırma departmanı vardır: Proje 1: Sürücünün parmaklarındaki sinir uçlarından aldığı sinyallere tepki veren bir direksiyon sisteminin dizaynı. Proje 2: Mekanik yerine elektronik olarak kontrol edilebilen bir kaynak aparatının dizaynı. Araştırma departmanının yaptığı harcamaların özeti şöyledir: 220 IFRS, Technical Summary IAS 38 Intangible Assets, (Erişim) http://www.ifrs.org/NR/ rdonlyres/E52C2F1A-DA51-4CFC-A363-9E84920D6EED/ 0/IAS38. pdf, s. 2., 13.05.2010. 221 Hakan Hersek, Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Vergi Teşvikleri ve Ar-Ge Faaliyetlerinin Muhasebeleştirilmesi, Marmara Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü İşletme Anabilim Dalı Muhasebe Finansman Bilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, İstanbul, 2007, s. 93,94. 147 Araştırma Departmanının Yaptığı Harcamaların Özeti Genel Malzeme ve Hizmetler Proje 1 128.000,00 USD Proje 2 935.000,00 USD 620.000,00 USD 620.000,00 USD 320.000,00 USD İşçilik Direkt İşçilik - Departman Şefi Maaşı 400.000,00 USD - - Yönetici 725.000,00 USD - - Personel Genel Giderler Direkt - Endirekt 270.000,00 USD 340.000,00 USD 410.000,00 USD 110.000,00 USD 60.000,00 USD Kaynak: Hennie Van Greunİng, JFRS:A Practical Guide, Washington DC, The World Bank, 2005, s. 199. Departman şefi zamanının %15'ini Proje 1 ile ilgili çalışarak, %10'unu da Proje 2 ile ilgili çalışarak harcamıştır. Bu durumda bu iki proje ile ilgili aktifleştirilecek tutarlar şöyle olacaktır: • araştırma Proje 1: Proje 1 sonucunda gelinen durum projenin hala safhasında olduğudur. UMS-38'deki açıklamalara göre "Araştırmadan (veya işletme içi bir projenin araştırma safhasından) kaynaklanan herhangi bir maddi olmayan duran varlık muhasebeleştirilemez. Araştırma (veya işletme içi bir projenin araştırma safhası) harcamaları gerçekleştiğinde gider olarak muhasebeleştirilir." Bu sebeple Proje 1 için yapılan tüm harcamalar ilgili yılda giderleştirilecektir. Bu harcamalar araştırma safhasıyla ilgili oldukları için aktifleştirilmeyecektir. • Proje 2: Proje 2, araştırma safhasını geride bırakarak geliştirme safhasına girmiş bir projedir. Bu maddi olmayan duran varlığın gelecekte muhtemel bir ekonomik fayda sağlayacağı belli olması, geliştirme için yapılan harcamaların güvenilir bir biçimde ölçülebilir olması sebepleriyle bu proje için yapılan harcamalar geliştirme harcamaları olarak değerlendirilir ve ilgili yılda aktifleştirilir. Aktifleştirilecek geliştirme harcaması tutarı: 620.000+320.000+(10% x400.000)+410.000+60.000= 1.450.000 USD olarak belirlenmiştir. Araştırma safhası ile geliştirme safhasının birbirinden ayrılamadığı durumlar da aynı standardın 53. paragrafında düzenlenmiştir. Buna göre, şayet maddi olmayan varlığın oluşması bakımından araştırma safhası 148 geliştirme safhasından ayırt edilemiyorsa, yapılan harcamaların araştırma safhasında ortaya çıktığı varsayılır. Böyle bir durumda ortaya çıkan harcamalar dönem gideri olarak muhasebeleştirilir. 222 Başlangıçta gider olarak muhasebeleştirilen bir maddi olmayan duran varlık ile ilgili harcamalar, daha sonraki bir tarihte maddi olmayan duran varlık maliyetinin bir parçası olarak muhasebeleştirilmezler. İşletme birleşmelerinden elde edilen maddi olmayan duran varlıklar (araştırma ve geliştirme projesi kapsamında olanlar da dahil), sözleşmeden veya yasal haklardan kaynaklanan veya ayrılabilir varlık olmaları durumunda şerefiyeden ayrı muhasebeleştirme olarak kriterlerinin muhasebeleştirilirler. (ilgili varlığın Bu kullanımından durumlarda işletmeye ekonomik fayda girişi elde edilmesi ve varlığın maliyetinin güvenilebilir bir şekilde ölçülebilir olması) karşılandığı düşünülür. 223 3.1.2.3. Ar-Ge Maliyetlerinin Amortismanı UMS-38’e göre, işletme, bir maddi olmayan duran varlığın yararlı ömrünün sınırlı mı yoksa sınırsız mı olduğunu ve eğer sınırlı ise, bunun süresini veya varlığı oluşturan ürün veya benzeri birimlerin sayısını değerlendirir. İlgili her türlü unsura ilişkin olarak yapılan analiz esas alındığında, varlığın işletmeye net nakit girişi sağlaması beklenilen süre için öngörülebilir bir sınır olmaması durumunda, işletme, maddi olmayan duran varlığı sınırsız yararlı ömre sahip olarak değerlendirir. 224 Standart’da, bir maddi olmayan duran varlığın muhasebeleştirilmesinde yararlı ömrü dikkate alınmakla birlikte, yararlı ömrün sınırlı mı yoksa sınırsız mı olduğu belirlenirken dikkate alınması gereken unsurlar belirtilmiştir. Maddi olmayan duran varlığın yararlı ömrünün sınırlı 222 Metin Saban, Murat Genç, “Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin IAS-38 “Maddi Olmayan Duran Varlıklar” Kapsamında Muhasebeleştirilmesi”, Mali Çözüm, sayı 70, Ocak-Şubat- Mart 2005, s. 128. 223 Deloitte, UFRS Cep Kitapçığı 2009, (Erişim) http://www.deloitte.com/view/tr_TR/tr/ hizmetlerimiz/denetim/ 67151bf8fe824210VgnVCM100000ba42f00aRCRD.htm, s. 99, 14.06.2010. 224 IFRS, Technical Summary IAS 38 Intangible Assets, (Erişim) http://www.ifrs.org/NR/ rdonlyres/E52C2F1A-DA51-4CFC-A363-9E84920D6EED/ 0/IAS38. pdf, s. 3., 13.05.2010. 149 veya sınırsız olmasına göre de itfa süresi ve itfa yöntemine ilişkin açıklamalara yer verilmiştir. Buna göre; Sınırlı yararlı ömre sahip bir maddi olmayan duran varlığın itfaya tabi tutarı yararlı ömrü boyunca sistematik olarak dağıtılır. İtfa işlemi, varlığın kullanıma hazır olduğu yani yönetimin amaçladığı şekilde faaliyet gösterebilmesi için gereken konum ve durumda olduğunda başlatılır. İtfa işlemi varlığın satış amaçlı elde bulundurulan olarak sınıflandırıldığı tarih ile varlığın elden çıkarıldığı tarihten erken olanı itibariyle durdurulur. Kullanılan itfa yöntemi, varlıktan gelecekte beklenen ekonomik faydaların işletme tarafından kullanılma şeklini yansıtır ve gelecekte beklenen ekonomik faydaların kullanım şeklinde bir değişiklik olmadığı sürece dönemden döneme tutarlı biçimde uygulanır. Kullanılabilecek olan itfa yöntemleri aşağıdakileri içerir: • doğrusal itfa yöntemi, • azalan bakiyeler yöntemi, ve • üretim birimleri yöntemi. İtfa payları genellikle kar veya zararda muhasebeleştirilir. Ancak, varlıktan beklenilen gelecekteki ekonomik faydaların diğer varlıkların üretiminde kullanılması durumunda itfa payı diğer varlıkların maliyetinin bir parçasını oluşturur ve defter değerine dahil edilir. Böyle bir durumda yapılması gereken yevmiye kaydı aşağıdaki gibi olmalıdır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ İLGİLİ VARLIK HESABI 268 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HESABI XXX XXX 268.30 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Amortismanı ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ Sınırlı yararlı ömre sahip bir maddi olmayan duran varlığın kalıntı değeri, üçüncü bir şahıs, ilgili varlığı yararlı ömrünün sonunda satın alacağını taahhüt etmedikçe veya varlıkla ilgili aktif bir piyasa mevcut olmadıkça sıfır olarak kabul edilecektir. Sınırlı yararlı ömre sahip bir varlığın itfaya tabi tutarı, kalıntı değeri düşüldükten sonra belirlenir. Sıfırdan farklı bir kalıntı değer, 150 işletmenin maddi olmayan duran varlığı yararlı ekonomik ömrü bitmeden elden çıkarmayı beklediği anlamına gelir. Bir maddi olmayan duran varlığın ömrü boyunca, kendisine ilişkin yararlı ömür tahmininin uygun olmadığı ortaya çıkabilir ve işletmenin maddi olmayan duran varlıktan ileride elde etmeyi beklediği ekonomik faydaların şekli değişebilir. Sınırlı yararlı ömre sahip bir maddi olmayan duran varlığın itfa süresi ve itfa yöntemi en azından her mali yıl sonunda tekrar gözden geçirilmelidir. Böyle bir durumda yapılması gereken yevmiye kaydı aşağıdaki gibi olmalıdır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI 268 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HESABI XXX XXX 268.30 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Amortismanı ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ Sınırsız yararlı ömre sahip maddi olmayan duran bir varlık itfa edilmemelidir, fakat ya maliyet ya da yeniden değerleme yöntemlerinden biri ile izlenmelidir. 225 Yarattığı ekonomik fayda, gideri arttırmak yerine başka bir varlığa ilişkin maliyet unsuru oluşturduğu durumlarda itfa edilen tutar, diğer varlığın maliyeti olarak muhasebeleştirilir. Bunun dışındaki durumlarda ayrılan amortisman payı dönem gideri olarak kayıt altına alınır. Örneğin A maddi olmayan duran varlığı B varlığının oluşması, üretilmesi ya da Ar-Ge’si için kullanılmaktaysa A varlığının itfa tutarı B varlığının maliyetine eklenmelidir. 226 3.1.3. Türkiye Muhasebe Standartlarındaki Yeri Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu (TMSK) tarafından düzenlenen ve “Türkiye Muhasebe Standartları” olarak adlandırılan 29 standart düzenlemeden biri olan ve maddi olmayan duran varlıklara ilişkin 225 Denetimnet, “UMS 38 Maddi Olmayan Duran Varlıklar Uygulama Örneği”, (Erişim) http://www.denetimnet.net/Pages/UFRS_UMS.aspx, s. 19-21, 14.06.2010. 226 Özkan, a.g.e., s. 42. 151 düzenlemelerin yer aldığı 38 numaralı “TMS 38 Maddi Olmayan Duran Varlıklar” Standardı, araştırma ve geliştirme giderlerine ilişkin düzenlemeler içeren “TMS 15 Araştırma ve Geliştirme Maliyetleri” standardının yürürlüğüne son vererek, 31/12/2005 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için uygulanmak üzere ilk olarak 17/03/2006 tarih ve 26111 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. 133 maddeden oluşan TMS-38 Standardı hazırlanırken büyük ölçüde maddi olmayan duran varlıklarla alakalı uluslararası düzenlemeler getiren UMS-38’den yararlanılmış olup, bu Standartla paralellik göstermektedir. Standart doğrudan Ar-Ge maliyetlerinin muhasebeleştirilme esaslarını içermemekle birlikte, diğer maddi olmayan duran varlıklara ilişkin hususların yanı sıra Standardın çeşitli paragraflarında Ar-Ge giderlerine ilişkin hususlara da yer verilmiştir. Ayrıca bu Standartta, Ar-Ge maliyetlerinin muhasebeleştirilmesinde, ağırlıklı olarak yürürlükten kalkan TMS-15’deki esasların benimsendiği görülmektedir. TMS-38 standardının amacı, başka bir standartta özel hüküm bulunmayan maddi olmayan duran varlıklarla ilgili muhasebeleştirme yöntemlerini belirlemektir. Bu standart, işletmenin, bir maddi olmayan duran varlığı sadece ve sadece belirlenmiş kriterlerin sağlanmış olması durumunda muhasebeleştirmesini zorunlu kılar. Bu standart, ayrıca, maddi olmayan duran varlıkların defter değerinin nasıl ölçüleceğini belirleyip, maddi olmayan duran varlıklarla ilgili bazı özel açıklamalar yapılmasını gerektirir. 227 Standardın beşinci paragrafında; standardın, diğer konuların yanı sıra, reklâm, eğitim, ilk tesis, araştırma ve geliştirme faaliyetleri için yapılan harcamalara uygulanacağı belirtilmiştir. Buna göre, standart maddi olmayan duran varlıklar kapsamında değerlendirilen araştırma ve geliştirme maliyetlerinin finansal tabloların düzenlenmesinde ve sunulmasında hangi kritere göre değerlendirileceği, yani hangi durumda aktif olarak, hangi durumda gider olarak yer alacağı hususunda belirleyici kriterlerin düzenlenmesini de gerçekleştirmektedir. 227 TMSK, “TMS 38 Maddi Olmayan Duran Varlıklar” (Erişim) http://www.tmsk.org.tr/index.php?option=com_content&task=view&id=145, 17.05.2010. Standardı, 152 3.1.3.1. Ar-Ge Maliyetlerinin Tespiti TMS-38’in 8. paragrafında araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin kısa ve öz olarak ayrı ayrı tanımları yapılmıştır. Buna göre araştırma, yeni bir bilimsel ya da teknik bir bilgi ve anlayış kazanma amacıyla üstlenilen özgün ve planlı inceleme, geliştirme ise, ticari üretim ya da kullanıma başlamadan önce, yeni veya önemli ölçüde geliştirilmiş malzeme, aygıt, ürün, süreç, sistem ya da hizmetlerin üretim planı veya tasarımında araştırma sonuçları ya da diğer bilgilerin uygulanmasıdır. Ancak, “araştırma safhası” ve “geliştirme safhası” terimleri bu standart açısından daha geniş bir anlam taşır. Söz konusu standardın 52. ve 53. paragrafında; işletme içi yaratılan bir maddi olmayan duran varlığın muhasebeleştirilebilmesi için gerekli kriterleri sağlayıp sağlamadığının değerlendirilmesinde, işletmenin ilgili varlığın oluşumunu araştırma ve geliştirme olmak üzere iki safhaya ayırması gerektiği, bir maddi olmayan duran varlık yaratılmasına ilişkin işletme içi bir projenin araştırma safhasını geliştirme safhasından ayırt edememesi durumunda ise, söz konusu projeye ilişkin harcamaları sadece araştırma safhasında yapılmış gibi dikkate alması ve muhasebeleştirmesi gerektiği belirtilmiştir. Standartta, işletmede ortaya çıkan maddi olmayan duran varlığın maliyetini oluşturan unsurlar ile maliyeti kapsamına girmeyen unsurlar sıralanmakla birlikte, maddi olmayan varlığın ortaya çıkması, üretilmesi veya kullanıma hazırlanması için doğrudan belirlenebilen veya makul ve uygun bir temele göre maddi olmayan duran varlığın maliyetine doğrudan yüklenebilen tüm harcamalar araştırma ve geliştirme maliyetleri içerisinde değerlendirilmiştir. Hangi faaliyetlerin araştırma, hangi faaliyetlerin geliştirme faaliyetleri içerisinde olduğunu saptayabilmek, araştırma ve geliştirme maliyetlerinin belirlenmesinde ve dolayısıyla bu maliyetlerin muhasebeleştirilmesinde önem taşımaktadır. TMS-38’in 56. paragrafında araştırmaya ilişkin örnekler sıralanmıştır. Bu örnekler sırasıyla şöyledir: (a) Yeni bilgi elde edilmesine yönelik faaliyetler, 153 (b) Araştırma bulguları ve diğer bilgilerin uygulanmasına yönelik olarak değerlendirme ve nihai seçim araştırması, (c) Malzeme, aygıt, ürün, süreç, sistem veya hizmetler için alternatif araştırması, (d) Yeni veya geliştirilmiş malzeme, aygıt, ürün, süreç, sistem veya hizmetlerin olası alternatiflerinin oluşturulması, tasarlanması, değerlendirilmesi ve nihai seçimi. 59. paragrafda da geliştirmeye ilişkin örnekler sıralanmıştır. Bu örnekler sırasıyla şöyledir: (a) Üretim ve kullanım öncesi prototip ve modellerin tasarımı, yapımı ve test edilmesi, (b) Yeni teknoloji içeren alet, model ve kalıpların tasarımı, (c) Ticari üretim açısından ekonomik olmayan bir ölçekteki pilot tesisin tasarlanması, inşası ve çalıştırılması, (d) Yeni veya geliştirilmiş malzeme, aygıt, ürün, süreç, sistem veya hizmetler için karar verilmiş bir alternatifin tasarımı, inşası ve denenmesi. 3.1.3.2. Ar-Ge Maliyetlerinin Muhasebeleştirilmesi TMS-38’in 8. paragrafında standartta yer alan terimlerin tanımları içerisinde araştırma ve geliştirme terimlerinin anlamları açıklanmaktadır. Ayrıca standardın ilerleyen bölümlerinde, bu tanımlar doğrultusunda araştırma ve geliştirme faaliyetleri olarak değerlendirilecek faaliyetler örneklendirilmekte ve çeşitli durumlarda Ar-Ge projelerinde yer alan harcamaların ne şekilde değerlendirilmesi gerektiği açıklığa kavuşturulmaktadır. Standardın 54 ve 57. paragraflarında araştırma ve geliştirme harcamalarının muhasebeleştirilmesine ilişkin esaslar açıklanmıştır. Buna göre; - Araştırmadan (veya işletme içi bir projenin araştırma safhasından) kaynaklanan herhangi bir maddi olmayan duran varlık muhasebeleştirilmez. İşletme içi bir projenin araştırma safhasında, işletmenin gelecekte ekonomik yararlar sağlayacak bir maddi olmayan duran varlığın mevcudiyetini 154 göstermesi mümkün olmadığı için, yapılan harcamalar gerçekleştiğinde gider olarak muhasebeleştirilir. - Sadece ve sadece, aşağıdaki koşulların tamamının varlığı halinde, geliştirmeden (veya işletme bünyesinde yürütülen bir projenin geliştirme safhasından) kaynaklanan maddi olmayan duran varlıklar muhasebeleştirilir. Ancak işletme içi yaratılan bir projenin geliştirme safhasında, bazı durumlarda işletme, bir maddi olmayan duran varlığı tespit edebilir ve ilgili varlığın gelecekte muhtemel ekonomik yararlar yaratacağını gösterebilir. Bunun sebebi, geliştirme safhasının araştırma safhasından daha ileri bir safha olmasıdır. (a) Maddi olmayan duran varlığın kullanıma veya satışa hazır hale gelebilmesi için tamamlanmasının teknik olarak mümkün olması, (b) İşletmenin maddi olmayan duran varlığı tamamlama ve bu varlığı kullanma veya satma niyetinin bulunması, (c) Maddi olmayan duran varlığı kullanma veya satma imkanının bulunması, (d) Maddi olmayan duran varlığın muhtemel gelecek ekonomik faydayı nasıl sağlayacağının belirli olması. Ayrıca, maddi olmayan duran varlığın ürününün veya kendisinin bir piyasasının olması ya da işletme bünyesinde kullanılacak olması durumunda buna elverişli olması, (e) Geliştirme safhasını tamamlamak ve maddi olmayan duran varlığı kullanmak veya satmak için yeterli teknik, mali ve diğer kaynakların mevcut olması, (f) Geliştirme sürecinde maddi olmayan duran varlıkla ilgili yapılan harcamaların güvenilir bir biçimde ölçülebilir olması. Yukarıda yer alan açıklamalardan da anlaşılacağı üzere, UMS-38 Standardı ile paralellik gösteren TMS-38 Standardına göre, herhangi bir projenin araştırma safhasında, işletmenin gelecekte ekonomik yararlar sağlayacak bir maddi olmayan duran varlığın mevcudiyetini göstermesi mümkün olmadığı için ve araştırma maliyetlerinin aktifleştirilmesi gibi bir uygulamanın önüne geçmek için yapılan harcamalar gerçekleştiği dönemde gider olarak gelir tablosu içerisinde muhasebeleştirilir. Geliştirme safhasının 155 araştırma safhasından daha ileri bir safha olması nedeniyle herhangi bir projenin geliştirme safhasında, Standartta ayrıca açıklanan durumların varlığı halinde işletme, bir maddi olmayan duran varlığı tespit edebileceği ve ilgili varlığın gelecekte muhtemel ekonomik yararlar yaratacağını gösterebileceği için, geliştirme maliyetlerinin gerçekleştiği anda giderleştirilmesi esasının istisnası olarak geliştirme maliyetleri ilgili faaliyet döneminde maddi olmayan duran varlık olarak değerlendirilip aktifleştirilerek dönem sonunda işletme bilançosunda varlık hesapları arasında yer alabilecektir. Standardın 71. paragrafına göre, başlangıçta gider olarak muhasebeleştirilen bir maddi olmayan duran varlık ile ilgili harcamalar, daha sonraki bir tarihte maddi olmayan duran varlık maliyetinin bir parçası olarak muhasebeleştirilmezler. Ar-Ge giderlerinin TMS-38'e göre muhasebeleştirilmesini açıklayan bir uygulama örneği aşağıda yer almaktadır. 228 (D) İşletmesi yeni bir ürün geliştirmektedir. 2004 yılında "Araştırma Safhası" nda Ar-Ge departmanına giren tutar 200.000 TL'dir. 2005 yılında, ürünün teknik ve ticari fizibilitesi hazırlanmıştır. 2005 yılında personel giderleri 20.000 TL ve bu patenti kayıt ettirmek için zorunlu yasal ücretler 15.000 TL olarak oluşmuştur. 2006 tarihinde, işletme ürünün patent hakkını korumak için 30.000 TL'lik dava giderine maruz kalmıştır. İşletme bu maliyetleri aşağıdaki gibi muhasebeleştirecektir: 2004 yılında oluşan araştırma ve geliştirme maliyetleri, gider olarak yazılacaktır. Çünkü bu giderler maddi olmayan duran varlıkların tanınması kriterini sağlayamamaktır. Bu harcamalar gelecekte ekonomik fayda sağlayacak kesin olarak tanımlanabilir varlık yaratmamaktadır. Buna göre yapılacak kayıt; ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI İLGİLİ AKTİF/PASİF HESAP ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 228 20.000 20.000 Gürbüz Gökçen, Cemal Çakıcı ve Başak Ataman Akgül, Türkiye Muhasebe Standartları Uygulamaları, 1. Baskı, İstanbul, Beta Yayıncılık, 2006, s. 351,352. 156 ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 630 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI 20.000 751 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ YANSITMA HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 20.000 2005 yılında; 35.000 TL tutarındaki personel giderleri ve yasal giderler, patent olarak aktifleştirilebilecektir. İşletme, teknik ve ticari fizibilitesinin hazırlanması ile, varlığın kullanımı üzerinde kontrol elde etmiştir. Standart, özellikle daha önce harcama olarak tanımlanmış maliyetlerin sonradan aktifleştirilmesini yasaklamaktadır. Bu nedenle, daha önceki finansal tablolarda harcama kabul edilmiş maliyetler aktifleştirilememektedir. Buna göre yapılacak kayıt; ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI veya 260 HAKLAR HESABI İLGİLİ AKTİF/PASİF HESAP ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 35.000 35.000 2006 yılında, ürünün patent hakkını korumak amacıyla yapılmış 30.000 TL'lik dava gideri, 38 No.lu Standarda göre aktifleştirilmeyecek ve gider olarak yazılacaktır. Çünkü bu tür yasal harcamalar, standardın onaylanma kriterini sağlamamaktadır. Katlanılan bu gider, varlığa gelecekte fayda yaratacak nitelikte değildir. Buna göre yapılacak kayıt; ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI İLGİLİ AKTİF/PASİF HESAP ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 630 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ YANSITMA HESABI 751 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ YANSITMA HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 30.000 30.000 30.000 30.000 Standardın 66 ve 67. paragraflarında, işletme içi yaratılan maddi olmayan duran varlıkla doğrudan ilişkilendirilebilen maliyetler ile söz konusu varlığın maliyetinin bir parçası olmayan unsurlar açıklanmıştır. Buna göre; Ar- 157 Ge faaliyeti ile ilişkili olan ilk madde ve malzeme giderleri, personel ücretleri ve giderleri, işletme dışından edinilen fayda ve hizmet tutarları, tahakkuk eden vergi, resim ve harç tutarları, amortisman tutarları, yasal hakkın tesciline yönelik ödemeler ile varlığın oluşturulmasında kullanılan patent ve lisansların itfa payları vb. işletmenin Ar-Ge maliyetleri kapsamında değerlendirilmektedir. Bunun yanı sıra, Ar-Ge faaliyeti ile ilgilisi olmayan satış ve yönetim giderleri ile diğer genel giderler, varlığın amaçlanan performansına ulaşmasından önce meydana gelen verimsizlikler ve ilk faaliyet zararları ile varlığın kullanımı için personele verilen eğitim harcamaları işletme açısından Ar-Ge maliyeti olarak değerlendirilmeye dahil edilemez. Diğer taraftan, işletme tarafından borçlanılan tutarlarla alakalı olan faiz, kur farkı vb maliyetler, kullanıma veya satışa hazır hale gelmesi bir bilanço döneminden uzun zaman alan özel nitelikli varlıklara yönelik olarak oluşmadığı takdirde Ar-Ge maliyetleri kapsamında değerlendirilemez. Özellikli bir varlıkla alakalı Ar-Ge maliyetleri ise borçlanma maliyetlerinin muhasebeleştirilmesi hususuyla alakalı bulunan 23 numaralı Türkiye Muhasebe aktifleştirilir. Standardı 229 çerçevesinde ilgili Ar-Ge maliyetiyle birlikte Aktifleştirilme konusunda dikkat edilmesi gereken en önemli hususlardan birisi söz konusu bu aktifleştirme kriterlerinin ispat edilebildiği zamandan (aktifleştirilme şartlarının sağlanmasından) önce yapılmış olan harcamaların gider olarak muhasebeleştirileceğidir. İlgili Ar-Ge projesi maddi olmayan duran varlık oluşum kriterlerine uysa bile bu uyumun sağlandığı tarihten önce projeye yapılan harcamalar aktifleştirilemez. 230Şirket birleşmeleri yoluyla elde edilen Ar-Ge maliyetleri ile dışarıdan devralınan bir Ar-Ge projesine dair daha sonra gerçekleştirilecek harcamalar için de aynı durum söz konusudur. Bunun yanı sıra, işletme birleşmesinden önce varlığın devralınan tarafından muhasebeleştirilmiş olup olmamasına bakılmaksızın, devralınan 229 Özkan, a.g.e., s. 60. 230 Özkan, a.g.e., s. 59. 158 Ar-Ge projesinin gerçeğe uygun değeri güvenilir bir şekilde ölçülebiliyorsa ve proje maddi olmayan duran varlık tanımına uyuyorsa, söz konusu bu proje devralan tarafından şerefiyeden ayrı olarak maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleştirilmektedir. TMS-38’in 69. paragrafında yapılan Ar-Ge harcamaları sonucunda herhangi bir maddi olmayan duran varlık veya diğer bir varlık elde edilememesi veya oluşturulamaması durumunda, bu harcamaların nasıl muhasebeleştirileceği açıklanmıştır. Buna göre, işletmeye gelecekte ekonomik yararlar sağlamak amacıyla yapılan harcamalar sonucunda muhasebeleştirilebilecek herhangi bir maddi olmayan duran varlık veya diğer bir varlık elde edilmez veya oluşturulamaz ise, yapılan harcamalar mal alımının söz konusu olduğu durumlarda işletmenin mallara erişim hakkı doğduğu anda, hizmet alımının söz konusu olduğu durumlarda ise hizmetler alındığı anda gider olarak muhasebeleştirilir. Örneğin, araştırma için yapılan harcama, işletme birleşmesinin bir parçası olarak elde edildiği durumlar hariç, gerçekleştiği anda gider olarak muhasebeleştirilir. Bununla birlikte, aktifleştirilerek maddi olmayan duran varlık olarak kayıt altına alınan geliştirme maliyetleri ile ilgili projenin gelecek dönemler için herhangi bir ekonomik yarar sağlamayacağı düşünülerek geliştirme aktifleştirme işlemleri tutarları sonlandırılırsa, cari dönem o döneme sonunda kadar dönem gerçekleştirilen gideri olarak kaydedilmelidir. Standardın 53. parağrafında araştırma ve geliştirme işlemlerinin iç içe geçmesi halinde yapılan harcamaların ne şekilde değerlendirileceğine ilişkin olarak UMS-38 ile aynı doğrultuda bilgi verilmiştir. Bir işletmenin, bir maddi olmayan duran varlık yaratılmasına ilişkin işletme içi bir projenin araştırma safhasını geliştirme safhasından ayırt edememesi durumunda, söz konusu projeye ilişkin harcamaları sadece araştırma safhasında yapılmış gibi dikkate alması gerektiği belirtilmiştir. Bu durumda, gerçekleştirilen Ar-Ge projesi kapsamında araştırma ve geliştirme işlemleri birbirinden ayırt edilemiyorsa tüm harcama kalemleri ilgili dönemin gideri olarak değerlendirilecektir. 159 Görüldüğü üzere, Ar-Ge faaliyetlerinin muhasebeleştirilmesine ilişkin esaslar TMS-38 Standardında UMS-38 Standardı ile uyum içerisindedir. Uluslararası rekabetin son derece çetin olduğu küreselleşen dünyada, firmalar ticari hayatta rakipleri ile eşit kriterlere göre değerlendirilebilmek için finansal tablolarını tüm dünya ülkeleri ile aynı şekilde oluşturmak durumundadırlar. Bu nedenle, UMS-38 ile TMS-38’in birbirine paralel hükümler ve düzenlemeler içermesi de kaçınılmaz ve doğal bir sonuçtur. 3.1.3.3. Ar-Ge Maliyetlerinin Amortismanı TMS-38’in 88. parağrafında işletmenin, bir maddi olmayan duran varlığın yararlı ömrünün sınırlı mı yoksa sınırsız mı olduğunu ve eğer sınırlı ise, bunun süresini veya kendisini oluşturan ürün veya benzeri birimlerin sayısını değerlendireceği ve ilgili her türlü unsura ilişkin olarak yapılan analiz esas alındığında, varlığın işletmeye net nakit girişi sağlaması beklenilen süre için öngörülebilir bir sınır olmaması durumunda, maddi olmayan duran varlığı sınırsız yararlı ömre sahip olarak değerlendireceği belirtilmiştir. Buna göre, bir maddi olmayan duran varlığın muhasebeleştirilmesinde yararlı ömrü dikkate alınır. Sınırlı bir yararlı ömre sahip bir maddi olmayan duran varlık itfaya tabi iken, sınırsız yararlı ömürlü bir maddi olmayan duran varlık itfaya tabi olmaz. Standardın 97. paragrafına göre, sınırlı yararlı ömre sahip bir maddi olmayan duran varlığın itfaya tabi tutarı yararlı ömrü boyunca sistematik olarak dağıtılır. İtfa işlemi, varlığın kullanıma hazır olduğu, yani, yönetimin amaçladığı şekilde faaliyet gösterebilmesi için gereken konum ve durumda olduğunda başlatılır. İtfa işlemi, ilgili varlığın TFRS-5 Standardına göre satış amaçlı elde tutulan olarak sınıflandırıldığı (ya da satış amaçlı elde tutulan olarak sınıflandırılan elden çıkarılacak bir varlık grubuna dahil edildiği) tarih ile elden çıkarıldığı tarihten erken olanı itibariyle durdurulur. Kullanılan itfa yöntemi, varlıktan beklenilen gelecekteki ekonomik yararların işletme tarafından kullanılma şeklini yansıtır. Söz konusu yöntemin güvenilir bir şekilde belirlenememesi durumunda, doğrusal itfa yöntemi kullanılır. Her dönemin itfa maliyeti, bu veya diğer bir Standart tarafından başka bir varlığın 160 defter değerine dahil edilmesine izin verilmedikçe ya da bu konuda bir zorunluluk bulunmadıkça, kâr veya zararda muhasebeleştirilir. Varlığın itfaya tabi tutarının yararlı ömrüne sistematik olarak dağıtılması için birçok itfa yöntemi kullanılabilir. Bu yöntemler arasında; doğrusal itfa yöntemi, azalan bakiyeler yöntemi ve üretim birimi yöntemleri sayılabilir. Kullanılacak yöntem, varlıktan elde edilmesi beklenen gelecekteki ekonomik yararların tahmin edilen kullanım şekillerine göre belirlenir ve söz konusu gelecekteki ekonomik yararların tahmin edilen kullanım şekillerinde bir değişiklik olmadıkça, ilgili yöntem dönemden döneme tutarlı bir şekilde uygulanır. Ar-Ge maliyetleri içerisinde sadece istisnai durumda geliştirme maliyetlerinin aktifleştirilebileceği düşünüldüğünde, aktifleştirilen geliştirme maliyetleri işletme tarafından belirlenen ekonomik ömrü boyunca amortismana tabi tutularak bu süre içerisinde aktifleştirilmiş tüm maliyetler firmanın uygulamakta olduğu amortisman yöntemi uyarınca itfa edilir. Böylece, tutarların gidere dönüşmesi de sağlanmış olmaktadır. Geliştirme maliyetlerinden sağlanan ekonomik yararlar, bazı durumlarda dönem gideri olarak değil de, diğer varlıkların üretim maliyeti unsuru olarak işlem görür. Bu durumda itfa edilen geliştirme maliyetlerine ilişkin amortisman giderleri diğer varlıkların üretim maliyetinin bir unsuru olarak değerlendirilip bu varlıkların maliyetine yansıtılır. 231 3.1.4. SPK Mevzuatındaki Yeri Sermaye Piyasası Kurulu (SPK) tarafından kamunun zamanında, yeterli ve doğru bir şekilde aydınlatılmasını teminen, işletmeler tarafından düzenlenecek finansal raporlar ile bunların hazırlanması ve ilgililere sunulmasına ilişkin ilke, usul ve esasları belirlemek amacıyla yayımlanan Seri: XI, No: 1 sayılı “Sermaye Piyasasında Mali Tablo ve Raporlara İlişkin İlke ve Kurallar Hakkında Tebliğ”de 232 sermaye piyasası mevzuatına 231 232 Özkan, a.g.e., s. 61. 29.01.1989 tarih ve 20064 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Seri: XI, No: 1 sayılı “Sermaye Piyasasında Mali Tablo ve Raporlara İlişkin İlke ve Kurallar Hakkında Tebliğ”in 35. maddesi. 161 tabi işletmelerin uymakla yükümlü oldukları Ar-Ge harcamalarının muhasebeleştirilmesi esasları açıklanmıştır. Ar-Ge maliyetlerinin muhasebeleştirilme esaslarına ilişkin açıklamaların yer aldığı Seri: XI, No: 25 sayılı “Sermaye Piyasasında Muhasebe Standartları Hakkında Tebliğ” 233, Seri: XI, No: 29 sayılı “Sermaye Piyasasında Finansal Raporlamaya İlişkin Esaslar Tebliği” 234 ile yürürlükten kaldırılmış olmakla birlikte, söz konusu Tebliğ’de SPK mevzuatına tabi işletmelerin uymakla yükümlü oldukları Ar-Ge maliyetlerinin muhasebeleştirilme esasları, TMS-38 ve UMS-38’den herhangi bir farklılık arz etmemekteydi. Seri: XI, No: 25 sayılı “Sermaye Piyasasında Muhasebe Standartları Hakkında Tebliğ”in yürürlükten kalkması nedeniyle, SPK mevzuatına tabi işletmelerin Seri: XI, No: 1 sayılı “Sermaye Piyasasında Mali Tablo ve Raporlara İlişkin İlke ve Kurallar Hakkında Tebliğ”de yer alan Ar-Ge maliyetlerinin muhasebeleştirilme esaslarına uymaları gerektiği tabidir. Tebliğ’in 35. maddesinde, öncelikle Ar-Ge giderlerinin tanımı yapılarak Ar-Ge maliyetlerinin içeriği belirtilmiş, sonrasında ilgili giderlerin aktifleştirilebilme şartları sıralanmıştır. Söz konusu maddede, Ar-Ge giderleri bir bütün olarak düşünülerek, araştırma ve geliştirme giderlerinin yeni bir ürün veya ileri bir teknoloji geliştirmek için yapılan araştırma giderleri ile araştırma bulgularının yeni ürünler, varlıklar, üretim yöntemleri, sistemler veya hizmetler için projeye dönüştürülmesinde katlanılan geliştirme giderlerinden oluştuğu, Ar-Ge maliyetinin ise; a) Araştırma ve geliştirmeyle ilgili olarak ödenen ücretlerle araştırma ve geliştirme personeline ilişkin diğer giderleri, b) Araştırma ve geliştirme faaliyetinde tüketilen malzeme ve işçilik giderlerini, 233 15.11.2003 tarih ve 25290 sayılı Mükerrer Resmi Gazete’de yayımlanan Seri: XI, No: 25 sayılı “Sermaye Piyasasında Muhasebe Standartları Hakkında Tebliğ”. 234 09.04.2008 tarih ve 26842 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan “Sermaye Piyasasında Finansal Raporlamaya İlişkin Esaslar Tebliği”nin 24. maddesi. 162 c) Araştırma ve geliştirme faaliyetlerine ayrılan araç-gereçlerin amortismanlarını, d) Araştırma ve geliştirmeye ilişkin diğer giderleri, içerdiği belirtilmiştir. Ayrıca; Ar-Ge giderlerinin aktifleştirilebilmesi için gereken unsurlar sayılmıştır. Bu unsurlar şunlardır: a) Açıkça tanımlanabilen bir proje veya ürünün bulunması ve bu ürün veya projeye ilişkin maliyetlerin ayrı belirlenebilmesi, b) Kuruluş yöneticilerinin ürünü imal etme, pazarlama veya kullanma konusunda karar vermiş olmaları, c) Ürünün veya projenin teknik olarak gerçekleştirilebilir olması, d) Yeni ürünün veya hizmetin pazarlanma veya işletme için yararlı olma imkânının bulunması, e) Projeyi tamamlamak için yeterli kaynak bulunması. Söz konusu maddede ayrıca, Ar-Ge giderlerinin itfasına ilişkin olarak, aktifleştirilen Ar-Ge giderlerinin aktifleştirildikleri dönemden itibaren 5 yıllık bir sürede eşit taksitlerle itfa edileceği, yukarıda yer alan kriterlerin ortadan kalkması halinde Ar-Ge giderlerinin itfa edilmeyen tutarlarının faaliyet gideri olarak muhasebeleştirileceği açıklamasına yer verilmiştir. Tebliğ’de, Ar-Ge giderlerinin aktifleştirilebilmesi için gereken kriterlerin ortadan kalkması halinde Ar-Ge giderlerinin itfa edilmeyen tutarlarının faaliyet gideri olarak muhasebeleştirileceği hükme bağlanmıştır. Buna göre, dönem içerisinde faaliyet gideri olarak hesaplanan net tutarın Ar-Ge giderleri başlığı altında muhasebeleştirilerek finansal tablolarda bu şekilde yer alması sermaye piyasası mevzuatının getirmiş olduğu bir zorunluluktur. 3.1.5. Vergi Mevzuatındaki Yeri Vergi Usul Kanunu’nda Ar-Ge harcamalarının aktifleştirilmesi ve gider kaydedilmesi hususunda özel bir hüküm bulunmamaktadır. Ancak, 1 Seri No.lu KVK Genel Tebliği ile konuya ilişkin düzenleme getirilmeden önce, uygulamada Ar-Ge harcamasının kuruluş ve örgütlenme giderine benzemesi nedeniyle ürüne yönelik olan Ar-Ge harcamaları, kuruma yönelik olan kuruluş 163 ve örgütlenme giderleri kapsamında yorumlanmıştır. Kuruluş ve örgütlenme giderleri istenirse gider yazılabileceği gibi istenirse aktifleştirilip beş yılda ve beş eşit taksitte gider de yazılabilmektedir. Bu nedenle de gerçekleştirilen ArGe harcamaları da ya aktifleştirilmekte ve 5 yıl içerisinde eşit paylı amortisman yöntemi ile itfa edilmekte ya da doğrudan gider yazılmaktaydı. 5024 sayılı Kanun 235 ile eski amortisman rejimi “Mükellefler amortismana tâbi iktisadî kıymetlerini Maliye Bakanlığının tespit ve ilân edeceği oranlar üzerinden itfa ederler. İlân edilecek oranların tespitinde iktisadî kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate alınır.” hükmü ile değişmiştir. 01.01.2004 tarihinden geçerli olmak üzere getirilen yeni amortisman rejimine ilişkin düzenlemelerin yer aldığı 333 Sıra No.lu VUK Genel Tebliği’nin 236 ekinde yer alan listenin 54. satırında ilk tesis ve taazzuv giderleri için amortisman oranı %20 olarak, 57. satırında ise Araştırma-Geliştirme Giderleri için amortisman oranı %20 olarak ayrıca belirtilmiştir. Her ne kadar yapılan düzenlemede ayrı olarak değerlendirilse de Ar-Ge harcamalarının vergisel açıdan ilk tesis ve taazzuv giderinden farklı mı yoksa aynı nitelikte mi olduğu konusu açıklık kazanmamıştır. 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde 237, kurumların, hesap dönemi içerisinde gayrimaddi hakka yönelik yaptıkları araştırma ve geliştirme harcamalarının tamamını aktifleştirmek zorunda oldukları, ancak gayrimaddi hakka yönelik olmayan ve VUK hükümleri çerçevesinde aktifleştirilmesi gerekmeyen harcamaları doğrudan gider yazabilecekleri hükme bağlanmıştır. Böylece bugüne kadar vergisel açıdan Ar-Ge harcamalarının niteliği konusunda meydana gelen tereddütler giderilmiştir. Tebliğ’de, araştırma ve geliştirme harcamaları ayrı ayrı değil bir bütün olarak değerlendirilmiştir. Ar-Ge harcamaları gayrimaddi hakka yönelik olup, 235 30.12.2003 tarih ve 25332 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5024 sayılı Vergi Usul Kanunu, Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanununda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 3. maddesi. 236 237 28.04.2004 tarih ve 25446 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 333 Sıra No.lu VUK Genel Tebliği. 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 10.2.6. maddesi. 164 olmamalarına göre muhasebe kayıtları açısından ikiye ayrılmaktadır. Kurumlar, hesap dönemi içerisinde gayrimaddi hakka yönelik yaptıkları araştırma ve geliştirme harcamalarının tamamını aktifleştirmek zorundadırlar. Ancak, gayrimaddi hakka yönelik olmayan ve Vergi Usul Kanunu hükümleri çerçevesinde aktifleştirilmesi gerekmeyen harcamalar doğrudan gider yazılabilecektir. Örneğin, kanser ilacı geliştirmek için yapılan araştırma faaliyetleri sonucunda patent, lisans gibi bir gayrimaddi hak ortaya çıkacağından, yapılan araştırma harcamalarının aktifleştirilmesi gerekecektir. İtfa süresi de VUK’da belirtilen süre olan 5 yıldır. Proje sonucu ortaya bir gayrimaddi hak çıkması halinde, aktifleştirilmesi gereken bu tutar, amortisman yoluyla itfa edilecektir. Ancak projeden, daha sonraki yıllarda vazgeçilmesi veya projenin tamamlanmasına imkan kalmaması durumunda, kurumun Ar-Ge faaliyeti kapsamında yapmış olduğu ve önceki yıllarda aktifleştirilmiş olan tutarların doğrudan gider yazılabilmesi mümkün bulunmaktadır. Henüz tamamlanmamış bir Ar-Ge projesinin, başka bir kuruma satılması halinde aktifleştirilen tutarlar kazanç tutarının tespitinde maliyet unsuru olarak dikkate alınacaktır. 238 Tebliğ’de, belirtilen faaliyetlerle ilgili olarak yapılan ve aktifleştirilerek amortisman yoluyla itfa edilen veya doğrudan gider kaydedilen harcamalar, Ar-Ge harcamaları olarak belirlenmiştir. Buna göre; Ar-Ge faaliyeti kapsamında değerlendirilen, ilk madde ve malzeme giderleri, personel giderleri, genel giderler, dışarıdan sağlanan fayda ve hizmetler, vergi, resim ve harçlar, amortisman ve tükenme payları ile finansman giderleri Ar-Ge maliyetini oluşturmaktadır. 3.1.6. Mevcut Düzenlemelerin Karşılaştırılması Yukarıdaki bölümlerde ayrıntılı olarak anlatıldığı üzere, Ar-Ge faaliyetleri ile ilgili harcamaların muhasebeleştirilmesi esaslarına ilişkin olarak TDHP’de, UMS-38 Standardında, TMS-38 Standardında, sermaye piyasası 238 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 10.2.6.ve 10.2.8. maddeleri. 165 mevzuatında ve vergi mevzuatında yer alan düzenlemelerde farklılıklar söz konusudur. Yürürlükte olan düzenlemeler çerçevesinde Ar-Ge maliyetlerinin muhasebeleştirilmesine ilişkin farklılıklar Tablo 4’te 239 yer almaktadır. Söz konusu farklılıklar aşağıdaki şekilde özetlenebilir: - Satış ve pazarlama faaliyetlerini geliştirmek amacıyla yapılan harcamalar, TDHP’ye göre Ar-Ge maliyeti olarak kabul edilmekteyken, TMS-38 ve UMS-38 Standardı ile vergi ve sermaye piyasası mevzuatına göre Ar-Ge maliyeti olarak kabul edilmemektedir. - Aktifleştirilen Ar-Ge Giderleri, TDHP’ye göre maliyet bedeliyle, TMS38 ve UMS-38 Standardına göre maliyet değeri ile veya yeniden değerlenmiş tutarı ile değerlendirilmektedir. Ancak vergi ve sermaye piyasası mevzuatında konuya ilişkin bir düzenleme yapılmamıştır. - TMS-38 ve UMS-38 Standardında Ar-Ge maliyetlerinin itfa yöntemi ve itfa süresi ile ilgili herhangi bir kısıt söz konusu değildir. Vergi mevzuatında itfa yöntemine ilişkin bir kısıt söz konusu değilken, Ar-Ge giderlerinin aktifleştirildikleri dönemden itibaren 5 yıl içinde itfa edilmesi gerekmektedir. TDHP ve sermaye piyasası mevzuatına göre ise, Ar-Ge giderlerinin aktifleştirildikleri dönemden itibaren 5 yıl içinde eşit taksitlerle itfa edilmesi gerekmektedir. - Aktifleştirilen Ar-Ge maliyetlerinin, itfa süresinden önce özelliğini kaybetmesi durumunda TDHP, TMS-38 ve UMS-38 Standardı ile vergi ve sermaye piyasası mevzuatına göre dönem gideri olarak muhasebeleştirilir. SPK’ya tabi mükelleflerin Ar-Ge faaliyetlerinden kaynaklanan Ar-Ge maliyetlerinin muhasebeleştirilme kriterlerine ilişkin esaslara şu anki sermaye piyasası mevzuatında oldukça sınırlı yer verilmiştir. KV mükelleflerinin Ar-Ge faaliyetlerinden kaynaklanan maliyetlerinin nasıl muhasebeleştirileceğine ilişkin düzenlemeler mevcut olmasına rağmen, bu düzenlemeler TMS-38 ve UMS-38 kadar kapsamlı değildir. GV mükellefleri için ise, VUK’da belirtilen 239 Abitter Özulucan, “Araştırma ve Geliştirme Maliyetlerinin Uluslararası Muhasebe Standardı–9, Türkiye Muhasebe Standardı–15, Sermaye Piyasası Kurulu Tebliği ve Tekdüzen Muhasebe Sistemi Çerçevesinde Değerlendirilmesi ve Tekdüzen Hesap Planı’na Göre Muhasebe İşlemleri”, Muhasebe Bilim ve Dünya Dergisi, sayı 4, Aralık, 2003, s. 144. 166 amortisman oranı dışında bir düzenleme mevcut değildir. GV mükellefleri için belirsizliğin ortadan kalkması için bu mükellefleri de kapsayacak şekilde ve daha ayrıntılı bir mevzuat düzenlemesine ihtiyaç vardır. Aşağıda yer alan Tablo 4’de de görüleceği üzere, özellikle TMS-38 Standardı ile UMS-38 Standardı Ar-Ge maliyetlerinin muhasebeleştirilme esasları bakımından birbirleriyle uyum içinde olmalarına rağmen, bazı noktalarda TDHP, sermaye piyasası mevzuatı ve vergi mevzuatından ayrılmaktadırlar. Bu farklılıklar Ar-Ge maliyetlerinin işletmeler tarafından çeşitli kişisel çıkarlar doğrultusunda muhasebeleştirilmesine zemin hazırlamaktadır. Uygulamada, söz konusu maliyetler aktifleştirilmek yerine gider kaydedilerek gelir tablosunda ortaya çıkan faaliyet karının düşük çıkmasına ve dolayısıyla ödenecek verginin de düşük çıkmasına veya gider kaydedilmek yerine aktifleştirilerek söz konusu karın suni olarak artmasına neden olmaktadır. Muhasebe standartlarına uygun değerleme yapılmadığı müddetçe ArGe maliyetlerinin işletmeler tarafından çeşitli kişisel çıkarlar doğrultusunda muhasebeleştirilmesinin önlenmesi mümkün görünmemektedir. Bu nedenle uygulama birliğinin sağlanabilmesi açısından, Türkiye Muhasebe Standartları daha aktif bir şekilde muhasebe uygulamalarında kullanılmalı, vergi mevzuatı ve sermaye piyasası mevzuatında da Türkiye Muhasebe Standartları ile uyumlu değişiklikler gerçekleştirilmelidir. Ancak bu şekilde işleyen bir uygulama ile Ar-Ge maliyetlerinin muhasebeleştirilme işlemleri genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygun hale getirilmiş ve uygulamadaki başıboşluk ortadan kalkmış olacaktır. 167 Tablo 4 : Ar-Ge Maliyetlerinin Mevcut Düzenlemelere Göre Muhasebeleştirilme Esaslarının Karşılaştırılması. ****** AR-GE GİDERLERİ Hangi durumda dönem gideridir? Hangi durumda aktifleştirilebilir? Satış ve pazarlama faaliyetlerini geliştirmek amacıyla yapılan harcamalar AR-GE maliyeti midir? Hangi değer ile değerleme yapılır? İtfa süresi ve yöntemi nedir? Aktifleştirilen AR-GE maliyetleri, itfa süresinden önce özelliğini kaybetmesi durumunda nasıl muhasebeleştirilir? ****** TDHP UMS-38 TMS-38 SPK MEVZUATI VERGİ MEVZUATI 1 Sıra No.lu MSUGT’de bu konuda açıklık yoktur. Fakat, sonuçlarından harcamanın yapıldığı dönemden sonra yararlanılması beklenmeyen Ar-Ge ile ilgili harcamaların tamamı dönem gideri olarak muhasebeleştirilir. Araştırma ile ilgili harcamalar daima dönem gideridir. Geliştirme ile ilgili harcamalar ile gelecekte beklenilen fayda arasında doğrudan ilişki kurulamıyorsa veya fayda ölçülemiyorsa, geliştirme harcamaları da dönem gideri olarak muhasebeleştirilir. Seri: XI, No: 1 sayılı Sermaye Piyasasında Mali Tablo ve Raporlara İlişkin İlke ve Kurallar Hakkında Tebliğ’e göre yeni bir ürün imali amacıyla yapılmayan araştırma geliştirme harcamaları dönem gideri olarak muhasebeleştirilir. 1 Seri No.lu KV Genel Tebliği’ne göre, kurumlar, hesap dönemi içerisinde gayrimaddi hakka yönelik olmayan ve VUK hükümleri çerçevesinde aktifleştirilmesi gerekmeyen harcamaları doğrudan gider yazabileceklerdir. Ancak, vergi mevzuatında GV mükellefleri için bir düzenleme yapılmamıştır. 1 Sıra No.lu MSUGT’de bu konuda açıklık yoktur. Fakat, sonuçlarından harcamanın yapıldığı dönemden sonra yararlanılması beklenen ArGe ile ilgili harcamaların tamamı aktifleştirilebilir. Geliştirme ile ilgili harcamalar ile gelecekte beklenilen fayda arasında doğrudan ilişki kurulabiliyorsa veya fayda ölçülebiliyorsa aktifleştirilebilir. Araştırma faaliyetleri ile ilgili harcamaların, dönem gideri olarak muhasebeleştirilmesi, temel ilke olarak kabul edilmiştir. Geliştirme harcamaları ile gelecekte beklenen fayda arasında doğrudan ilişki kurulamıyor veya fayda ölçülemiyorsa, geliştirme harcamaları da dönem gideri olarak muhasebeleştirilir. Geliştirme harcamaları ile gelecekte beklenilen fayda arasında doğrudan ilişki kurulabiliyor veya fayda ölçülebiliyorsa aktifleştirilebilir. Seri: XI, No: 1 sayılı Sermaye Piyasasında Mali Tablo ve Raporlara İlişkin İlke ve Kurallar Hakkında Tebliğ’e göre yeni bir ürün imali amacıyla yapılan araştırma geliştirme harcamaları aktifleştirilebilir. 1 Seri No.lu KV Genel Tebliği’ne göre, kurumlar, hesap dönemi içerisinde gayrimaddi hakka yönelik yaptıkları araştırma ve geliştirme harcamalarının tamamını aktifleştirmek zorundadırlar. Ancak, vergi mevzuatında GV mükellefleri için bir düzenleme yapılmamıştır. Evet Hayır Hayır Hayır Hayır Aktifleştirilen tutar, eşit paylı amortisman yöntemine göre 5 yıl içinde itfa edilmelidir. Maliyet değeri ile veya yeniden değerlenmiş tutarı ile Sınırsız faydalı ömre sahip varlık itfa edilmez. Sınırlı yararlı ömre sahip varlığın itfa süresine ve yöntemine ilişkin herhangi bir kısıtlama bulunmamaktadır. Maliyet değeri ile veya yeniden değerlenmiş tutarı ile Sınırsız faydalı ömre sahip varlık itfa edilmez. Sınırlı yararlı ömre sahip varlığın itfa süresine ve yöntemine ilişkin herhangi bir kısıtlama bulunmamaktadır. SPK mevzuatında bir düzenleme yapılmamıştır. Aktifleştirilen tutar, eşit paylı amortisman yöntemine göre 5 yıl içinde itfa edilmelidir. Vergi mevzuatında bir düzenleme yapılmamıştır. Aktifleştirilen tutar, 5 yıllık bir sürede itfa edilmelidir. İtfa yöntemine ilişkin herhangi bir kısıtlama bulunmamaktadır. Dönem gideri olarak muhasebeleştirilir. Dönem gideri olarak muhasebeleştirilir. Dönem gideri olarak muhasebeleştirilir. Dönem gideri olarak muhasebeleştirilir. Dönem gideri olarak muhasebeleştirilir. Maliyet değeri Söz konusu tablo güncelleştirilmiştir. 168 3.2. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDE AR-GE FAALİYETLERİNE UYGULANAN TEŞVİKLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİNE İLİŞKİN ESASLAR Teknoloji Geliştirme Bölgelerindeki Ar-Ge faaliyetlerine uygulanan teşviklerden yararlanan mükelleflerin bu faaliyetleri sonucunda oluşan Ar-Ge giderlerini muhasebeleştirirken uymaları gereken esaslar muhasebe standartları ve yasal düzenlemeler açısından bir önceki bölümde ayrıntılı olarak açıklanmıştır. Her şeyden önce, TGB’lerde faaliyette bulunan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri de, bölge dışında faaliyet gösteren mükellefler gibi 213 sayılı Vergi Usul Kanunu ve muhasebe ilkelerine göre muhasebe kayıtlarını tutmak zorundadırlar. Diğer taraftan, 1 Seri No.lu KVK Genel Tebliği’nde 240, TGB’lerde faaliyet gösteren mükelleflerin istisnadan yararlanacak kazançlarının tespiti açısından, istisna kapsamına giren üretim faaliyetlerine ilişkin kazançlar ile istisna kapsamında değerlendirilmeyecek faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlarının ayrımını yapabilecek şekilde muhasebe kayıtlarını tutmaları gerektiği belirtilmiştir. Çalışmanın 2. bölümünde, TGB’lerde girişimci olarak faaliyet gösteren mükellefler ve yönetici şirketler ile bu Bölgelerde çalışan personele yönelik vergisel teşvikler ayrıntılı olarak açıklanmıştı. Bu bölgelerde faaliyette bulunan ve Ar-Ge teşviklerinden yararlanan mükelleflerin (yönetici şirketler dahil) söz konusu teşvikleri muhasebe kayıtlarına yansıtırken uymaları gereken esaslar söz konusudur. Söz konusu mükelleflerin, vergi teşviki ile ilgili bazı özellikli durumlarda muhasebe kayıtlarını nasıl tutmaları gerektiğine ilişkin açıklamalara aşağıdaki bölümlerde yer verilmektedir. 240 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 5.12.2.5. maddesi. 169 3.2.1. Kurumlar Vergisi Matrahının Tespitine İlişkin Muhasebeleştirme Esasları İstisna kapsamındaki faaliyetlerden elde edilen kar veya zararın doğru tespit edilebilmesi açısından istisna kapsamına giren faaliyetler ile istisna kapsamına girmeyen faaliyetlere ilişkin gelir ve gider unsurlarının açıkça ayrılması ve ilgili hesaplara da doğru şekilde yansıtılması gerekmektedir. TDHP’de açık bir hüküm olmamakla birlikte, UMS-38 ve TMS-38 Standartlarında yer alan esaslar çerçevesinde, 7/A seçeneğini kullanan işletme tarafından dönem içinde yapıldıkları anda aktifleştirilmesine karar verilen Ar-Ge giderleri (Söz konusu standartlara göre sadece geliştirme giderleri) 263 numaralı Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabının alacağında muhasebeleştirilerek, dönem sonunda aktifleştirilmesine karar verilen Ar-Ge giderleri (Söz konusu standartlara göre sadece geliştirme giderleri) ise 751 numaralı Araştırma ve Geliştirme Giderleri Yansıtma hesabı aracılığıyla 750 numaralı Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabından çıkarılıp 263 numaralı Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabının alacağında muhasebeleştirilerek bilançodaki yerini alır. Ar-Ge giderlerinin dönem içinde aktifleştirilmesine karar verilmesi durumunda yapılacak kayıt: ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 263 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI XXX İLGİLİ AKTİF HESAP ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX Ar-Ge giderlerinin dönem sonunda aktifleştirilmesine karar verilmesi durumunda yapılacak kayıt: ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 263 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI 751 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ YANSITMA HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 751 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ YANSITMA HESABI 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX XXX XXX XXX 170 Dönem içerisinde veya dönem sonunda yukarıdaki yevmiye kayıtları ile aktifleştirilen ve maddi olmayan duran varlıklar grubunda raporlanan ArGe sonucunda, amortismana tabi bir iktisadi kıymetin temin edilmesi durumunda, aktifleştirilen tutar amortisman süresinin sonuna kadar amortisman yoluyla gidere dönüştürülerek gelir tablosundaki yerini alır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI XXX 750.06.61 Maddi Olmayan Duran Varlık Amortisman Giderleri 268 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HESABI XXX 268.30 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Amortismanı ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 630 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI 751 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ YANSITMA HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 751 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ YANSITMA HESABI XXX XXX XXX 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI XXX 750.06.61 Maddi Olmayan Duran Varlık Amortisman Giderleri ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ Amortisman süresinin sonunda ise, 263 ve 268 no.lu hesaplar karşılıklı olarak kapatılır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 268 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HESABI XXX 268.30 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Amortismanı 263 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX Ayrıca, dönem içerisinde 750 no.lu hesapta biriken tutarların dönem sonlarında; - Maddi veya gayrimaddi bir varlığa ilişkin olmaları halinde, 751 no.lu yansıtma hesabıyla 263 no.lu Araştırma ve Geliştirme giderleri hesabına devredilmesi, - Bir iktisadi kıymete ilişkin olmamaları durumunda ise, 751 no.lu yansıtma hesabıyla 630 no.lu Araştırma ve Geliştirme giderleri hesabına devredilmesi, 171 gerekmektedir. 241 Dönem içinde 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabında biriken ve dönem sonu işlemlerinde gelir tablosundaki 630 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabına aktarılan tutarlar, istisnaya tabi faaliyetlerin sonucu olan kar veya zararın tespit edilmesinde kullanılacaktır. İşletmenin standart veya fiili maliyet yöntemini kullanması durumunda yapılması gereken muhasebe kayıtları TDHP’ye ilişkin açıklamaların yer aldığı bölümde ayrıntılı olarak anlatılmıştır. Diğer taraftan, işletmenin Ar-Ge faaliyetleri sonucunda gerçekleşen yarı mamül/mamül/ticari mal veya hizmetin satılması durumunda, yapılan satışlar 600 Yurtiçi Satışlar Hesabı veya 601 Yurtdışı Satışlar Hesabında ve bu hesaplara ilişkin yardımcı hesaplarda izlenmelidir. Bu satışların, istisna kapsamı dışında gerçekleştirilen satışlardan ayrılabilmesi için söz konusu alt hesaplara ait ikinci alt hesaplarda “İstisna İçi Satışlar” hesap ismiyle izlenmesi yerinde olacaktır. Ar-Ge faaliyeti sonucunda oluşan ve yurtiçine veya yurtdışına yapılan teslim veya hizmetler için, KDVK’nın geçici 20/1. maddesine göre, KDV istisnası söz konusu değildir. Bu durumda yapılan satışlarda KDV hesaplanması gerekmekte olup, yapılması gereken yevmiye kaydı aşağıdaki gibidir (Sürekli envanter yönteminin kullanıldığı varsayılmıştır.): ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ İLGİLİ AKTİF HESAP 600 YURTİÇİ SATIŞLAR HESABI veya 601 YURTDIŞI SATIŞLAR HESABI 391 HESAPLANAN KDV HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX XXX XXX XXX Dönem sonunda yapılan satışların maliyeti hesaplanarak gelir tablosu hesaplarına aktarılır. 241 Bakmaz, a.g.m., s. 61. 172 ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 620 SATILAN MAMÜLLER MALİYETİ HESABI veya 621 SATILAN TİCARİ MALLAR MALİYETİ HESABI veya 622 SATILAN HİZMET MALİYETİ HESABI XXX 152 MAMÜLLER HESABI veya 153 TİCARİ MALLAR HESABI veya 260 HAKLAR HESABI veya 267 DİĞER MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLAR HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX Dönem sonunda işletmenin diğer kayıtlarına ve söz konusu Ar-Ge faaliyetlerine ilişkin yansıtma ve gider hesaplarının kapatılma işlemlerinin yapıldığı varsayılarak oluşturulacak aşağıdaki gelir tablosu ana ve yardımcı hesapları bize kurumlar vergisinin hesaplanabilmesi için diğer tabloda yer aldığı gibi istisna kapsamındaki kar/zarar ile istisna kapsamı dışındaki kar/zararın ayırt edilebilmesinde faydalı olacaktır. 600 600.01 600.02 601 601.01 601.02 602 630 Yurtiçi Satışlar İstisna İçi Yurtiçi Satışlar İstisna Dışı Yurtiçi Satışlar Yurtdışı Satışlar İstisna İçi Yurtdışı Satışlar İstisna Dışı Yurtdışı Satışlar Diğer Gelirler (TÜBİTAK vb. kurumlardan alınan her türlü destek) Araştırma ve Geliştirme Giderleri İstisna Kapsamındaki Gelirler (A) İstisna İçi Satışlar (Yİ) İstisna İçi Satışlar (YD) Diğer Gelirler XXX XXX XXX XXX İstisna Kapsamındaki Giderler (B) Araştırma ve Geliştirme Giderleri İstisna Kapsamı Dışındaki Kar/Zarar (C) XXX XXX XXX XXX XXX XXX Toplam Kar/Zarar (Ticari Kar/Zarar) [(A-B)-C] XXX İstisna Kapsamındaki Kar/Zarar (A-B) XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX 173 Yukarıdaki tabloya göre istisna kapsamındaki gelir ve gider hesaplandığında, işletmenin KV matrahı ve ödenecek KV tutarı aşağıdaki gibi gerçekleşecektir. Ticari Bilanço Karı (A) XXX İlaveler (B) XXX Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler Zarar Olsa Dahi İndirilecek İstisna ve İndirimler (C) XXX TGB’lerde Elde Edilen Kazançlar Diğer İndirim ve İstisnalar Kar ve İlaveler Toplamı (A+B) XXX Cari Yıla Ait Zarar, İstisna ve İndirimler Toplamı (C) XXX Kar (D)=[(A+B)- C] XXX Dönem Safi Kurum Kazancı (Mali Kar) (D) XXX Kurumlar Vergisi Matrahı (D) XXX Hesaplanan Kurumlar Vergisi (E)=(D∗20) XXX 3.2.2. Personel Ücret İstisnasına İlişkin Muhasebeleştirme Esasları TGBK’nın geçici 2/1. maddesinde yer alan düzenlemeye göre, Bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve Ar-Ge personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri 31.12.2013 tarihine kadar gelir ve damga vergisinden istisna olup, sigorta primlerine ilişkin yükümlülükler (5746 sayılı Kanun hükmü hariç) ile iş kanunu ve diğer kanunlardaki yükümlülükleri ortadan kaldırmamaktadır. Bu personelin kanuni izin süreleri içerisinde hak kazandığı ücretler ile çeşitli adlarla yapılan ücret olarak değerlendirilecek ödemeler de (prim, ikramiye vb.) istisna kapsamındadır. İstisnadan faydalanan personel, işten çıkarmalardaki tazminat ödemelerinden, asgari geçim indiriminden ve şahıs sigorta primi uygulamasından faydalanamayacaktır. Diğer taraftan, 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun’unda 242 3/3. maddesinde “Kamu personeli hariç olmak üzere teknoloji merkezi işletmelerinde, Ar-Ge merkezlerinde, 242 12.03.2008 tarih ve 26814 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun’un 3/3. maddesi. 174 kamu kurum ve kuruluşları ile (5904 sayılı Kanunun 28 inci maddesiyle değişen ibare. Yürürlük; 01.08.2009) kanunla kurulan veya teknoloji geliştirme projesi anlaşmaları kapsamında uluslararası kurumlardan ya da kamu kurum ve kuruluşlarından Ar-Ge projelerini desteklemek amacıyla fon veya kredi kullanan vakıflar(*) tarafından veya uluslararası fonlarca desteklenen ya da TÜBİTAK tarafından yürütülen Ar-Ge ve yenilik projeleri ile rekabet öncesi işbirliği projelerinde ve teknogirişim sermaye desteklerinden yararlanan işletmelerde çalışan Ar-Ge ve destek personeli ile 26/6/2001 tarihli ve 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununun geçici 2 nci maddesi uyarınca ücreti gelir vergisinden istisna olan personelin; bu çalışmaları karşılığında elde ettikleri ücretleri üzerinden hesaplanan sigorta primi işveren hissesinin yarısı, her bir çalışan için beş yıl süreyle Maliye Bakanlığı bütçesine konulacak ödenekten karşılanır.” hükmüne yer verilerek, söz konusu personele ödenecek ücret üzerinden hesaplanan sigorta primi işveren hissesinin yarısı kadar muafiyet tanınmıştır. Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesine İlişkin Uygulama ve Denetim Yönetmeliği 243 ile konuya ilişkin açıklamalar getirilmiştir. Yönetmeliğe göre, kapsama giren sigortalılara ilişkin aylık prim ve hizmet belgelerinin yasal süresi içinde verilmesi halinde, tahakkuk eden sigorta primi işveren hissesinin yarısı Maliye Bakanlığı bütçesine konulacak ödenekten karşılanacak, aksi halde sigorta primi işveren hissesi desteğinden yararlanılamayacak ve bu belgelerdeki sigorta primlerinin sigortalı ve işveren hisselerinin tümü işverenlerden tahsil edilecektir. Ayrıca, sigorta primi işveren hissesi desteğinin hesaplanmasında, bu kapsamdaki personelin fiilen Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerine ayırdıkları zamanın, toplam çalışma zamanına oranı dikkate alınacak, kapsama giren personelin ay içindeki çalışmalarının tamamının Ar-Ge ve yenilik faaliyetleriyle ilgili olması halinde hak kazanılmış hafta tatili ve yıllık ücretli izin süreleri de bu kapsamda değerlendirilecek, ArGe ve yenilik faaliyetlerinde kısmi zamanlı olarak çalışan personelin hak 243 31.07.2008 tarih ve 26952 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesine İlişkin Uygulama ve Denetim Yönetmeliği’nin 11/5-6-7-8. maddesi. 175 kazanılmış hafta tatili ve yıllık ücretli izin süreleri sigorta primi işveren hissesi desteği uygulamasında dikkate alınmayacaktır. Buna göre bölgede yazılım ve Ar-Ge ile ilgili faaliyetlerde çalışan personele ödenen ücretlerindeki istisna ile ilgili özellik arz eden üç durum söz konusudur. Bunlar: 1. Personelin sadece yazılım ve Ar-Ge ile ilgili faaliyetlerde çalışan biri olması durumunda, ücreti üzerinden gelir vergisi ve damga vergisi ile sigorta primi işveren hissesinin yarısı hesaplanmayacaktır. 2. Personelin hem yazılım ve Ar-Ge ile ilgili faaliyetlerde hem de bunun dışındaki faaliyetlerde çalışması durumunda, ücretinin sadece yazılım ve Ar-Ge ile ilgili olan kısmı üzerinden gelir vergisi ve damga vergisi ile sigorta primi işveren hissesinin yarısı hesaplanmayacaktır. 3. Personelin yazılım ve Ar-Ge ile ilgili faaliyetleriyle ilgili herhangi bir çalışması yoksa, ücreti üzerinden gelir vergisi ve damga vergisi ile sigorta primi işveren hissesinin tamamı hesaplanacaktır. Yukarıda belirtilen üç durum da, sigorta primlerine (5746 sayılı Kanun hükmü hariç) ilişkin yükümlülükleri ortadan kaldırmamaktadır. Aşağıda, sadece Ar-Ge faaliyetinde çalışan bir personelin ücretiyle ilgili olarak düzenlenen temsili bordroya yer verilmiştir. TAHAKKUK BİLGİLERİ PERSONEL İSMİ SİCİL NO YIL/AY ………….. ………….. ………….. KAZANÇLAR KESİNTİLER Brüt Ücret (1) Fazla Mesai (2) Prim (3) İkramiye (4) SSK Primi (İşveren Payı) (5) İşsizlik Primi (İşveren Payı) (6) 300 15 30 45 60 15 SSK Matrahı SSK Primi (İşçi Payı) (7) İşsizlik Primi (İşçi Payı) (8) GV Matrahı (Aylık) GV Matrahı (Kümülatif) Aylık GV DV Matrahı DV Avans Kesintisi (9) 150 15 0 0 0 0 0 15 TOPLAM (1+2+3+4+5+6) 465 TOPLAM (7+8+9) 60 30 176 Aylık tahakkuk işlemine ilişkin muhasebe kayıtları aşağıdaki gibidir: ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI 750. 01.100 Brüt Ücretler 300 750.12.120 SSK İşveren Payları 60 750.12.121 SSK İşveren İşsizlik Primi Payları 15 750.10.103 Fazla Mesai Ücretleri 15 750.10.110 Üretim ve Verimlilik Primleri 30 750. 10.112 İkramiyeler 45 335 PERSONELE BORÇLAR HESABI 335.00 Personele Ödenecek Ücretler 330 15 196 PERSONEL AVANSLARI HESABI 196.00 Ücret Avansları 15 15 361 ÖDENECEK SOSYAL GÜVENLİK KESİNTİLERİ HESABI 90 361.00 Ödenecek SSK Primleri 60 361.00.00 İşveren SSK Primi 30 361.00.01 İşçi SSK Primi 30 361.01 Ödenecek İşsizlik Primleri 30 361.01.00 İşveren İşsizlik Primi 15 361.01.01 İşçi İşsizlik Primi 15 602 DİĞER GELİRLER HESABI 602.00 SGK Prim Desteği (5746 s.k.) 465 30 30 ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ Yukarıda yer alan yevmiye kaydında görüldüğü üzere, personel gelir vergisi ve damga vergisi istisnasından faydalandığı için gelir ve damga vergisi hesaplanmamıştır. SSK işveren priminin tamamı (60 TL) 750 no.lu hesapta borçlandırılırken, söz konusu primin 5746 sayılı Kanun kapsamında prim istisnasından yararlanan kısmı yani yarısı (30 TL) 602 no.lu hesapta, prim istisnasından yararlanmayan kısmı ise (30 TL) 361 no.lu hesapta alacaklandırılmıştır. Aşağıda, Ar-Ge faaliyeti (mesaisinin 2/3’ü) ile birlikte pazarlama faaliyetinde (mesaisinin 1/3’ü) de çalışan bir personelin ücretiyle ilgili olarak düzenlenen temsili bordroya yer verilmiştir. 177 TAHAKKUK BİLGİLERİ PERSONEL İSMİ SİCİL NO YIL/AY ………….. ………….. ………….. KAZANÇLAR KESİNTİLER Brüt Ücret (1) 300 SSK Matrahı 150 Fazla Mesai (2) 15 SSK Primi (İşçi Payı) (7) Prim (3) İkramiye (4) SSK Primi (İşveren Payı) (5) İşsizlik Primi (İşveren Payı) (6) 30 45 60 15 İşsizlik Primi (İşçi Payı) (8) GV Matrahı (Aylık) GV Matrahı (Kümülatif) Aylık GV (9) DV Matrahı DV (10) Avans Kesintisi (11) 30 15 175 2.100 30 150 15 15 TOPLAM (1+2+3+4+5+6) 465 TOPLAM (7+8+9+10+11) 105 * Kesinti yapılan avans daha önce pazarlama faaliyeti için alınmış olup, fazla mesai ve ikramiye ödemesinin tamamı yazılım ve Ar-Ge faaliyetine, prim ödemesinin tamamı ise pazarlama faaliyetine ilişkindir. 178 Aylık tahakkuk işlemine ilişkin muhasebe kayıtları aşağıdaki gibidir: ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI 310 750. 01.100 Brüt Ücretler 200 750.12.120 SSK İşveren Payları 40 750.12.121 SSK İşveren İşsizlik Primi Payları 10 750.10.103 Fazla Mesai Ücretleri 15 750. 10.112 İkramiyeler 45 760 PAZARLAMA SATIŞ VE DAĞITIM GİDERLERİ HESABI 760. 01.100 Brüt Ücretler 100 760.12.120 SSK İşveren Payları 20 760.12.121 SSK İşveren İşsizlik Primi Payları 760.10.110 Üretim ve Verimlilik Primleri 30 155 5 335 PERSONELE BORÇLAR HESABI 315 335.00 Personele Ödenecek Ücretler 315 335.00.00 Ar-Ge Personeli Ücreti 235 335.00.01 Pazarlama Personeli Ücreti 80 196 PERSONEL AVANSLARI HESABI 196.00 Ücret Avansları 15 196.00.01 Pazarlama Personeli Ücret Avansı 15 360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR HESABI 360.00 Ödenecek Gelir Vergisi 10 360.00.01 Pazarlama Personeline Ait GV 10 360.03 Ödenecek Damga Vergisi 5 360.03.01 Pazarlama Personeline Ait DV 5 361 ÖDENECEK SOSYAL GÜVENLİK KESİNTİLERİ HESABI 361.00 Ödenecek SSK Primleri 70 361.00.00 Ar-Ge Personeli SSK Primi 40 361.00.00.00 İşveren SSK Primi 20 (40/2) 361.00.00.01 İşçi SSK Primi 20 361.00.01 Pazarlama Personeli SSK Primi 30 361.00.01.00 İşveren SSK Primi 20 361.00.01.01 İşçi SSK Primi 10 361.01 Ödenecek İşsizlik Primleri 30 361.01.00 Ar-Ge Personeli İşsizlik Primi 15 361.01.00.00 İşveren İşsizlik Primi 10 361.01.00.01 İşçi İşsizlik Primi 5 361.01.01 Pazarlama Personeli İşsizlik Primi 15 361.01.01.00 İşveren İşsizlik Primi 10 361.01.01.01 İşçi İşsizlik Primi 5 602 DİĞER GELİRLER HESABI 602.00 SGK Prim Desteği (5746 s.k.) 15 15 100 20 20 (40/2) ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ Yukarıda yer alan yevmiye kaydında görüldüğü üzere, yazılım ve ArGe faaliyeti ile birlikte (mesaisinin 2/3’ü) pazarlama faaliyetinde (mesaisinin 1/3’ü) de çalışan personele ödenen ücretin Ar-Ge faaliyetine ilişkin kısmı için gelir ve damga vergisi istisnasından faydalandığından gelir ve damga vergisi hesaplanmazken, söz konusu ücretin pazarlama faaliyetine ilişkin kısmı için istisnadan faydalanamadığından gelir ve damga vergisi hesaplanmıştır. SSK işveren payının Ar-Ge faaliyetine ilişkin olan kısmı (40 TL) 750 no.lu hesapta, 179 pazarlama faaliyetine ilişkin kısmı 760 no.lu hesapta borçlandırılırken, söz konusu primin 5746 sayılı Kanun kapsamında prim istisnasından yararlanan kısmı yani Ar-Ge faaliyetine ilişkin kısmının yarısı (20) 602 no.lu hesapta, prim istisnasından yararlanmayan kısmı ise (20) 361 no.lu hesapta alacaklandırılmıştır. Her iki durumda da, tahakkuk eden ücretin ödenmesine ilişkin muhasebe kaydı ise aşağıdaki gibidir: ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 335 PERSONELE BORÇLAR HESABI 100 KASA HESABI veya 102 BANKALAR HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX XXX Konu ile ilgili en çok tereddüt edilen bölüm ise genellikle aylık ücret ödemesi yapıldığından, bölgede tam süre çalışmayan bu durumdaki personel için hafta tatilinden kaynaklanan gün farklarının nasıl değerlendirileceği hususudur. Uygulama ile ilgili yapılabilecek oranlama ile ilgili örnekler aşağıdadır. • 4857 sayılı İş Yasasına göre taraflar arasında daha az bir süre belirlenmemişse haftalık çalışma süresi 45 saattir. Bu sürenin tamamlanması ile çalışılmadan hafta tatili ücreti hak edilir. Yine aynı yasada öngörülen denkleştirme esasına göre; iki aylık sürelerde haftalık çalışma saati ortalaması, olması gereken haftalık çalışma saatine denk gelebilmektedir. Bu bilgiyi de dikkate alarak; aylık çalışma saatini haftanın 5 günü çalışılması durumunda, günlük 9 saatlik çalışma süresi üzerinden aylık toplam çalışma süresine ulaşıp, oranlama yoluyla gün sayısını bulabiliriz. (Örneğin Ekim 2006 ayında 19 gün x 9 = 171 saat olan süre hafta tatilleri de eklendiğinde 28 gün olmakta 3 gün de Ramazan Bayramı tatili bulunmaktadır. Belirtilen sürede bölgede 160 saatlik çalışması bulunan istisna kapsamındaki personel için 160 x (28/171)= 26 gün + 3 gün bayram tatili olmak üzere toplam 29 gün gelir vergisi istisnası uygulanabilir. • Aynı çalışma saati örneğinde, Cumartesi günleri de çalışılıyorsa; aylık çalışma saatini cumartesi günlerini de çalışma gününe dahil ederek, 180 günlük 7,5 saatlik çalışma süresi üzerinden aylık toplam çalışma süresine ulaşıp, oranlama yoluyla gün sayısını bulabiliriz. (Örneğin Ekim 2006 ayında 23 gün x 7,5 = 172,5 saat olan süre hafta tatilleri de eklendi¤inde 28 gün olmakta 3 gün de Ramazan Bayramı tatili bulunmaktadır. Belirtilen sürede bölgede 160 saatlik çalışması bulunan istisna kapsamındaki personel için 160 x (28/172,5)= 26 gün + 3 gün bayram tatili olmak üzere toplam 29 gün gelir vergisi istisnası uygulanabilir. • Yukarıdaki iki örnekte de görüldüğü gibi küçük farklarla da olsa sonuç değişebilmektedir. Bu nedenle bölgede tam çalışma bulunmaması durumunda her kurumun; haftalık çalışma günleri, çalışma süresi, o personelin denkleştirme esasına göre ilgili haftalar süresindeki çalışmasını dikkate alıp, hafta tatilini hak etme durumunu vb. dikkate alarak istisna uygulanacak tutarı belirlemesi gerekmektedir. Haftalık çalışma süreleri bulunurken sadece işe giriş-çıkış saatlerinin esas alındığı değil, yine İş Yasası gereği 7,5 saatten fazla süreli işlerde günlük 1 saat ara dinlenmesi verilmesi gereği de göz önünde tutulmalıdır. Kısmi süreli (Part-time) hizmet akdi ile çalışan personel için de ücret günlük olarak belirlenmişse, SSK gün sayısı açısından da sürenin tespitinde; olayda çalışılan saat sayısı 7,5 a bölünerek gün sayısına ulaşılabilir. 244 3.2.3. İstisna Kapsamına Giren Faaliyetler ile Bu Kapsama Girmeyen İşlerin Birlikte Yapılması Halinde Müşterek Genel Giderlerin ve Amortismanların Dağıtımına İlişkin Muhasebeleştirme Esasları 1 Seri No.lu KVK Genel Tebliği’nde 245, TGB’lerde faaliyet gösteren mükelleflerin istisnadan yararlanacak kazançlarının tespiti açısından, istisna kapsamına giren faaliyetler ile bu kapsama girmeyen işleri birlikte yapmaları halinde müşterek genel giderlerini ve amortismanlarını nasıl dağıtacaklarına ilişkin açıklamalara yer verilmiştir. 244 245 Özkanlı, Çaltekin, a.g.m., s. 165,166. 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 5.12.2.5. maddesi. 181 Buna göre; - İstisna kapsamına giren faaliyetler ile bu kapsama girmeyen işlerin birlikte yapılması halinde, müşterek genel giderlerin bu faaliyetler ile ilgili olarak cari yılda oluşan maliyetlerin birbirine oranı esas alınarak dağıtılması, - İstisna kapsamına girmeyen üretim faaliyetlerinde müştereken kullandığı tesisat, makine ve ulaştırma vasıtalarının amortismanlarının ise bunların her bir işte kullandıkları gün sayısına göre dağıtımının yapılması, - İstisna kapsamına giren ve girmeyen faaliyetlerde müştereken hangi işlerde ne kadar süreyle kullanıldığı tespit edilemeyen sabit kıymetlere ilişkin amortismanların müşterek genel giderlerle birlikte dağıtıma tabi tutulması, gerekmektedir. İstisna kapsamındaki faaliyetlerin maliyetleri ile kapsam dışındaki faaliyetlerin maliyetleri tam olarak ancak yıl sonunda tespit edilebildiği için, dönem içinde ortak genel giderlere ilişkin faturalar 770 Genel Yönetim Giderleri Hesabına kaydedilir. Dönem sonunda istisna kapsamındaki faaliyetlerin maliyeti/toplam maliyet orantısı neticesinde, istisna kapsamındaki faaliyetlerin genel giderlerden aldığı pay tespit edilerek, söz konusu tutar bu hesaptan çıkarılıp 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabında muhasebeleştirilir. İşletmenin yıl içinde gerçekleştirdiği faaliyetlerle ilgili olarak ortaya çıkan ortak genel giderlerinin toplamı TTT, maliyetlerinin toplamı XXX, bu maliyetleri içerisinde istisnaya tabi faaliyetlerle ilgili olan kısmın YYY, istisna dışı faaliyetlerle ilgili olan kısmın ise ZZZ olduğu düşünülürse; istisna kapsamındaki faaliyetlerin maliyetinin, toplam maliyete oranı YYY/XXX=m olacaktır. Bu durumda ortak genel giderlerden istisna kapsamındaki Ar-Ge faaliyetlerine verilecek pay, TTT * m = AAA olacaktır. Yapılması gereken muhasebe kaydı ise aşağıdaki gibidir: 182 ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HESABI TTT 770.30 Elektrik, su, gaz giderleri 770.31 Haberleşme Giderleri 770.42 Kira Giderleri İLGİLİ AKTİF HESAP TTT Gerçekleşen ortak giderlere ilişkin dönem içinde yapılan kayıt ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI AAA 750.30 Elektrik, su, gaz giderleri 750.31 Haberleşme Giderleri 750.42 Kira Giderleri 770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HESABI AAA 770.30 Elektrik, su, gaz giderleri 770.31 Haberleşme Giderleri 770.42 Kira Giderleri Dönem içinde gerçekleşen ortak giderlerden istisna kapsamındaki Ar-Ge faaliyetlerine pay verilmesi ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ Amortismana tabi bir varlık hem istisnaya tabi Ar-Ge faaliyetlerinde hem de istisna dışı faaliyetlerde kullanılıyorsa söz konusu varlığın her bir faaliyette kullanıldığı gün sayısına göre amortisman dağıtımı yapılır ve Ar-Ge faaliyetine ilişkin amortisman payı 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabına kaydedilir. Dönem içinde amortisman giderleri için karşılık ayrılıyorsa söz konusu karşılıklar 373 Maliyet Gider Karşılıkları Hesabında izlenir ve dönem sonunda bu karşılık kapatılarak 268 Birikmiş Amortismanlar Hesabına devredilir. İşletmenin istisnaya tabi ve istisnaya tabi olmayan faaliyetlerinde kullandığı bir varlığın yıl içinde 2/3 mesai günü istisna kapsamındaki Ar-Ge faaliyetlerinde kullanıldığı ve bu yıla ait amortisman tutarının ise XXX olduğu düşünülürse; Ar-Ge faaliyetlerine ilişkin amortisman için dönem sonunda ayrılması gereken karşılık XXX * 2/3 = YYY olacaktır. Yapılması gereken muhasebe kaydı ise aşağıdaki gibidir: 183 ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI YYY 750.06.60 Maddi Duran Varlık Amortisman Giderleri 257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HESABI YYY 257.30 Tesis, Makine ve Cihazlar Amortismanı veya 257.50 Demirbaşlar Amortismanı Ar-Ge faaliyetlerine ilişkin amortisman giderlerinin dönem sonunda hesaplanması ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI YYY 750.06.60 Maddi Duran Varlık Amortisman Giderleri 373 MALİYET GİDERLERİ KARŞILIĞI HESABI YYY 373.06 Amortisman Giderleri Karşılığı Ar-Ge faaliyetlerine ilişkin amortisman giderleri için dönem içinde karşılık ayrılması ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 373 MALİYET GİDERLERİ KARŞILIĞI HESABI YYY 373.06 Amortisman Giderleri Karşılığı 257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HESABI YYY 257.30 Tesis, Makine ve Cihazlar Amortismanı veya 257.50 Demirbaşlar Amortismanı Dönem içinde ayrılan karşılığın dönem sonunda kapatılması ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ Diğer taraftan dönem içinde gerçekleşen Ar-Ge gideri için dönem sonunda amortisman ayrılması durumunda yapılması gereken yevmiye kaydı aşağıdaki gibidir: ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI YYY 750.06.61 Maddi Olmayan Duran Varlık Amortisman Giderleri 268 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HESABI YYY 268.30 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Amortismanı Ar-Ge giderlerine ilişkin amortisman payının dönem sonunda hesaplanması ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 3.2.3. Ar-Ge Faaliyetlerine İlişkin Bağış ve Yardımları Muhasebeleştirme Esasları Tek Düzen Hesap Planı’nda, 602 Diğer Gelirler Hesabı; işletmenin korunması, ihracat teşvik ya da hükümet politikasına uyma zorunluluğu karşısında oluşan işletmenin faaliyet hasılatındaki düşüklüğü veya faaliyet 184 zararını gidermek için, sermaye katkısı niteliğinde olmayan, mali yardımlar (sübvansiyonlar, devletin bazı malları vergi, resim, harç ve benzeri yükümlülüklerden istisna etmesi yoluyla yaptığı yardımlar (vergi iadeleri) ve vade tarihindeki satış farkları, ihracatla ilgili fiyat istikrar destekleme primi vb. hasılat kalemlerinin izlendiği hesap olarak tanımlanmıştır. Devlet yardımlarının muhasebeleştirilme esasları TMS 20-Devlet Yardımlarının Muhasebeleştirilmesi ve Devlet Yardımlarının Açıklanması Standardı’nda düzenlenmiştir. Standardın 9. paragrafında, devlet teşviğinin elde edilme şeklinin, teşviğin muhasebeleştirilme yöntemini etkilemeyeceği, nakden veya devlete olan bir yükümlülüğün azaltılması şeklinde elde edilmiş olsa dahi aynı şekilde muhasebeleştirileceği belirtilmiştir. Standarda göre; muhasebeleştirme için iki genel yaklaşım vardır. a) Sermaye yaklaşımı: Teşvik doğrudan öz kaynak hesaplarına alınır. Bu yaklaşım bu tür öz kaynak artışlarının bir maliyete katlanmadan elde edilmeleri nedeniyle gelir sayılmaları esasına dayanmaktadır. b) Gelir yaklaşımı: Teşvik, uygun dönemlerde gelir yazılır. Bu yaklaşım ortaklar dışındaki kaynaklardan elde edilen öz kaynak artışlarının gelir sayılması gerektiği düşüncesine dayanmaktadır. Teşvik gelir yazılırsa gelir tablosunda, teşvikle karşılanması amaçlanan konuların yarattığı giderle, eşleştirilmesi sağlanmış tanımlaması olur. incelendiğinde Tekdüzen “gelir Hesap Planı’nın yaklaşımı”nın yukarıdaki benimsendiği görülmektedir. 246 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği ile 247 yapılan düzenlemeye göre ise, TGB’lerde faaliyet gösteren firmaların 4691 sayılı Kanunun geçici 2. maddesinde öngörülen istisnadan yararlanan Ar-Ge projelerine diğer kurumlar tarafından sağlanan sermaye desteklerinden; - Geri ödeme koşuluyla sağlananlar, borç mahiyetinde olup ticari kazanca dahil edilmesi söz konusu değildir. 246 247 Akdoğan, Sevilengül, a.g.e., s. 576,577. 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 10.2.9.2.4. maddesi. 185 - Hibe şeklinde sağlananlar ile diğer kurumlardan bu mahiyette sağlanacak her türlü destek tutarları ticari kazancın bir unsuru olarak kazanca dahil edilecektir. Bu mahiyetteki desteklerin firmaların diğer faaliyetlerinden doğan kazançlarına dahil edilerek vergilendirilmesi söz konusu değildir. Söz konusu Tebliğ’de yer alan açıklamalara göre, söz konusu desteklerden, geri ödeme koşulu ile sağlanan desteklerin işletmenin diğer faaliyetlerinden doğan kazançlarına dahil edilmesi, hibe şeklinde sağlanan desteklerin ise ticari kazancın bir unsuru olarak kazanca dahil edilmesi gerekmektedir. Dolayısıyla, vergi mevzuatınca sayılı Kanun’unda 248, da gelir yaklaşımı benimsenmiştir. Diğer taraftan, 5746 “Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinde bulunanların; kamu kurum ve kuruluşları, (5904 sayılı Kanunun 28 inci maddesiyle değişen ibare. Yürürlük; 01.08.2009) kanunla kurulan veya teknoloji geliştirme projesi anlaşmaları kapsamında uluslararası kurumlardan ya da kamu kurum ve kuruluşlarından Ar-Ge projelerini desteklemek amacıyla fon veya kredi kullanan vakıflar(*) ile uluslararası fonlardan aldıkları destekler özel bir fon hesabında tutulur. Bu fon, 193 sayılı Kanun ve 5520 sayılı Kanuna göre vergiye tabi kazancın ve ilgili yılda yapılan Ar-Ge harcaması tutarının tespitinde dikkate alınmaz. Bu fonun, elde edildiği hesap dönemini izleyen beş yıl içinde sermayeye ilâve dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilmesi veya işletmeden çekilmesi halinde, zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğratılmış sayılır. Bu Kanunda öngörülen şartların ihlali veya teşvik ve destek unsurlarının amacı dışında kullanılması halinde, zamanında tahakkuk ettirilmemiş vergiler yönünden vergi ziyaı doğmuş sayılır. Sağlanan vergi dışı destekler ise 21/7/1953 tarihli ve 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümlerine göre ve gecikme zammı uygulanmak suretiyle tahsil edilir.” hükmüne yer verilmiştir. 248 12.03.2008 tarih ve 26814 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun’un 3/7. ve 4/4. maddesi. 186 Söz konusu Kanun’da, TMS-20 Standardı, KVK ve TDHP’nın görüş birliği sağladığı gelir yaklaşımının aksine sermaye yaklaşımı benimsenerek, söz konusu desteklerin özel bir fon hesabında tutulacağı, bu fonun vergiye tabi kazancın ve ilgili yılda yapılan Ar-Ge harcaması tutarının tespitinde dikkate alınmayacağı ve elde edildiği hesap dönemini izleyen beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilmesi veya işletmeden çekilmesi halinde zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerin ziyaa uğratılmış sayılacağı belirtilmiş, hatta bu konuda cezai müeyyide getirilmiştir. Yukarıdaki açıklamalardan da anlaşılacağı üzere, TGB’lerde faaliyet gösteren işletmelerin söz konusu teşvik ve destekleri hangi yaklaşımı esas alarak muhasebeleştirecekleri konusunda bir uygulama birliği söz konusu değildir. Bu durumda, işletmenin Ar-Ge Giderlerinin (XXX) yarısı kadar (YYY) destek aldığı düşünülerek yapılması gereken muhasebe kayıtları aşağıdaki gibidir: a) Gelir yaklaşımına göre; ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI 191 İNDİRİLECEK KDV HESABI XXX XXX İLGİLİ AKTİF HESAP XXX Harcamanın yapılması ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 136 DİĞER ÇEŞİTLİ ALACAKLAR HESABI 136.90 Ar-Ge Desteği Alacağı YYY YYY 602 DİĞER GELİRLER HESABI 602.00 Ar-Ge Desteği YYY YYY Teşvik sağlayacak kurum tarafından destek tutarının belirlenmesi ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 102 BANKALAR HESABI HESABI YYY 102.00 Vadesiz TL Mevduat YYY 102.000 T.C. Ziraat Bankası YYY 136 DİĞER ÇEŞİTLİ ALACAKLAR HESABI 136.90 Ar-Ge Desteği Alacağı YYY Destek tutarının işletmenin banka hesabına yatırılması ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ YYY 187 b) Sermaye yaklaşımına göre; ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ İLGİLİ AKTİF HESAP XXX 549 ÖZEL FONLAR HESABI 549.50 Ortaklık Dışı İşlemler Fonu Alınan teşviğin özel bir fon hesabında muhasebeleştirilmesi ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX DÖRDÜNCÜ BÖLÜM TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGESİNDE AR-GE FAALİYETİ GÖSTEREN BİR İŞLETMENİN MUHASEBE UYGULAMALARI Teknoloji geliştirme bölgelerinde Ar-Ge faaliyeti gösteren işletmelere ilişkin vergi teşvikleri çalışmanın 2. bölümünde, bu işletmelerin Ar-Ge faaliyetleri sonucu ortaya çıkan Ar-Ge maliyetlerine ilişkin muhasebe standartları ve diğer mevzuatta yer alan muhasebeleştirme esasları ile yararlandıkları teşviklerin nasıl muhasebeleştirileceği ise çalışmanın 3. bölümünde ayrıntılı olarak açıklanmıştı. Çalışmanın bu bölümünde, söz konusu işletmelerin Bölgede gerçekleştirmiş oldukları Ar-Ge faaliyetlerinin muhasebe kayıtlarında ne şekilde yer aldığı hakkında bilgi edinmek, muhasebeleştirme işlemlerinde muhasebe standartlarına ve vergi mevzuatına ne ölçüde uyduklarını tespit etmek ve vergi teşviklerinin bu kayıtları nasıl etkilediğini açıklamak amacıyla, teknoloji geliştirme bölgesinde faaliyet gösteren bir işletmenin muhasebe uygulamalarına yer verilmiştir. İncelenen (X) Bilimsel Cihazlar San. ve Tic. Ltd. Şti. Türkiye’nin ilk nanoteknoloji firması olarak 1999 yılında Ankara'da ……. Teknokent’inde kurulmuş olup, nanomanyetik bilimsel cihazlar ******** geliştirilmesinde ve üretilmesinde faaliyet göstermektedir. İşletme diğer metal mobilyalar, diğer mikroskoplar, mikrotomlar *********, fiziksel ve kimyasal özellik ölçen aletlerin aksam-parçaları, mikroskoplar ********** optik mikroskopların aksam-parçaları, stereoskopik ile yüzey gerilimi, genleşme, maddenin özelliklerini ölçencihazları yurtiçinde satmakta ve ABD, Hindistan ve Almanya, Belçika, ******** Nanometre ölçeğindeki manyetik bilimsel cihazlar. ********* Dokuyu mikroskopla incelemek için son derece ince dilimlere kesen bir alet. ********** Cismin birbirine benzer iki görüntüsünü birleştirerek üç boyut kazandıran mikroskop. 189 İtalya, Norveç gibi Avrupa ülkelerine ihraç etmektedir. Bu ürünler, yurtdışında ve Türkiye’de pek çok saygın üniversite ve laboratuarda kullanılmaktadır. Söz konusu işletmenin istisna kapsamındaki Ar-Ge faaliyetlerine ilişkin gelir ve giderlerini muhasebe kayıtlarında nasıl izlediğini, dönem sonunda ortaya çıkan kar ve zararı nasıl tespit ettiğini ve bunun kurumlar vergisi hesaplamasını nasıl etkilediğini, Ar-Ge personeli ücret istisnasının ve bazı özellikli durumların nasıl muhasebeleştirildiğini tespit etmek için, aşağıdaki bölümlerde 2009 yılı faaliyet sonuçları incelenmiştir. 4.1. İŞLETMENİN FAALİYETLERİNDEN ELDE ETTİĞİ KAZANÇLARA İLİŞKİN MUHASEBE İŞLEMLERİ 4.1.1. İşletmenin Kayıt Düzeni 1 Seri No.lu KVK Genel Tebliği’nde, TGB’lerde faaliyet gösteren mükelleflerin istisnadan yararlanacak kazançlarının tespiti açısından, istisna kapsamına giren üretim faaliyetlerine ilişkin kazançlar ile istisna kapsamında değerlendirilmeyecek faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlarının ayrımını yapabilecek şekilde muhasebe kayıtlarını tutmaları gerektiği belirtilmiştir. Ancak incelenen işletmede tüm faaliyetler istisna içi olarak kabul edildiğinden muhasebeleştirme işlemlerinde, yukarıda belirtilen esaslara uyulmamıştır. 4.1.2. İşletmenin Kurumlar Vergisi Matrahının Hesaplanması İşletmenin kurumlar vergisi matrahının hesaplanabilmesi için, 2009 yılı kesin mizanına, kapanış bilançosuna ve ayrıntılı gelir tablosuna aşağıda yer verilmiştir. Bu tablolarda yer alan bilgiler doğrultusunda, işletmenin istisna kapsamındaki gelir ve giderlerinin gelir tablosu hesapları kullanılarak ayrı ayrı nasıl tespit anlatılacaktır. edildiği ve kurumlar vergisi matrahına nasıl ulaşıldığı 190 01.01.2009 - 31.12.2009 Tarihleri Arası Kesin Mizan X BİLİMSEL CİHAZLAR SAN. VE TİC. LTD. ŞTİ. Sayfa No : 1/8 HESAP KODU AÇIKLAMA 100 100.01 100.02 100.03 100.04 102 102.00 102.00.01 102.00.02 102.00.04 102.10 102.10.01 102.10.02 102.10.03 102.10.05 118 118.10 118.10.01 120 120.10 120.10.06 120.10.07 120.10.08 120.10.12 120.10.13 120.10.15 120.10.17 120.10.18 120.10.19 120.10.20 120.10.21 120.10.23 120.10.24 120.10.25 120.10.26 120.10.27 120.10.28 120.10.29 120.10.30 120.100 120.100.02 120.100.03 120.100.04 120.100.05 126 126.10 126.10.01 126.10.02 126.20 126.20.01 126.20.02 136 136.20 136.20.01 136.30 150 150.00 150.10 150.100 150.20 150.30 151 151.10 152 152.10 KASA Merkez Kasa Usd Kasa Gbp Kasa Euro Kasa BANKALAR VADESİZ YTL HESAPLARI Garanti-Bilkent/6200048 Akbank-Bilkent/0102110 Akbank-Bilkent/1453115 Hs VADESİZ DÖVİZ TEVDİAT HS. Garanti-Bilent/9097157 EUR Hs. Garanti-Bilkent/9099555 USD Hs. Garanti-Bilkent/900077 Sterlin Hs. Garanti-Bilkent/9095281 JPY DİĞER MENKUL KIYMETLER FON ALIMLARI Garanti-Bilkent B Tipi Likit ALICILAR YURTİÇİ ALICILAR Atatürk Üniversitesi Müh.Fak. Ege Ün.Rektörlüğü İnönü Ün.Bil.Ar.Bir. Uludağ Üniversitesi Gazi Üniversitesi Hacettepe Üniversitesi Bil.Araşt. Ant Teknik Cihazlar Paz.Ltd.Şti. Bilkent Üniversitesi Gebze Yüksek Tek.Enst. İTÜ Rektörlüğü Fiberlast Ltd. Pro Lab Laboratuar Tek.Ltd.Şti. Ulusal Bor Araştırma Enst. Arı Medikal Ltd.Şti. Optemek Optik Mek.Ltd.Şti. Çukurova Üniversitesi Nanosis Bilimsel Cihazlar Dizayn Grup Tek.Araş.Ve Gel.Ltd.Şti Kadriye Erzurum YURTDIŞI ALICILAR Nanomagnetics Ins.Ltd. Niki Glass Co Ltd. Texas AndM Universıty Woo Sung Freıghtco Ltd VERİLEN DEPOZİTO VE TEMİNATLAR TEMİNATLAR .............................Ve Ankara Ticaret Odası DEPOZİTOLAR İthalat İçin Verilen Hüseyin Baltacı DİĞER ÇEŞİTLİ ALACAKLAR KDV ALACAKLARIMIZ Kas.04 VERGİ DAİRESİNDEN ALACAKLAR İLK MADDE VE MALZEME Tasarım ve Baskı Dönemiçi İlk Madde ve Malzeme Alımı İlk Madde ve Malzeme Alış İadesi Donem Sonu Stoku İthal Malzeme Alımları YARI MAMULLER-ÜRETİM YARI MAMUL OLUŞUM MAMULLER DÖNEM İÇİ MAMUL BORÇ 478.829,03 450.624,12 9.709,41 763,7 17.731,80 1.893.169,50 1.324.536,13 1.321.881,76 2.404,37 250 568.633,37 69.689,45 238.926,51 238.160,05 21.857,36 84.026,06 84.026,06 84.026,06 1.048.761,95 1.048.761,95 6.478,10 1.287,00 35.940,00 13.551,34 23.647,57 100.300,00 1.707,46 12.128,26 195,22 43.831,38 594,22 2.138,16 1.699,20 1.482,27 6.643,00 1.198,00 189.145,78 811,25 324,5 605.659,24 308.087,00 34.972,24 36.765,00 225.835,00 12.670,24 7.220,13 6.100,00 1.120,13 5.450,11 3.450,11 2.000,00 22.328,26 1.574,64 1.574,64 20.753,62 335.647,95 1.000,00 82.866,42 182.433,67 69.347,86 567.413,07 567.413,07 921.594,73 921.594,73 ALACAK 472.352,67 444.147,76 9.709,41 763,7 17.731,80 1.855.105,61 1.324.463,78 1.321.881,11 2.332,67 250 530.641,83 69.689,45 200.934,97 238.160,05 21.857,36 84.026,06 84.026,06 84.026,06 869.035,17 869.035,17 6.478,10 1.287,00 35.940,00 13.551,34 23.647,57 100.300,00 1.707,46 12.128,26 195,22 43.831,38 594,22 2.138,16 1.699,20 1.482,27 6.643,00 1.198,00 140.980,00 811,25 324,5 474.098,24 213.291,00 34.972,24 BAK. BORÇ BAK. ALACAK 6.476,36 6.476,36 38.063,89 72,35 0,65 71,7 37.991,54 37.991,54 179.726,78 179.726,78 48.165,78 131.561,00 94.796,00 36.765,00 225.835,00 2.454,42 404,99 2.049,43 12.670,24 7.220,13 6.100,00 1.120,13 5.450,11 3.450,11 2.000,00 22.328,26 1.574,64 1.574,64 20.753,62 333.193,53 1.000,00 82.461,43 2.049,43 182.433,67 69.347,86 567.413,07 567.413,07 741.841,81 741.841,81 179.752,92 179.752,92 191 01.01.2009 - 31.12.2009 Tarihleri Arası Kesin Mizan X BİLİMSEL CİHAZLAR SAN. VE TİC. LTD. ŞTİ. Sayfa No : 2/8 HESAP KODU AÇIKLAMA BORÇ 153 153.10 159 159.10 159.10.01 159.10.05 159.10.06 180 180.20 180.20.01 180.20.02 180.20.04 180.30 180.30.01 180.30.01.01 180.30.01.02 180.30.01.03 180.30.01.04 180.40 180.40.01 180.40.02 180.40.03 180.70 180.70.01 180.80 180.80.01 190 190.01 191 191.03 191.08 191.18 193 193.10 193.10.02 193.10.03 193.20 195 195.10 195.10.03 195.10.09 253 253.10 253.10.01 253.10.02 254 254.01 254.01.01 254.01.02 254.01.03 254.01.04 254.01.05 254.99 254.99.01 255 2.552.000 255.2000.01 255.2000.02 255.2000.03 255.2000.04 255.2000.20 2.552.001 255.2001.01 255.2001.02 255.2001.03 TİCARİ MALLAR DÖNEM İÇİ ALIMLARI VERİLEN SİPARİŞ AVANSLARI YURTİÇİ SİPARİŞ AVANSLARI Nanosis Ltd.Şti. Cica Bilişim NANO AND MORE GELECEK AYLARA AİT GİDERLER Sigorta Gıderlerı 2009 2,Donem Sıgorta Gıderı 3,Donem Sigorta Gıderi 4.Dönem Sig.Giderleri 2010 YILI GİDERLERİ ABONE GİDERLERİ 1.Dönem Giderleri 2.Dönem Giderleri 3.Dönem Giderleri 4,dönem Giderleri ABONE-AİDAT VE SİG. GİD. 2011 1.Dönem Giderleri 2011 2.Dönem Giderleri 2011 3.Dönem Giderleri 2009 YILI GİDERLERİ Noter Giderleri 2010 GİDERLERİ 1.Dönem Sigorta gid. DEVREDEN KDV Devreden KDV İNDİRİLECEK KDV %1 Li KDV % 8 Li İnd.KDV % 18 Li KDV PEŞİN ÖDENEN VERGİLER VE FONLAR GEÇİCİ VERGİ 2008 4.Dönem 2009.3.Dönem FON STOPAJLARI İŞ AVANSLARI TL İŞ AVANSLARI Zafer Güm.Müş.Ltd.Şti. Personele Verilen TESİS, MAKİNE VE CİHAZLAR 2008 YILI ALIMLARI Vidalı Hava Komprasörü CNC Dik İşleme Tezgah TAŞITLAR 06 NM 644 Honda Cıvıc 1,6 Alıs Malıyeti 2000 Yılı Yeniden Degerleme 2001 Yılı Yeniden Değerleme 2002 Yılı Yeniden Değerleme 2003 Yılı Yeniden Değerleme ENFLASYON DÜZELTME FARKLARI 2003 Yılı Düzeltme Farkları DEMİRBAŞLAR 2000 Yılı Demırbaş Alışları Prınter 29,11,2000 Multimedya Bilgisayar 22,12,2000 Epson Prınter 31,12,2000 Motorola Cep Tel. 2000 Yılı Yenıden Deger Artsı 20001 Yılı Demirbaş Alışları Asus L840K PIII Bilgisayar Samsonite Valiz 12,07,2001 Samsonite Valiz 12,07,2001 3.332,93 3.332,93 53.885,06 53.885,06 36.906,56 2.505,00 14.473,50 2.737,43 986,23 326,35 329,94 329,94 887,85 887,85 218,92 221,35 223,79 223,79 646,97 218,92 221,35 206,7 139,32 139,32 77,06 77,06 107.574,59 107.574,59 13.793,09 0,02 179,88 13.613,19 323,13 320,3 311,06 9,24 2,83 171.013,06 171.013,06 29.286,75 141.726,31 199.553,41 199.553,41 6.372,00 193.181,41 52.153,73 43.418,70 8.891,87 4.979,45 7.379,54 12.538,01 9.629,83 8.735,03 8.735,03 51.526,87 5.685,53 86,13 1.398,29 147,01 107,2 3.946,90 2.458,36 2.078,70 189,83 189,83 ALACAK 2.505,00 2.505,00 BAK. BORÇ 3.332,93 3.332,93 51.380,06 51.380,06 36.906,56 2.505,00 1.125,55 986,23 326,35 329,94 329,94 14.473,50 1.611,88 887,85 887,85 218,92 221,35 223,79 223,79 646,97 218,92 221,35 206,7 139,32 139,32 98.843,63 98.843,63 13.793,09 0,02 179,88 13.613,19 323,13 320,3 311,06 9,24 2,83 162.505,75 162.505,75 29.286,75 133.219,00 77,06 77,06 8.730,96 8.730,96 8.507,31 8.507,31 8.507,31 199.553,41 199.553,41 6.372,00 193.181,41 52.153,73 43.418,70 8.891,87 4.979,45 7.379,54 12.538,01 9.629,83 8.735,03 8.735,03 51.526,87 5.685,53 86,13 1.398,29 147,01 107,2 3.946,90 2.458,36 2.078,70 189,83 189,83 BAK. ALACAK 192 01.01.2009 - 31.12.2009 Tarihleri Arası Kesin Mizan X BİLİMSEL CİHAZLAR SAN. VE TİC. LTD. ŞTİ. Sayfa No : 3/8 HESAP KODU AÇIKLAMA 2.552.003 255.2003.01 255.2003.02 255.2003.03 255.2003.03 255.2003.04 2.552.004 255.2004.01 255.2004.02 255.2004.03 255.2004.04 2.552.005 255.2005.01 255.2005.02 255.2005.03 255.2005.04 2.552.006 255.2006.01 255.2006.02 2.552.007 255.2007.01 255.2007.02 255.2007.03 255.2007.04 255.2007.05 255.2007.06 2.552.008 255.2008.01 255.2008.02 255.2008.03 255.2008.04 255.2008.05 2.552.009 255.2009.01 255.2009.02 255.99 255.99.01 255.99.02 257 257.01 257.02 2.572.000 2.572.001 2.572.002 2.572.003 2.572.004 257.99 257.99.01 257.99.02 260 260.01 264 264.10 264.10.01 264.20 264.20.01 264.30 264.30.01 267 267.02 267.99 268 268.01 268.02 300 2003 Yılı Demirbaş Alımları E-Demet Güç Kaynağı Telesis OfexII Telefon Santrali Celeron 478 Bilgisayar Celeron 478 Bilgisayar 2003 YILI YENİDE DEĞERLEME 2004 Yılı Demirbaş Alımları Celeron Bilgisayar Adore Ltd.Şti. Büro Mob.Grubu Escort 512MB Notebook 2005 YILI ALIŞALRI Laboratuar Masası ve Dolap Lexmark Yazıcı AMD 'li Bilgisayar Sistemi D.D.Bacalı Kombi 2006 YILI ALIMLARI P-4 Bilgisayar Sony Digital Video Kamera 2007 YILI ALIMLARI Samsung E900 Cep Tel. Intel Core Duo E6420 Bilgisayar Dıgıtal Multımeter Klima 1,8GHZ 512MB 80GB Laptop İntel Core 2,33 GHZ Bilgisayar 2008 YILI ALIMLARI Exper Karizma Laptop İntel Coreduo2 PC Güvenlik Sistemi Bulaşık Makinası AMD TUR 2,2GHZ 3GB 256MB BİLGİSAYAR 2009 YILI ALIMLARI Mefruşat Ve Mobilya Core 2 Quad 2,33 Ghz ENFLASYON DÜZELTME FARKLARI 2003 Yılı Düzeltme Farkları 2004 Yılı Düzeltme Farkları BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR (-) Tasıt Amortısmanı Demırbaş Amortısmanı 2000 Yılı Yenıden Degerleme 2001 Yılı Yenıden Degerleme 2002 Yılı Yenıden Degerleme 2003 Yılı Yenıden Degerleme 2004 Yılı Yeniden Değerleme ENFLASYON DÜZELTME FARKLARI 2003 Yılı Düzeltme Farkları 2004 Yılı Düzeltme Farkları HAKLAR Patent Araştırma İşlemleri ÖZEL MALİYETLER 2005 YILI MAALİYETLERİ 65,28 m2 Fayans Maaliyeti 2008 YILI MALİYETLERİ 5 m2 Granit Maliyeti 2009 YILI MALİYETLERİ MUH.TESİSAT MALZ. DİĞER MADDİ OLMAYAN DURAN VARL. SPM BİLG.KONT.YAZL.2. AŞAMA ENFLASYON DÜZELTME FARKLARI BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR (-) Kuruluş Ve Örgütlenme Gıder Amortismanı D. Maddi Olmayan Duran Varlıklar Amortismanı BANKA KREDİLERİ BORÇ ALACAK 3.772,46 567,45 505 379 379 2.321,01 7.173,12 534,12 605,93 3.370,58 2.662,49 5.989,47 2.520,00 592,37 2.027,10 850 2.130,97 1.101,89 1.029,08 7.621,47 580 1.265,36 1.270,15 974,58 637,38 2.894,00 6.801,06 932,43 1.904,50 865,13 1.450,00 1.649,00 6.937,29 6.000,00 937,29 2.957,14 896,28 2.060,86 BAK. BORÇ 3.772,46 567,45 505 379 379 2.321,01 7.173,12 534,12 605,93 3.370,58 2.662,49 5.989,47 2.520,00 592,37 2.027,10 850 2.130,97 1.101,89 1.029,08 7.621,47 580 1.265,36 1.270,15 974,58 637,38 2.894,00 6.801,06 932,43 1.904,50 865,13 1.450,00 1.649,00 6.937,29 6.000,00 937,29 2.957,14 896,28 2.060,86 170.923,90 22.614,15 111.928,15 1.553,59 1.783,89 8.441,50 8.873,67 4.573,24 11.155,71 10.039,06 1.116,65 9.258,49 9.258,49 5.809,10 859,08 859,08 1.500,02 1.500,02 3.450,00 3.450,00 32.220,49 30.606,02 1.614,47 145.005,10 BAK. ALACAK 170.923,90 22.614,15 111.928,15 1.553,59 1.783,89 8.441,50 8.873,67 4.573,24 11.155,71 10.039,06 1.116,65 9.258,49 9.258,49 5.809,10 859,08 859,08 1.500,02 1.500,02 3.450,00 3.450,00 32.220,49 30.606,02 1.614,47 26.837,43 257,07 26.580,36 294.120,00 26.837,43 257,07 26.580,36 149.114,90 193 01.01.2009 - 31.12.2009 Tarihleri Arası Kesin Mizan X BİLİMSEL CİHAZLAR SAN. VE TİC. LTD. ŞTİ. Sayfa No : 4/8 HESAP KODU AÇIKLAMA BORÇ 300.10 300.10.01 300.10.02 300.10.04 320 320.00 320.00.14 320.00.15 320.00.16 320.00.17 320.00.18 320.00.19 320.00.20 320.00.21 320.00.22 320.01 320.01.07 320.01.15 320.01.21 320.01.25 320.01.26 320.01.27 320.02 320.02.03 320.02.05 320.02.08 320.02.09 320.04 320.04.01 320.04.06 320.05 320.05.08 320.05.13 320.05.14 320.05.16 320.05.17 320.06 320.06.01 320.06.03 320.08 320.08.05 320.09 320.09.02 320.10 320.10.02 320.10.06 320.12 320.12.07 320.12.09 320.12.10 320.12.11 320.13 320.13.02 320.14 320.14.02 320.14.11 320.14.12 320.14.14 320.14.15 320.14.16 320.15 320.15.02 320.15.04 320.16 320.16.01 YTL KREDİ KULLANIMI KOSGEB Bireysel Kredi Garanti-Bilkent Şb./7806167 Hsp. Kosgeb 780807 SATICILAR YURTDIŞI SATICILAR Nano And More GmbH Rıce Unıversty Chem.Dep. Omega Optıcal ınc. Jıexıng Electronic TW.METALS LTD. Tata İnstitune Fo Fundamental Mırae ınt L Tradıng Co Ltd. K.U.Leuven İnstitute Nanomagnetics ınstuments A SATICILAR Atema Paz.Elkt.Ltd.Şti. Asya Sigorta Ltd.Şti. Alabanda Tur.A.Ş. Artı Makina Ltd.Şti. Arteknik Mak.İnş.Ltd.Şti. Anpak Paketleme B SATICILAR Bimel Elkt.Ltd.Şti. Beşrenk Tanıtım Sis. Bilkent Ün.Rek. Barek Basım Rek.Ltd.Şti. D SATICILAR DHL Worldeıde Express DHL Danzas-Ocean E SATICILAR Empa Elkt.A.Ş: Erkan Makina Ltd.Şti. Era Yön.Test Hizm.A.Ş. Eren Bag.Den ve YMM A.Ş. Efor Mobil Ltd.Şti. F SATICILAR Focus Elekt. Ltd.Şti. Fms Granit Mermer G SATICILAR Gökhan Elektrik H SATICILAR Hacettepe Üni.Teknokent I-İ SATICILAR Işın Elkt.Ltd.Şti. İkmal Teknik A.Ş. K SATICILAR Karttime Bil.Tek.-Önder Cengiz Karcan Kesici Takım Ltd.Şti. Kayhan Yapı Malz.Ltd.Şti. Kariyer Net Elkt.Hiz.A.Ş. L SATICILAR Linde Gaz A.Ş. M SATICILAR Mıknatıs Teknik Makina Sanayi Mitan End.Ltd.Şti. Mersan Metal San.Ltd.Şti. Mertsan Kompresör Ltd.Şti. Mikron Teknik Takım İmalat San.Tic.Ltd.Şti Murat Rulman N SATICILAR Netes Mühendislik Tic.Ltd.Şti. Nanosis Bil.Cih.Ltd.Şti. Ö SATICILAR Özdisan Elektronik Paz.Ltd.Şti. 145.005,10 125.000,00 20.005,10 388.386,44 29.980,09 17.704,86 1.444,66 6.197,47 967,75 1.486,80 1.173,63 762,69 242,23 30.460,87 132,62 209,4 22.409,98 5.034,26 2.478,00 196,61 8.225,91 78,41 1.125,00 1.500,00 5.522,50 14.226,99 12.540,32 1.686,67 21.594,90 83,46 15.869,39 1.528,57 3.936,48 177 2.963,68 202,48 2.761,20 2.118,61 2.118,61 46.021,33 46.021,33 708 387,04 320,96 3.907,26 1.080,00 626,8 424,83 1.775,63 10.620,00 10.620,00 5.698,70 157,88 753,8 695,37 436,6 2.843,80 811,25 142.876,71 181,71 142.695,00 2.989,09 52,29 ALACAK 294.120,00 244.120,00 25.000,00 25.000,00 403.955,40 34.435,09 17.704,86 4.455,00 1.444,66 6.197,47 967,75 1.486,80 1.173,63 762,69 242,23 30.678,20 132,62 209,4 22.409,98 5.251,59 2.478,00 196,61 8.796,06 78,41 1.125,00 1.770,00 5.822,65 14.256,99 12.540,32 1.716,67 21.594,90 83,46 15.869,39 1.528,57 3.936,48 177 2.963,68 202,48 2.761,20 2.118,61 2.118,61 47.030,58 47.030,58 708 387,04 320,96 3.907,26 1.080,00 626,8 424,83 1.775,63 10.687,44 10.687,44 6.135,30 157,88 753,8 695,37 873,2 2.843,80 811,25 142.876,71 181,71 142.695,00 2.989,09 52,29 BAK. BORÇ BAK. ALACAK 149.114,90 119.120,00 4.994,90 25.000,00 15.568,96 4.455,00 4.455,00 217,33 217,33 570,15 270 300,15 30 30 1.009,25 1.009,25 67,44 67,44 436,6 436,6 194 01.01.2009 - 31.12.2009 Tarihleri Arası Kesin Mizan X BİLİMSEL CİHAZLAR SAN. VE TİC. LTD. ŞTİ. Sayfa No : 5/8 HESAP KODU AÇIKLAMA 320.16.04 320.17 320.17.05 320.17.06 320.17.07 320.17.10 320.18 320.18.04 320.18.10 320.18.13 320.18.14 320.18.15 320.20 320.20.06 320.21 320.21.01 320.21.04 320.29 331 331.00 331.00.01 331.01 331.01.01 331.01.02 331.01.03 335 335.10 335.10.09 335.30 336 336.06 336.07 336.08 336.09 336.10 336.11 336.12 336.13 340 340.01 340.02 360 360.02 360.06 360.07 361 361.01 361.02 370 370.01 371 371.01 381 381.10 391 391.02 391.18 500 500.01 502 502.01 502.02 570 570.03 570.05 Öz-San Oto Yedek Parça Tic.Ltd.Şti. T SATICILAR Tormak Elkt.San.Ltd.Şti. Teknotek tek.ltd.şti. Test ve Müh.A.Ş. The Mark Of linear-İstanbul Şubesi S SATICILAR Ser Elektronik Ltd.Şti. Sanat Kırt.Ltd.Şti. Seykoç Alüminyum Ltd.Şti. SME Elkt.Med.Ltd.Şti. Sistem Lojistik P SATICILAR Plast-Form Kimya Y SATICILAR Yıldırım Elektronik Yağmur Su Bayii-Mahmut BACAK Z SATICILAR ORTAKLARA BORÇLAR YTL BORÇLAR Ahmet ORAL YABANCI PARALI BORÇLAR USD Borçlar EURO Borçlar STR Borçlar PERSONELE BORÇLAR PERSONELE ÜCRET BORÇLARI Harun SABAN PERSONEL ÜCRETLERİ DİĞER ÇEŞİTLİ BORÇLAR Telsim Mobil Telekom A.Ş. Ankara Patent Avea Mehmet Koç Kukla Kırtasiye Vodafone Bedaş ALINAN SİPARİŞ AVANSLARI HAKAN ÖZGÜR TUBİTAK ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR Ödenecek Stopaj Vergisi Ödenecek Geçiçi Vergi Ödenecek Tevkifatlı KDV ÖDENECEK SOSYAL GÜVENLİK KESİNTİLERİ Ödenecek SSK Primi Ödenecek İşsizlik Primi DÖNEM KARI VERGİ VE Dİ.YAS.YÜK.KARŞILIK. Kurumlar Vergisi DÖN.KARININ PEŞ.ÖD.VER.VE DİĞ.YÜKÜM.(-) Geçiçi Vergi GİDER TAHAKKUKLARI FAİZ TAH. HESAPLANAN KDV İade KDV Satışlara Ait Hes.Kdv SERMAYE Ahmet Oral SERMAYE DÜZELTMESİ OLUMLU FARKLARI 2003 YILI DÜZELTME FARKLARI 2004 YILI DÜZELTME FARKLARI GEÇMİŞ YILLAR KARLARI 2004 Yılı Karı 2006 Yılı Karı BORÇ 2.936,80 47.597,56 1.416,00 3.090,00 13.341,32 29.750,24 17.229,53 469,25 2.360,00 13.938,39 402,89 59 442,5 442,5 724,71 532,31 192,4 358.711,21 272.707,00 272.707,00 86.004,21 42.398,70 18.921,11 24.684,40 87.611,74 900 900 86.711,74 12.191,88 374,8 2.396,03 1.158,74 7.349,00 897,81 15,5 40.000,00 10.000,00 30.000,00 3.940,03 2.450,00 320,3 1.169,73 76.292,70 69.968,55 6.324,15 937,02 937,02 635,2 635,2 215,59 215,59 9.652,21 454,58 9.197,63 ALACAK 2.936,80 48.272,56 1.416,00 3.090,00 13.341,32 30.425,24 18.725,98 469,25 2.360,00 15.434,84 402,89 59 442,5 442,5 735,7 532,31 203,39 6.600,75 358.711,21 272.707,00 272.707,00 86.004,21 42.398,70 18.921,11 24.684,40 87.611,74 900 900 86.711,74 22.049,99 374,8 2.396,03 9.258,49 1.158,74 7.349,00 910,49 15,5 586,94 55.881,00 10.000,00 45.881,00 6.012,23 4.103,12 320,3 1.588,81 83.644,80 76.639,31 7.005,49 968,07 968,07 625,96 625,96 215,59 215,59 9.652,21 454,58 9.197,63 100.000,00 100.000,00 4.841,57 4.009,81 831,76 438.157,49 190.786,65 7.291,37 BAK. BORÇ BAK. ALACAK 675 675 1.496,45 1.496,45 10,99 10,99 6.600,75 9.858,11 9.258,49 12,68 586,94 15.881,00 15.881,00 2.072,20 1.653,12 419,08 7.352,10 6.670,76 681,34 31,05 31,05 9,24 9,24 100.000,00 100.000,00 4.841,57 4.009,81 831,76 438.157,49 190.786,65 7.291,37 195 01.01.2009 - 31.12.2009 Tarihleri Arası Kesin Mizan X BİLİMSEL CİHAZLAR SAN. VE TİC. LTD. ŞTİ. Sayfa No : 6/8 HESAP KODU 570.06 570.07 570.100 570.99 590 600 600.00 600.10 600.20 600.50 601 601.00 602 602.00 602.03 602.04 602.07 620 630 631 632 645 645.10 660 689 689.01 689.04 690 691 692 720 720.01 720.02 720.03 721 730 730.00 730.00.01 730.00.02 730.03 730.03.01 730.03.02 730.03.03 730.03.04 730.04 730.06 731 750 750.00 750.00.01 750.00.02 750.03 730.03.03 730.03.04 730.03.07 730.20.08 730.20.09 750.04 750.04.01 750.04.02 750.04.03 750.04.06 750.04.07 AÇIKLAMA 2007 Yılı Karı 2008 Yılı Karı ENFLASYON DÜZ.FARK KARLARI-2004 ENFLASYON DÜZELTME KARLARI-2003 DÖNEM NET KARI YURTİÇİ SATIŞLAR Mamul Satışları Ticari Mal Satışları Hizmet Satışları Diğer Satışlar YURTDIŞI SATIŞLAR Mamul Satışları DİĞER GELİRLER SGK PRİM Desteği 5746 Ar-Ge Destegi Tübitak Destek DİGER DESTEKLER SATILAN MAMULLER MALİYETİ (-) ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ (-) PAZARLAMA, SATIŞ VE DAĞITIM GİDERLERİ (-) GENEL YÖNETİM GİDERLERİ (-) MENKUL KIYMET SATIŞ KARLARI FON SATIŞ GELİRLERİ KISA VADELİ BORÇLANMA GİDERLERİ (-) DİĞER OLAĞANDIŞI GİDER VE ZARARLAR (-) Ceza ve Tazminatlar Gecikme Zammı DÖNEM KARI VEYA ZARARI DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞ.YAS.YÜK.KAR. (-) DÖNEM NET KARI VEYA ZARARI DİREKT İŞÇİLİK GİDERLERİ Brüt Ücret İşveren Payı İşsizlik Sigortası İşveren Payı DİREKT İŞÇİLİK GİDERLERİ YANSITMA HESABI GENEL ÜRETİM GİDERLERİ İLK MADDE VE MALZEME GİDERLERİ İlk Madde Kullanımı Helyum, Oxigen vs. Kullanılan Gazlar DIŞARDAN SAĞLANAN FAYDA VE HİZM. Dışardan Sağlanan İşçilikler İşçi Yemek Harcamaları Nakliye, Kargo ve Posta Giderleri Tamir, Bakım ve Onarım Giderleri ÇEŞİTLİ GİDERLER AMORTİSMAN VE TÜKENME PAYLARI GENEL ÜRETİM GİD. YANSITMA HES. ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ İLK MADDE VE MALZEME GİDERLERİ İlk Madde Kullanımı Helyum, Oxigen vs. Kullanılan Gazlar DIŞARIDAN SAĞLANAN FAYDA VE HİZM. Nakliye, Kargo ve Posta Giderleri Tamir, Bakım ve Onarım Giderleri Proje Bedeli Program Yazılım Gid. Belgelendirme ve Denetim Hizmet Harc. ÇEŞİTLİ GİDERLER Sigorta Giderleri Yolluk, Seyahat ve Konaklama Giderleri Kira Giderleri Baskı Gideri Ortak Gider Katılım Bedeli ve Elektrik BORÇ ALACAK 28.159,96 720.168,19 694.331,32 900 19.045,87 5.891,00 589.896,47 589.896,47 164.696,17 19.874,17 32.166,00 102.656,00 10.000,00 741.841,81 239.136,69 11.075,53 164.130,34 28.159,96 5.809,93 41.979,24 417.046,70 720.168,19 694.331,32 900 19.045,87 5.891,00 589.896,47 589.896,47 164.696,17 19.874,17 32.166,00 102.656,00 10.000,00 741.841,81 239.136,69 11.075,53 92.611,95 18,87 18,87 780,66 415,27 152,36 262,91 1.227.426,79 31,05 388.886,74 262.938,62 216.450,10 42.164,00 4.324,52 262.938,62 92.611,95 18,87 18,87 780,66 415,27 152,36 262,91 1.227.426,79 31,05 388.886,74 262.938,62 216.450,10 42.164,00 4.324,52 262.938,62 304.474,45 56.185,76 48.360,53 7.825,23 189.181,75 145.659,16 1.609,11 41.557,70 355.78 23.033,28 36.073,66 304.474,45 239.136,69 4.302,83 3.876,45 426,38 119.643,76 6.774,36 444,45 14.417,00 97.707,95 300 112.670,10 657,95 41.349,50 51.591,59 3.095,95 12.754,22 304.474,45 56.185,76 48.360,53 7.825,23 189.181,75 145.659,16 1.609,11 41.557,70 355.78 23.033,28 36.073,66 304.474,45 239.136,69 4.302,83 3.876,45 426,38 119.643,76 6.774,36 444,45 14.417,00 97.707,95 300 112.670,10 657,95 41.349,50 51.591,59 3.095,95 12.754,22 BAK. BORÇ BAK. ALACAK 164.130,34 28.159,96 5.809,93 41.979,24 388.886,74 196 01.01.2009 - 31.12.2009 Tarihleri Arası Kesin Mizan X BİLİMSEL CİHAZLAR SAN. VE TİC. LTD. ŞTİ. Sayfa No : 7/8 HESAP KODU 750.04.08 750.04.10 750.06 751 760 760.03 760.03.03 760.03.05 760.03.06 760.03.07 760.03.09 761 770 770.00 770.00.01 770.00.02 770.03 770.03.03 770.03.03 770.03.04 770.03.05 770.03.06 770.03.07 770.03.08 770.04 770.04.01 770.04.02 770.04.03 770.04.04 770.04.05 770.04.06 770.04.07 770.04.08 770.04.09 770.04.10 770.04.11 770.04.14 770.05 770.05.01 770.05.04 770.05.05 770.05.06 770.06 770.06.03 771 780 780.10 780.10.01 780.10.02 781 930 930.10 930.10.01 930.20 930.20.01 930.30 930.30.01 931 931.10 931.10.01 931.20 931.20.01 931.30 AÇIKLAMA Kira Gecikme Bedeli Diğer Çeşitli Giderler AMORTİSMAN VE TÜKENME PAYLARI ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİD. YANSITMA HES. PAZARLAMA, SATIŞ VE DAĞITIM GİD. DIŞARDAN SAĞLANAN FAYDA VE HİZMETLER Nakliye, Kargo ve Posta Giderleri Ambalaj ve Paketleme Giderleri İhracat Giderleri Gümrük Hizmet Ve Navlun Gideri İhracat Giderleri PAZARLAMA, SATIŞ VE DAĞITIM GİD. YANSITMA HES. GENEL YÖNETİM GİDERLERİ İLK MADDE VE MALZEME GİDERLERİ Kırtasiye ve Basılı Form Gider Yazılan Demirbaşlar DIŞARDAN SAĞLANAN FAYDA VE HİZM. Nakliye, Kargo ve Posta Giderleri Akaryakıt Harcamaları Tamir, Bakım ve Onarım Giderleri Yemek Giderleri ve İçecek Gid. Muhasebe ve Müşavirlik Giderleri Haberleşme Giderleri İlan ve Reklam giderleri ÇEŞİTLİ GİDERLER Sigorta Giderleri Yolluk, Seyahat ve Konaklama Giderleri Ulaşım Giderleri Noter Giderleri Bağlı Oda Giderleri Temsil ve Ağırlama Giderleri Abone ve Aidat Giderleri İlan ve Reklam giderleri Konferans Katılım Bedeli Fuar Katılım Bedelleri Otopark Diğer Çeşitli Giderler VERGİ RESİM VE HARÇLAR Damga Vergisi Özel İletişim Vergisi Diğer Harçlar ve Vergiler(MTV) Banka Masrafı AMORTİSMAN VE TÜKENME PAYI Demirbaş Amortisman Gideri GENEL YÖNETİM GİD. YANSITMA HES. FİNANSMAN GİDERLERİ YTL KREDİ FAİZLERİ Garanti-Bilkent/6200048 Hs. Akbank-Bilkent/0102110 Hs FİNANSMAN GİD. YANSITMA HES. DÖVİZLİ BANKA HESAPLAR EURO HESAPLARI Garanti-Bilkent/9097157 Hs. USD HESAPLARI Garanti-Bilent/9099555 Hs. GBP (STERLİN)HESABI Garanti-Bilkent/9000077 Hs. DÖVİZLİ BANKA HS.KARŞILIĞI EURO HS.KAR. Garanti-Bilent/9097157 Hs. USD HESAPLAR KAR. Garanti-Bilkent/9099555 Hs. GBP (STERLİN)HS.KAR. BORÇ ALACAK 1.491,61 1.729,28 2.520,00 239.136,69 1.491,61 1.729,28 2.520,00 239.136,69 11.075,53 11.075,53 110 294,22 1.982,80 7.979,98 708,3 11.075,53 11.075,53 110 294,22 1.982,80 7.979,98 708,3 11.075,53 92.611,95 7.674,57 2.138,53 5.536,04 29.134,79 656,11 3.408,61 2.375,04 8.213,93 4.715,43 7.405,67 2.360,00 42.190,85 1.371,28 10.548,61 12.914,18 3.928,91 1.250,34 3.551,47 352,82 2.360,00 2.000,00 1.080,00 325,15 2.508,09 7.806,18 1.133,98 282,2 2.946,68 3.443,32 5.804,86 5.804,86 92.611,95 780,66 780,66 535,66 245 780,66 297.029,18 34.792,18 34.792,18 163.377,00 163.377,00 98.860,00 98.860,00 271.074,88 34.792,18 34.792,18 137.422,70 137.422,70 98.860,00 11.075,53 92.611,95 7.674,57 2.138,53 5.536,04 29.134,79 656,11 3.408,61 2.375,04 8.213,93 4.715,43 7.405,67 2.360,00 42.190,85 1.371,28 10.548,61 12.914,18 3.928,91 1.250,34 3.551,47 352,82 2.360,00 2.000,00 1.080,00 325,15 2.508,09 7.806,18 1.133,98 282,2 2.946,68 3.443,32 5.804,86 5.804,86 92.611,95 780,66 780,66 535,66 245 780,66 271.074,88 34.792,18 34.792,18 137.422,70 137.422,70 98.860,00 98.860,00 297.029,18 34.792,18 34.792,18 163.377,00 163.377,00 98.860,00 BAK. BAK. BORÇ ALACAK 25.954,30 25.954,30 25.954,30 25.954,30 25.954,30 25.954,30 197 01.01.2009 - 31.12.2009 Tarihleri Arası Kesin Mizan X BİLİMSEL CİHAZLAR SAN. VE TİC. LTD. ŞTİ. Sayfa No : 8/8 HESAP KODU 931.30.01 940 940.10 940.10.02 940.10.03 940.10.04 940.30 940.30.01 940.30.02 940.40 940.40.01 941 941.10 941.30 941.40 950 950.01 951 951.01 960 960.10 960.10.07 960.10.08 960.10.09 960.10.10 960.20 960.20.02 960.20.03 960.20.04 960.30 960.30.01 960.30.02 961 961.10 961.20 961.30 970 970.10 970.10.01 970.10.02 970.10.03 971 971.10 AÇIKLAMA BORÇ Garanti-Bilent/9000077 Hs. YURTDIŞI DÖVZİLİ ALACAKLARIMIZ USD ALACAKLARIMIZ Texas And M Universıty Woo Sung Freıghtco Ltd Nanosis Bilimsel Cihazlar STR ALACAKLARIMIZ Nanomagnetics Ins. Niki Class JAPON YENİ ALACAK. Niki Class YURTDIŞI DÖVİZLİ ALACAK KAR. USD Alacaklar Kar. STR Alacaklarımız Kar. JY Alacak kar. KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER KAR. Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler YURTDIŞI DÖVİZLİ BORÇLAR EURO BORÇLAR Nano And More GmbH Mırae ınt L Trading Co Ltd K.U.Leuven ınstitute Nanomanyetik Bilimsel Cihazlar USD BORÇLAR Rıce Unıversty Omega Optıcal Jiexıng Electronic GBP BORÇLARINIZ Nanomangnetics ınstruments Tw Metals Ltd YURTDIŞI DÖVİZLİ BORÇLAR KARŞILIĞI EURO BORÇLAR KARŞILIĞI USD BORÇLAR GBP BORÇLAR KAR. ORTAKLARA DÖVİZLİ BORÇLAR AHMET ORAL USD Boçlar EURO Borçlar GBP-Sterlin ORTAKLARA DÖVİZLİ BORÇLAR KAR. AHMET ORAL GENEL TOPLAM 15.861.296,93 (Bakiyesi Ana Hesaplardan) ALACAK BAK. BORÇ 98.860,00 1.649.803,00 243.513,00 25.000,00 155.000,00 63.513,00 135.513,00 130.000,00 5.513,00 1.270.777,00 1.270.777,00 1.521.290,00 155.000,00 95.513,00 1.270.777,00 1.332,30 1.332,30 1.341,81 98.860,00 1.521.290,00 155.000,00 1.341,81 63.245,78 54.570,40 8.202,40 530 350 45.488,00 8.169,00 3.000,00 975 4.194,00 506,38 100 406,38 21.628,98 15.953,60 5.169,00 506,38 12.001,00 12.001,00 1.223,00 7.731,00 3.047,00 36.831,00 36.831,00 1.341,81 21.628,98 15.953,60 15.073,60 530 350 12.001,00 12.001,00 3.047,00 24.830,00 24.830,00 15.861.296,93 15.861.296,93 1.562.407,18 BAK. ALACAK 128.513,00 88.513,00 25.000,00 155.000,00 95.513,00 90.000,00 5.513,00 1.270.777,00 1.270.777,00 1.649.803,00 243.513,00 135.513,00 1.270.777,00 1.332,30 1.332,30 1.341,81 5.169,00 63.513,00 40.000,00 40.000,00 128.513,00 88.513,00 40.000,00 41.616,80 38.616,80 6.871,20 45.488,00 3.000,00 3.000,00 975 4.194,00 506,38 100 406,38 63.245,78 54.570,40 8.169,00 506,38 36.831,00 36.831,00 29.100,00 7.731,00 41.616,80 38.616,80 3.000,00 24.830,00 24.830,00 27.877,00 1.562.407,18 198 199 200 İncelenen işletmede temel faaliyet konusu istisna kapsamındaki Ar-Ge faaliyetleri olmakla birlikte, işletme araştırma ve geliştirme konusu yaptığı mamülü üretmekte, yurtiçi-yurtdışı satış ve pazarlamasını yapmaktadır. Bir de ister üretim işletmesi olsun ister hizmet işletmesi olsun her işletmede olduğu gibi işletmenin yönetim faaliyetleri de vardır. Ancak, işletmede istisna içi faaliyetler ve istisna dışı faaliyetler ayrımına gidilmeksizin tüm faaliyetler istisna içi faaliyetler olarak düşünülerek muhasebeleştirme işlemi yapılmıştır. İşletme, dönem içinde Ar-Ge faaliyeti sonucunda oluşan ve yurtiçine veya yurtdışına satmış olduğu mamül, ticari mal ve hizmet satışlarını, 600 Yurtiçi Satışlar hesabında ve 601 Yurtdışı Satışlar hesabında izleyerek aşağıdaki yevmiye ve defterikebir kayıtları ile muhasebeleştirmiştir (İşletmede aralıklı envanter yöntemi kullanılmaktadır). Söz konusu satışlar için KDVK’nın geçici 20/1. maddesince düzenlenen KDV istisnası bulunmadığından satışlarda KDV hesaplanmıştır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ İLGİLİ AKTİF HESAP 600 YURTİÇİ SATIŞLAR HESABI veya 601 YURTDIŞI SATIŞLAR HESABI 391 HESAPLANAN KDV HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 600 Yurtiçi Sat. (TL) XXX 601 Yurtdışı Sat. (TL) XXX 391 Hes. KDV (TL) XXX XXX XXX XXX XXX İlgili Aktif Hesap (TL) XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX 720.168,19 589.896,47 9.652,21 XXX Yukarıdaki defterikebir kayıtlarında görüleceği üzere, dönem sonunda işletmenin toplam satışları, 720.168,19 TL’si yurtiçi satışlar ve 589.896,47 TL’si ise yurtdışı satışlar olmak üzere 1.310.064,66 TL’dir. TÜBİTAK vb. kuruluşlardan alınan her tür teşvik ve destekler (164.696,17 TL) ise, 602 Diğer Gelirler hesabında izlenmiştir. İşletmenin brüt satışlarının ve satıştan indirimler söz konusu olmadığı için dolayısıyla net 201 satışlarının tutarı 600, 601 ve 602 no.lu hesapların toplamından oluşan 1.474.760,83 TL’dir. Bu hesaplara ilişkin ayrıntıya aşağıdaki tabloda yer verilmiştir: Hesap No Hesap Adı Tutar 600 600.00 600.10 600.20 600.50 601 601.00 602 602.00 602.03 602.04 602.07 Yurtiçi Satışlar Yurtiçi Mamül Satışları Yurtiçi Ticari Mal Satışları Yurtiçi Hizmet Satışları Diğer Yurtiçi Satışlar Yurtdışı Satışlar Yurtdışı Mamül Satışları Diğer Gelirler SGK Prim Desteği (5746 s.k.) Ar-Ge Desteği TÜBİTAK Desteği Diğer Destekler 720.168,19 694.331,32 900,00 19.045,87 5.891,00 589.896,47 589.896,47 164.696,17 19.874,17 32.166,00 102.656,00 10.000,00 İşletmenin dönem içinde gerçekleştirdiği üretim faaliyeti sonucunda oluşan maliyetlerden, işçilik maliyetleri 710 Direkt İşçilik Giderleri hesabında, üretim maliyetleri ise 730 Genel Üretim Giderleri hesabında giderleştirilmiştir. Bu giderler yıl içinde yansıtma hesapları kullanılarak yarı mamüllerin maliyetine aktarılmıştır. Dönem içerisinde yarı mamülden mamüle dönüşen kısım yarı mamüller maliyetinden çıkarılarak mamüller maliyetine aktarılmıştır. Yapılan işlemlere ilişkin yevmiye ve defterikebir kayıtları aşağıdaki gibidir: ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 720 DİREKT İŞÇİLİK GİDERLERİ HESABI 730 GENEL ÜRETİM GİDERLERİ HESABI İLGİLİ AKTİF HESAP ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 151 YARI MAMÜLLER HESABI 721 DİREKT İŞÇİLİK GİDERLERİ YANSITMA HESABI 731 GENEL ÜRETİM GİDERLERİ YANSITMA HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 152 MAMÜLLER HESABI 151 YARI MAMÜLLER HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX 202 151 Yarı Mamüller (TL) XXX XXX 152 Mamüller (TL) XXX İİgili Aktif Hesap (TL) XXX 720 Dir. İşç. Gid. (TL) XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX 567.413,07 567.413,07 567.413,07 730 Gen. Ür. Gid. (TL) XXX XXX XXX 721 Dir. İşç. Gid. Yans. (TL) XXX 262.938,62 731 Gen. Ür. Gid. Yans. (TL) XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX 304.474,45 XXX 262.938,62 304.474,45 Yukarıdaki defterikebir kayıtlarında görüleceği üzere, dönem sonunda işletmedeki yarı mamül oluşumunun maliyeti, 262.938,62 TL’si direkt işçilik giderleri ve 304.474,45 TL’si ise genel üretim giderleri olmak üzere 567.413,07 TL’dir. İşletme dönem içinde ana faaliyet konusu olan Ar-Ge faaliyetiyle ilgili yaptığı tüm giderleri 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabında izlemiştir ve dönem içinde Ar-Ge faaliyetlerine ilişkin olarak yapılan toplam 239.136,69 TL’lik harcama kalemleri şu şekildedir: İlk Madde ve Malzeme Giderleri 4.302,83 TL Dışarıdan Sağlanan Fayda ve Hizmetler 119.643,76 TL Çeşitli Giderler 112.670,10 TL Amortisman Giderleri 2.520,00 TL Diğer taraftan, işletme dönem içinde yaptığı pazarlama, satış ve dağıtım faaliyetiyle ilgili yaptığı tüm giderleri (toplam 11.075,53 TL) 760 Pazarlama Satış ve Dağıtım Giderleri hesabında, genel yönetim faaliyetiyle ilgili yaptığı tüm giderleri (toplam 92.611,95 TL) ise 770 Genel Yönetim Giderleri hesabında izlemiştir. Ayrıca dönem içinde gerçekleştirilen finansman giderleri (toplam 780,66 TL) 780 Kısa Vadeli Borçlanma Giderleri hesabında izlemiştir. 203 İşletme, dönem içinde yapmış olduğu Ar-Ge, pazarlama, satış ve dağıtım ve genel yönetim ile ilgili toplam 342.824,17 TL’lik faaliyet giderleri ile kısa vadeli borçlanma giderlerini aşağıdaki yevmiye ve defterikebir kayıtları ile muhasebeleştirmiştir. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI İLGİLİ AKTİF HESAP ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 760 PAZARLAMA, SATIŞ VE DAĞITIM GİDERLERİ HESABI İLGİLİ AKTİF HESAP ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HESABI İLGİLİ AKTİF HESAP ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 780 KISA VADELİ BORÇLANMA GİDERLERİ HESABI XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX İLGİLİ AKTİF HESAP ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 750 Ar-Ge. Gid. (TL) XXX 760 PSD Gid. (TL) XXX 770 GY Gid. (TL) XXX 780 KV Borç. Gid. (TL) XXX XXX İlgili Aktif Hesap (TL) XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX 239.136,69 11.075,53 92.611,95 780,66 XXX Dönem sonunda, dönem içi yapılan satışların maliyeti hesaplanarak, faaliyet giderleri ve kısa vadeli borçlanma giderleri ile ilgili 750, 760,770 ve 780 no.lu hesaplar yansıtma hesaplarıyla kapatılarak gelir tablosu hesaplarına aktarılmıştır. Yapılan yevmiye ve defterikebir kayıtları aşağıda yer almaktadır: 204 ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 620 SATILAN MAMÜLLER MALİYETİ HESABI 741.841,81 152 MAMÜLLER HESABI 741.841,81 Satılan mamül maliyetlerinin gelir tablosu hesabına alınması ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 630 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI 239.136,69 751 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ 239.136,69 YANSITMA HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 751 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ 239.136,69 YANSITMA HESABI 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI 239.136,69 Ar-Ge giderlerinin gelir tablosu hesabına alınması ve yansıtma ve gider hesaplarının kapatılması ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 631 PAZARLAMA, SATIŞ VE DAĞITIM GİDERLERİ HESABI 761 PAZARLAMA, SATIŞ VE DAĞITIM GİDERLERİ YANSITMA HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 761 PAZARLAMA, SATIŞ VE DAĞITIM GİDERLERİ YANSITMA HESABI 11.075,53 11.075,53 11.075,53 760 PAZARLAMA, SATIŞ VE DAĞITIM GİDERLERİ HESABI 11.075,53 Pazarlama satış ve dağıtım giderlerinin gelir tablosu hesabına alınması ve yansıtma ve gider hesaplarının kapatılması ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 632 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HESABI 771 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ YANSITMA HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 771 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ YANSITMA HESABI 770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HESABI Genel yönetim giderlerinin gelir tablosu hesabına alınması ve yansıtma ve gider hesaplarının kapatılması ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 92.611,95 92.611,95 92.611,95 92.611,95 205 ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 660 KISA VADELİ BORÇLANMA GİDERLERİ HESABI 780,66 781 KISA VADELİ BORÇLANMA GİDERLE YANSITMA HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 781 KISA VADELİ BORÇLANMA GİDERLERİ 780,66 YANSITMA HESABI 780,66 780 KISA VADELİ BORÇLANMA GİDERLE HESABI 780,66 Kısa vadeli borçlanma giderlerinin gelir tablosu hesabına alınması ve yansıtma ve gider hesaplarının kapatılması ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 152 Mamüller (TL) XXX XXX 620 Sat. Mam. Mal. (TL) 630 Ar-Ge Gid. (TL) XXX XXX 631 PSD Gid. (TL) XXX 632 GY Gid. (TL) XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX 921.594,73 741.841,81 741.841,81 239.136,69 660 KV Borç. Gid. (TL) XXX 750 Ar-Ge Gid. (TL) XXX XXX 11.075,53 760 PSD Gid. (TL) XXX XXX 92.611,95 770 GY Gid. (TL) XXX XXX 780 KV Borç. Gid. (TL) XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX 780,66 239.136,69 239.136,69 11.075,53 11.075,53 92.611,95 92.611,95 751 Ar- Ge Gid. Yans. (TL) XXX XXX 761 PSD Gid. Yans. (TL) XXX XXX 771 GY Gid. Yans. (TL) XXX XXX XXX 780,66 780,66 781 KV Borç. Gid. Yans. (TL) XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX 239.136,69 239.136,69 11.075,53 11.075,53 92.611,95 92.611,95 780,66 780,66 Burada dikkat edilmesi gereken husus, işletmenin 600, 601 ve 620 no.lu hesapların yardımcı hesapları ayrıntılı olarak incelendiğinde, işletmenin mamül, ticari mal ve hizmet satışında bulunmasına rağmen, satışların maliyetinin tamamen mamül maliyetinden oluştuğu, dönem içinde gerçekleşen ticari mal ve hizmet satışına ilişkin olarak satılan ticari mal ve hizmet maliyeti hesaplanmadığı ve satılan ticari mal maliyeti/hizmet maliyeti yerine mamül 206 maliyeti hesabının kullanıldığı tespit edilmiştir. Bu durumda ticari malların ve hizmetin işletmeye hiçbir maliyetinin olmadığı anlaşılmaktadır ki bu da mümkün değildir. Bu durum sağlıklı bir kayıt sisteminin eksikliğini göstermektedir. İşletmenin 01.01.2009-31.12.2009 dönemine ilişkin sonuç hesaplarının tutarları aşağıdaki gibi gerçekleşmiştir: Hesap No Hesap Adı Tutar 600 601 602 620 630 631 632 645 660 689 Yurtiçi Satışlar Yurtdışı Satışlar Diğer Gelirler Satılan Mamüller Maliyeti Araştırma ve Geliştirme Giderleri Pazarlama, Satış ve Dağıtım Giderleri Genel Yönetim Giderleri Menkul Kıymet Satış Karları Kısa Vadeli Borçlanma Gid. Hes. Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar 720.168,19 589.896,47 164.696,17 741.841,81 239.136,69 11.075,53 92.611,95 18,87 780,66 415,27 Bu verilere göre, işletme 31.12.2009 tarihinde yansıtma ve gider hesaplarını kapattıktan sonra kapanış ve kar/zarar aktarımına ilişkin olarak aşağıdaki yevmiye ve defterikebir kayıtlarını yapmıştır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HESABI 1.085.861,91 620 SATILAN MAMÜLLER MALİYETİ HES. 630 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİD. HES. 631 PAZARLAMA, SATIŞ VE DAĞITIM GİD. HES. 632 GENEL YÖNETİM GİD. HES. 660 KISA VADELİ BORÇLANMA GİD. HES. 689 DİĞER OLAĞANDIŞI GİD. VE ZAR. HES. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 600 YURTİÇİ SATIŞLAR HES. 601 YURTDIŞI SATIŞLAR HES. 602 DİĞER GELİRLER HES. 645 MENKUL KIYMET SATIŞ KARLARI HES. 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 690 DÖNEM KARI VEYA ZARARI HESABI 691 DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIKLARI HESABI 692 DÖNEM NET KARI VEYA ZARARI HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 741.841,81 239.136,69 11.075,53 92.611,95 780,66 415,27 720.168,19 589.896,47 164.696,17 18,87 1.474.779,70 388.917,79 31,05 388.886,74 207 ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 691 DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIKLARI HESABI 692 DÖNEM NET KARI VEYA ZARARI HESABI 31,05 388.886,74 370 DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜK KARŞILIKLARI HESABI 590 DÖNEM NET KARI HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 600 Yurtiçi Sat. (TL) XXX XXX 601 Yurtdışı Sat. (TL) XXX XXX 602 Diğer Gel. (TL) XXX XXX 31,05 388.886,74 620 Sat. Mam. Mal. (TL) 630 Ar-Ge Gid. (TL) XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX 720.168,19 720.168,19 589.896,47 589.896,47 164.696,17 164.696,17 741.841,81 741.841,81 239.136,69 239.136,69 631 PSD Gid. (TL) XXX XXX 632 GY Gid. (TL) XXX XXX 645 Men. Kıym. Sat. Kar. (TL) XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX 11.075,53 11.075,53 92.611,95 92.611,95 18,87 690 Dön. Karı veya Zar. (TL) XXX XXX 691 Dön. Karı Ver. ve Diğ. Yas.Yük. Karş (TL) XXX XXX 660 KV Borç. Gid. (TL) XXX XXX 18,87 692 Dön. Net Karı veya Zar. (TL) XXX XXX 780,66 780,66 590 Dön. Net Karı XXX 689 Diğer Olağandışı Gid. Ve Zar. (TL) XXX XXX 415,27 415,27 370 Dön. Karı Ver. ve Diğ. Yas.Yük. Karş (TL) XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX XXX 388.917,79 388.917,79 31,5 31,5 388.886,74 388.886,74 388.886,74 31,5 Yapılan tüm bu işlemler sonucunda, işletme 198. sayfada yer alan 31.12.2009 tarihli kapanış bilançosunu ve 199. sayfada yer alan 31.12.2009 tarihli gelir tablosunu oluşturmuştur. İşletme 01.01.2010 tarihli açılış işlemlerinde, aşağıdaki yevmiye kaydı ile 2009 yılına ilişkin net karını yeni döneme ait açılış bilançosundaki “570 Geçmiş Yıllar Karları Hesabı” na aktarmıştır. 208 ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 590 DÖNEM NET KARI HESABI 388.886,74 570 GEÇMİŞ YILLAR KARLARI HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 388.886,74 Özetle, işletmenin 2009 yılı faaliyeti sonucunda elde ettiği toplam kar (ticari bilanço karı) 388.917,79 TL’dir. Söz konusu karın tamamı istisna kapsamındaki beyannamesinin faaliyetlerden “ZARAR elde OLSA edilmiş DAHİ olup, kurumlar İNDİRİLECEK vergisi İSTİSNA VE İNDİRİMLER” bölümünde yer alan “44-Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Elde Edilen Kazançlar” satırında beyan edilmiştir. Kurumlar vergisi matrahına (mali kara) ulaşmak için, ticari kardan TGB’de elde edilen kazançların (390.094,85 TL)’nin indirilmesi ve ticari kara kanunen kabul edilmeyen giderlerin (1.322,30 TL) eklenmesi gerekmektedir. 2009 yılı için kurumlar vergisi matrahına aşağıdaki şekilde ulaşılmıştır: Ticari Bilanço Karı (A) İlaveler (B) 388.917,79 TL 1.322,30 TL Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler (1.322,30 TL) Zarar Olsa Dahi İndirilecek İstisna ve İndirimler (C) 390.094,85 TL TGB’lerinde Elde Edilen Kazançlar (390.094,85 TL) Kar ve İlaveler Toplamı (A+B) 390.250,09 TL Cari Yıla Ait Zarar, İstisna ve İndirimler Toplamı (C) 390.094,85 TL Kar [(A+B)- C] 155,24 TL Dönem Safi Kurum Kazancı (Mali Kar) 155,24 TL Kurumlar Vergisi Matrahı 155,24 TL Hesaplanan Kurumlar Vergisi (155,24∗20) 31,05 TL 2009 yılının kurumlar vergisi matrahı kar ve ilaveler toplamından indirim ve istisnalar toplamının çıkarılmasıyla 155,24 TL bulunmuş, bu matraha 2009 yılında geçerli kurumlar vergisi oranı olan %20'nin uygulanmasıyla 2009 yılı için hesaplanan kurumlar vergisi 31,05 TL olarak bulunmuştur. 209 Kurumlar vergisi muafiyeti söz konusu olmasaydı (X) Bilimsel Cihazlar San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin 2009 döneminde hesaplanan kurumlar vergisi tutarına aşağıdaki şekilde ulaşılacaktı: Ticari Bilanço Karı (A) 388.917,79 TL İlaveler (B) 1.322,30 TL Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler (1.322,30 TL) Kar ve İlaveler Toplamı (A+B) 390.250,09 TL Dönem Safi Kurum Kazancı 390.250,09 TL Kurumlar Vergisi Matrahı 390.250,09 TL Hesaplanan Kurumlar Vergisi (390.250,09 TL∗20) 78.050,02 TL Görüldüğü gibi, TGB’de Ar-Ge'ye dayalı faaliyetlerden elde edilen kazancın kurumlar vergisinden muaf olması işletmeye vergi avantajı sağlamıştır. Kurumlar vergisi muafiyeti söz konusu olmasaydı (X) Bilimsel Cihazlar San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin 2009 döneminde hesaplanan KV tutarı 78.050,02 TL olacaktı. İstisna sonucunda sağlanan vergi avantajının parasal tutarı ise; 78.050,02 TL - 31,05 TL = 78.018,52 TL'dir. 4.1.3. Ar-Ge Faaliyetlerinde Görev Alan Personelin Ücretiyle İlgili Muhasebe Kayıtları İşletmede 9 personel çalışmakta olup, bunların 9’u da Ar-Ge faaliyetinde görev almaktadır. TGBK’nın geçici 2/1. maddesinde yer alan düzenlemeye göre, işletme de çalışan 9 Ar-Ge personelinin ücretlerinin tamamı gelir ve damga vergisinden muaftır. 5746 sayılı Kanun’un 3/3. göre ise; söz konusu personelin ücretleri üzerinden hesaplanan sigorta primi işveren hissesinin de yarısı ödenmeyecektir. Bunların ücretiyle ilgili olarak düzenlenen Aralık-2009 dönemine ait ücret bordrosu, grup icmali, tahakkuk bilgileri aşağıdaki gibidir: 210 211 Söz konusu tahakkuk bilgilerine ilişkin muhasebe kayıtları aşağıdaki gibidir: ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 720 DİREKT İŞÇİLİK GİDERLERİ HESABI 22.088,18 720.01 Brüt Ücretler 18.179,56 720.02 İşveren SSK Hissesi 3.545,02 720.03 İşveren İşsizlik Sigorta Kesintisi 363,60 335 PERSONELE BORÇLAR HESABI 335.30 Personel Ücretleri 15.452,65 15.452,6 361 ÖDENECEK SOSYAL GÜVENLİK KESİNTİLERİ HESABI 361.01 Ödenecek SSK Primi 4.317,62 361.01.00 İşveren SSK Hissesi 3.545,02 361.01.01 İşçi SSK Hissesi 772.60 361.02 Ödenecek İşsizlik Primi 545,40 361.02.00 İşveren İşsizlik Sigorta Kesintisi 363,60 361.02.01 İşçi İşsizlik Sigorta Kesintisi 181.80 602 DİĞER GELİRLER HESABI 602.00 SGK Prim Desteği (5746 s.k.) 4.863,02 1.772,53 1.772,53 ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ Yukarıdaki yevmiye kaydında görüldüğü üzere, personelle ilgili olarak üstlenilen giderlerin tamamı 720 Direkt İşçilik Giderleri hesabının yardımcı hesapları olarak kullanılan 720.01 Brüt Ücretler, 720.02 İşveren SSK Hissesi ve 720.03 İşveren İşsizlik Sigorta Kesintisi yardımcı hesaplarına borç kaydedilmiştir. Buna paralel olarak personele borçlanılan net ücret tutarı 335 Personele Borçlar hesabına, SSK işçi primi ve SSK işveren priminin 5746 sayılı Kanun kapsamında SGK Prim Desteği uygulanmayan kısmı 361.01 Ödenecek SSK Primi yardımcı hesabında, işçi ve işveren işsizlik sigorta primleri 361.02 Ödenecek İşsizlik Primi yardımcı hesabında olmak üzere 361 Ödenecek Sosyal Güvenlik kesintileri hesabına, SSK işveren priminin 5746 sayılı Kanun kapsamında SGK Prim Desteği uygulanan kısmı 602 Diğer Gelirler hesabına alacak kaydedilmiştir. İşletmenin dönem sonu işlemlerinde 720 Direkt İşçilik Giderleri hesabında biriken tutar ile 602 Diğer Gelirler hesabında biriken tutar istisnaya tabi faaliyetlerin sonucu olan kar veya zararın tespit edilmesinde kullanılacaktır. Burada dikkat edilmesi gereken husus, işletmede çalışan 9 personelin tamamının Ar-Ge personeli olması sebebiyle bunlara ilişkin işçilik giderlerinin 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabında giderleştirilmesi gerekirken, üretim faaliyetinde de çalıştıkları için işçilik giderlerinin tamamı 720 Direkt 212 İşçilik Giderleri hesabında giderleştirilerek mamül maliyetlerine aktarılmış ve 750 no.lu hesaba hiç pay verilmemiştir. 2009 yılı sonunda 720 no.lu hesabın toplamının 262.938,62 TL, 730 Genel Üretim Giderleri hesabında yer alan dışarıdan sağlanan işçilikler toplamının (ücret bordrosu ve tahakkuk bilgilerinde bu ödemelere ilişkin kayda rastlanmamıştır) 145.659,16 TL olduğu ve dolayısıyla mamül maliyetine (741.841,81 TL) giren işçilik giderleri toplamının 408.597,78 TL olduğu düşünülürse, bu işletmenin Ar-Ge faaliyeti yerine üretim faaliyeti gerçekleştiren bir işletme olduğu ve asıl amacının dışına çıktığı söylenebilir. Burada asıl önemli olan nokta, Ar-Ge personelinin üretim faaliyetinde çalışması durumunda gelir vergisi, damga vergisi ve işveren SSK primi istisnasından faydalanıp faydalanamayacağıdır. Kanaatimce mesailerinin ne kadarını Ar-Ge faaliyetinde ne kadarını üretim faaliyetinde geçirdiklerinin tespit edilerek, ödenen ücretlerin üretim faaliyetine isabet eden kısmının 720 no.lu hesapta giderleştirilmesi ve bu kısmın söz konusu istisnalardan faydalanmaması, Ar-Ge faaliyetine isabet eden kısmının 750 no.lu hesapta giderleştirilmesi ve bu kısmın söz konusu istisnalardan faydalanması gerekmektedir. Kaldı ki, asıl konusu Ar-Ge olan bir işletmede 750 no.lu hesapta hiçbir işçilik giderinin olmaması mümkün değildir. Ayrıca bu personel dışında üretimde çalıştırılan işçilere ödenen ücretlerin de 720 no.lu hesapta giderleştirilmesi gerekmektedir. 1.4. KDV İstisnası ile İlgili Muhasebe Kayıtları Katma Değer Vergisi Kanunu’nun Geçici 20. maddesinde yer alan düzenlemeye göre, incelenen işletmenin faaliyet konusu olan Ar-Ge faaliyetleri, Kanunda sayılan ve KDV istisnasına tabi faaliyetlerden olmadığı için, işletmenin KDV istisnasından faydalanması mümkün değildir. Bu nedenle satışlarına ilişkin muhasebe kayıtlarında KDV hesaplamaktadır. 213 4.2. BAZI ÖZELLİKLİ DURUMLARDA YAPILAN MUHASEBE KAYITLARI 4.2.1. Ortak Giderlerin Ar-Ge Faaliyetlerine İlişkin Kısmının Muhasebeleştirilmesi 1 Seri No.lu KVK Genel Tebliği’nde 249 yer alan düzenlemeye göre, TGB’lerinde gerçekleştirilen istisna kapsamına giren faaliyetler ile bu kapsama girmeyen işlerin birlikte yapılması halinde müşterek genel giderlerin, bu faaliyetler ile ilgili olarak cari yılda oluşan maliyetlerin birbirine oranı esas alınarak dağıtılması gerekmektedir. Önceki bölümlerde bahsedildiği üzere, işletmede üretim faaliyeti de gerçekleştirilmektedir. Burada önemli olan, söz konusu üretim faaliyetinin ArGe faaliyeti kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceğidir. Eğer üretim faaliyetini Ar-Ge faaliyeti kapsamında değerlendirecek olursak işletmenin tüm faaliyetleri istisna kapsamında değerlendirilerek ortak giderlerin dağıtımına gerek duyulmayacaktır ki, işletmenin yaptığı da budur. Ancak söz konusu üretim faaliyetini Ar-Ge faaliyeti kapsamında değerlendirmeyerek istisna dışı faaliyetler kapsamında değerlendirecek olursak, ortak giderlerin bu faaliyetler ile ilgili olarak cari yılda oluşan maliyetlerin birbirine oranı esas alınarak dağıtılması gerekmektedir. Söz konusu Tebliğ’de 250 Ar-Ge faaliyetinin, esas itibarıyla denemelerin son bulduğu, ilk üretimin yapıldığı aşamada sona erdiği ve Ar-Ge projesi neticesinde elde edilen ürünün pazarlanabilir aşamaya geldiği andan itibaren Ar-Ge projesinin bitmiş sayılacağı ve bu tarihten sonra yapılan harcamaların Ar-Ge harcaması kapsamında değerlendirilmeyeceği belirtilmiştir. Kanun hükmünden de açıkça anlaşılacağı üzere teknokent alanı içerisinde yapılan çalışmalar sadece araştırma ve geliştirme aşamasında iken vergiden muaftırlar, yani prototip üretildikten ve proje başarı ile sonlandırıldıktan sonra gerçekleştirilen üretim faaliyetleri vergi muafiyetinden yararlanamamaktadır. 249 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 5.12.2.5. maddesi. 250 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 10.2.4. maddesi. 214 Diğer taraftan, 5746 sayılı Kanun’da 251 da, üretim ve üretim altyapısına yönelik yapılan yatırım faaliyetleri, ticari üretimin planlanması ve seri üretim sürecine ilişkin harcamalar Ar-Ge ve yenilik sayılmayan faaliyetler kapsamında değerlendirilmiştir. Bu açıklamalardan sonra, söz konusu üretim faaliyetinin Ar-Ge faaliyeti kapsamında değerlendirmeyerek istisna dışı faaliyetler kapsamında değerlendirilmesi ve ortak giderlerin bu faaliyetler ile ilgili olarak cari yılda oluşan maliyetlerin birbirine oranı esas alınarak dağıtılması gerektiği açıktır. İncelenen işletmede ise, istisna kapsamına giren Ar-Ge faaliyeti ile istisna kapsamına girmeyen üretim faaliyetine ait müşterek olabilecek ortak giderler bu faaliyetler ile ilgili olarak cari yılda oluşan maliyetlerin birbirine oranı esas alınarak dağıtılmak yerine, gerçekleştikleri anda ilgili gider hesabında muhasebeleştirilmiştir. Kesin mizandaki bilgilere göre, işletmenin birkaç faaliyeti için nakliye, kargo ve posta gideri, tamir, bakım ve onarım gideri ile yolluk, seyahat ve konaklama gideri yapılmış ve bu giderlerden dönem içinde gerçekleşen; - 49.098,17 TL’lik nakliye, kargo ve posta giderinin, genel üretim, ArGe, pazarlama, satış ve dağıtım ve genel yönetim faaliyetleri ile ilgili olduğu ve bu giderlerin 41.557,70 TL’sinin 730 Genel Üretim Giderleri hesabına, 6.774,36 TL’sinin 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabına, 110,00 TL’sinin 760 Pazarlama, Satış ve Dağıtım Giderleri hesabına, 656,11 TL’sinin ise 770 Genel Yönetim Giderleri hesabına, - 3.175,27 TL’lik tamir, bakım ve onarım giderinin, genel üretim, Ar-Ge ve genel yönetim faaliyetleri ile ilgili olduğu ve bu giderlerin 355,78 TL’sinin 730 Genel Üretim Giderleri hesabına, 444,45 TL’sinin 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabına, 2.375,04 TL’sinin ise 770 Genel Yönetim Giderleri hesabına, - 51.943,11 TL’lik yolluk, seyahat ve konaklama giderinin, Ar-Ge ve genel yönetim faaliyetleri ile ilgili olduğu ve bu giderlerin 41.394,50 TL’sinin 251 12.03.2008 tarih ve 26814 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun’un 3/7. ve 4/4. maddesi. 215 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabına, 10.548,61 TL’sinin ise 770 Genel Yönetim Giderleri hesabına gerçekleştikleri anda kaydedilerek muhasebeleştirildiği tespit edilmiştir. Özellikli durumlar dışında, genel olarak dönem içinde gerçekleşen ortak genel giderler 770 Genel Yönetim Giderleri hesabında muhasebeleştirilmiştir. Ancak işletmenin ana faaliyet konusunun Ar-Ge faaliyetleri olması sebebiyle; 51.591,59 TL’lik kira gideri ile 1.491,61 TL’lik kira gecikme bedelinin ve teknokentte faaliyet göstermekten dolayı katlandığı 12.754,22 TL’lik ortak gider katılım bedeli ve elektrik giderinin tamamı 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabında muhasebeleştirilmiştir. 4.2.2. Ortak Kullanılan Sabit Kıymetlerin Amortisman Giderlerinden ArGe Faaliyetlerine İlişkin Kısmının Muhasebeleştirilmesi 1 Seri No.lu KVK Genel Tebliği’nde 252 yer alan düzenlemeye göre, kullanılan tesisat, makineyle ulaştırma vasıtalarının amortismanlarının bunların her bir işte kullanıldıkları gün sayısına göre dağıtımının yapılması, istisna kapsamına giren ve girmeyen faaliyetlerde müştereken hangi işlerde ne kadar süreyle kullanıldığı tespit edilemeyen sabit kıymetlere ilişkin amortismanların ise, müşterek genel giderlerle birlikte dağıtıma tabi tutulması gerekmektedir. Bir önceki bölümde açıklanan gerekçelerden dolayı, istisna kapsamına giren Ar-Ge faaliyeti ile istisna kapsamına girmeyen üretim faaliyetinde müştereken kullanılan tesisat, makine, demirbaş vb. nin amortismanlarının bunların her bir işte kullanıldıkları gün sayısına göre dağıtımının yapılması ve hangi işlerde ne kadar süreyle kullanıldığının tespit edilememesi halinde ise müşterek genel giderlerle birlikte dağıtıma tabi tutulması gerekmektedir. İncelenen işletmede ise; kullanılan tesisat, makine, demirbaş vb. ne ait toplam 44.398,52 TL’lik amortisman tutarı, bunların kullanıldıkları faaliyete ilişkin olarak giderleştirilmiştir. Aşağıda ayrıntılı olarak yer alan amortisman listesindeki 252 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 5.12.2.5. maddesi. 216 - Laboratuar Masası ve dolaba ait amortisman tutarı olan 2.520,00 TL 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabı, - Vidalı hava komprasöre ait 1.061,58 TL’lik amortisman tutarı, CNC DIK işleme tezgahına ait 34.153,00 TL’lik amortisman tutarı ve fayans döşemesine ait 859,08 TL’lik amortisman tutarı olmak üzere toplam 36.073,66 TL’lik amortisman tutarı 730 Genel Üretim Giderleri hesabı, - Diğer tesisat, makine, demirbaş vb. ne ait 5.804,86 TL’lik amortisman tutarı 770 Genel Yönetim Giderleri hesabı borçlandırılarak, 41.878,52 TL’lik kısmı 257 Birikmiş Amortismanlar hesabı ve 2.520,00 TL’lik kısmı 268 Birikmiş Amortismanlar Hesabı alacaklandırılarak muhasebeleştirilmiştir. Diğer taraftan, dönem içinde satın alınan 5.536,04 TL tutarındaki tesisat, makine, demirbaşın değeri, 2009 yılı amortisman ayırma sınırı olan 670 TL’nin altında olduğundan 770 Genel Yönetim Giderleri hesabının yardımcı hesabı olan “Gider Yazılan Demirbaşlar” hesabında doğrudan giderleştirilmiştir. 217 Enflasyon, Amortisman ve Yeniden Değerleme Listesi Firma Ünvanı : X BİLİMSEL CİHAZLAR SAN. VE TİC. LTD. ŞTİ. Hesap Dönemi : 2009/12 Demirbaş /Makine/Cihaz Adı Düzeltme Oranı Alış Tarihi Amort. Oranı Demirbaşın Giriş / Enflasyon Düz. Bedeli Değerleme Öncesi Brüt Aktif Değer LABORATUAR MASASI VE DOLAP 1,00000 04.02.2005 20 2.520,00 2.520,00 2.520,00 KOMBİ 1,00000 09.09.2005 20 850,00 850,00 P-4 BİLGİSAYAR 1,00000 05.01.2006 25 1.101,89 1.101,89 VIDEO KAMERA 26.07.2006 20 1.029,08 1.029,08 SAMSUNG E900 CEP TEL. 13.02.2007 33,3 580,00 580,00 INTEL CORE DUO E6420 BI 26.07.2007 25 1.265,36 DıGıTAL MULTıMETER 16.08.2007 20 1.270,15 KLIMA 24.08.2007 20 1,8GHZ 512MB 80GB LAPT 01.10.2007 25 İNTEL CORE 2,33 GHZ BILG 10.12.2007 25 EXPER KARIZMA LAPTOP 12.01.2008 25 932,43 932,43 İNTEL COREDUO2 PC 15.04.2008 25 1.904,50 1.904,50 GÜVENLIK SISTEMI 15.08.2008 20 865,13 865,13 BULAŞıK MAKINASı 14.07.2008 20 1.450,00 1.450,00 AMD TUR 2,2GHZ 3GB 256 02.11.2008 25 1.649,00 1.649,00 412,25 Core 2 Quad 2,33 Ghz 10.11.2009 20 1.106,00 VIDALı HAVA KOMPRASÖR 09.09.2008 16,6 6.372,00 6.372,00 1.061,58 5.310,42 6.372,00 CNC DIK İŞLEME TEZGAH 25.08.2008 16,6 205.000,00 205.000,00 34.153,00 170.847,00 205.000,00 27.10.2005 20 859,08 859,08 859,08 859,08 233.260,58 232.154,58 190.196,07 233.260,58 FAYANS DÖŞEMESİ 1,00000 Listelenen (Adet): 19 TOPLAM Değerleme Öncesi Birikmiş Amort Değerleme Öncesi Net Aktif Değer Aktif Değer Artışı Birikmiş Amort. Değer Artışı Değerleme Sonrası Brüt Aktif Değer Değerleme Sonrası Birikmiş Amort. Değerleme Sonrası Net Aktif Değer Değer Artış Fonu Döneme Ait Amort. Birikmiş Amort. Gelecek Dön. Devreden Değer 2.520,00 2.520,00 2.520,00 2.520,00 850,00 850,00 850,00 850,00 850,00 1.101,89 1.101,89 1.101,89 1.101,89 1.101,89 617,45 411,63 1.029,08 617,45 411,63 205,82 823,26 205,82 386,63 193,37 580,00 386,63 193,37 193,31 579,94 0,06 1.265,36 632,68 632,68 1.265,36 632,68 632,68 316,34 949,02 316,34 1.270,15 508,06 762,09 1.270,15 508,06 762,09 254,03 762,09 508,06 974,58 974,58 389,83 584,75 974,58 389,83 584,75 194,92 584,75 389,83 637,38 637,38 318,69 318,69 637,38 318,69 318,69 159,35 478,04 159,35 2.894,00 2.894,00 1.447,00 1.447,00 2.894,00 1.447,00 1.447,00 723,50 2.170,50 723,50 233,11 699,32 932,43 233,11 699,32 233,11 466,22 466,22 476,13 1.428,38 1.904,50 476,13 1.428,38 476,13 952,25 952,25 173,03 692,10 865,13 173,03 692,10 173,03 346,05 519,08 290,00 1.160,00 1.450,00 290,00 1.160,00 290,00 580,00 870,00 1.236,75 1.649,00 412,25 1.236,75 412,25 824,50 824,50 1.106,00 221,20 221,20 884,80 1.061,58 5.310,42 1.061,58 2.123,15 4.248,85 34.153,00 170.847,00 34.153,00 68.306,00 136.694,00 859,08 859,08 859,08 194.161,15 44.398,52 85.497,94 1.106,00 41.099,43 41.099,43 147.762,64 218 Dönem sonunda, maddi ve maddi olmayan duran varlıklar grubunda yer alan amortismana tabi iktisadi kıymetler, amortisman yoluyla aşağıdaki yevmiye kaydı ile gidere dönüştürülerek gelir tablosundaki yerini almıştır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 730 GENEL ÜRETİM GİDERLERİ 750 ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME GİDERLERİ HESABI 770 GENEL YÖNETİM GİDERLERİ HESABI 36.073,66 2.520,00 5.804,86 257 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HESABI 268 BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR HESABI ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 4.2.3. Ar-Ge Faaliyetlerine İlişkin Bağış 41.878,52 2.520,00 ve Yardımların Muhasebeleştirilmesi İşletmenin 2009 yılı içinde geri ödeme koşullu ve hibe niteliğinde almış olduğu toplam 164.696,17 TL’lik desteğin nitelik ve tutarları aşağıdaki gibidir: Hesap No Hesap Adı Niteliği Tutar 602.00 SGK Prim Desteği (5746 s.k.) Hibe 19.874,17 602.03 Ar-Ge Desteği 602.04 TÜBİTAK Desteği 602.07 Diğer Destekler KOSGEB tarafından sağlanmıştır ve 6 ay ödemesiz, 24 ay içinde geri 32.166,00 ödeme koşulludur. TÜBİTAK tarafından sağlanmıştır ve hibe niteliğindedir. Proje tutarının %60’ına kadar yapılan ve 102.656,00 belgelendirilen giderler için ödeme yapılmıştır. KOSGEB tarafından sağlanmıştır ve hibe niteliğindedir. İşletme 10.000,00 personelinin eğitimi için nakden ödenmiştir. Söz konusu destekler işletmeye mal olduğu zaman yapılan yevmiye kaydında 102 Bankalar hesabı borçlandırılmış, 602 Diğer Gelirler hesabı alacaklandırılmıştır. ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ 102 BANKALAR HESABI 602 DİĞER GELİRLER Destek tutarının işletmenin banka hesabına yatırılması ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ / ⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯⎯ XXX XXX 219 602 no.lu hesabın yardımcı hesapları ayrıntılı olarak incelendiğinde, TÜBİTAK ve benzeri kuruluşlardan alınan destek tutarlarının, TMS-20 Standardında yer alan ve TDHP ve vergi mevzuatının da benimsediği gelir yaklaşımına uygun olarak 602 Diğer Gelirler Hesabında muhasebeleştirildiği görülmüştür. Her ne kadar devlet desteği olarak elde edilen gelirler herhangi bir mal ve hizmet satışı karşılığı elde edilmiş olmasa da, hesabın niteliği gereği ve teşvikle karşılanması amaçlanan konuların yarattığı giderle eşleştirme sağlamak amacıyla yurtiçi ve yurtdışı satışlarla birlikte işletmenin brüt satışları içerisinde yer almaktadır. Dolayısıyla, hesabın niteliği ile gelir tablosunda yer aldığı kalem arasında bir çelişki söz konusudur. Ancak, söz konusu teşvikle amaçlanan gelirin karşılanamayabileceği, giderin de gerçekleşemeyebileceği göz ardı edilmemelidir. Bu sebeple, söz konusu teşviklerin 5746 sayılı Kanun’un da benimsediği sermaye yaklaşımına göre, özel bir fon hesabında (549 Özel Fonlar Hesabı) tutulması ve izlenmesi daha doğru olacaktır. Eğer konuya farklı bir bakış açısıyla bakacak olursak, bu tür desteklerin, brüt satışlar içerisinde izlenmesi yerine gelir tablosunda yer alan “Brüt Satış Karı veya Zararı”ndan sonra, “Faaliyet Giderleri”nden önce yer alacak şekilde bağımsız bir ana hesapta örneğin “Diğer Gelirler” hesabında izlenmesi ve “Faaliyet Karı veya Zararı”na da [(Brüt Satış Karı veya Zararı+Diğer Gelirler)- Faaliyet Giderleri] hesaplaması ile ulaşılması gerektiği kanaatindeyim. 4.2.4. Ar-Ge Harcamalarının Aktifleştirilmesi İşletmenin kayıtları incelendiğinde; işletmenin TMS-38 ve UMS-38’e uygun olarak araştırma ve geliştirme faaliyetlerini ayrı ayrı değerlendirerek araştırma giderlerini yapıldığı anda giderleştirip, geliştirme giderlerini ise gelecekte ekonomik fayda sağlayıp sağlamama durumuna göre giderleştirmek veya aktifleştirmek yerine, Tek Düzen Hesap Planındaki belirsizlikle paralel olarak, böyle bir ayrıma gitmeksizin tüm araştırma ve geliştirme giderlerini, giderin yapıldığı anda 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabında muhasebeleştirdiği tespit edilmiştir. 220 SONUÇ Bilim ve teknoloji üretmede oldukça geride kalan ülkemizin teknoloji kullanan bir ülke olmaktan çıkıp, teknoloji üreten hatta ürettiği teknolojiyi ihraç eden bir ülke konumuna gelebilmesi için, devlet tarafından yeni teknoloji politikaları geliştirilerek bilim ve Ar-Ge’ye gereken önemin verilmesi ve bu konuda önemli yatırımlar yapılması gerekmektedir. İşte bu noktada yeni teknolojilerin geliştirilmesi ve buralarda elde edilen bilgilerin en kısa yoldan sanayiye aktarılması konusunda dünyada geliştirilmiş olan en önemli yöntem olan teknoloji geliştirme bölgesi oluşumlarına ihtiyaç vardır. Gelişmiş ve gelişmekte olan birçok ülkenin kalkınma ve büyüme aracı olarak büyük ilgi gösterdiği teknoloji geliştirme bölgeleri, yaklaşık 60 yıllık bir geçmişe sahip olmasına rağmen ülkemizde henüz yeni bir müessesedir. 2001 yılında 4691 Sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun, 2002 yılında Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Uygulama Yönetmeliği’nin yürürlüğe girmesiyle yasal zemini oluşturulan bölgelerin sayısı, sağlanan teşvik ve desteklerlerin de etkisiyle zaman içerisinde hızla artarak Nisan 2010 itibariyle 38’e (26’sı faaliyettedir) ulaşmıştır. Ar-Ge faaliyetlerin çok büyük maliyetlerle gerçekleştirilebilmesi ve faaliyetlerin başarısızlık riskinin çok yüksek olması, işletmeleri Ar-Ge faaliyeti gerçekleştirme konusunda isteksiz kılmaktadır. Bu nedenle devlet, çeşitli teşvik unsurlar yardımıyla Ar-Ge faaliyetlerini özendirme çabası içerisine girmiştir. Teknoloji geliştirme bölgelerinde araştırma ve geliştirme faaliyeti gerçekleştiren işletmelere yönelik birçok teşvik ve destekler mevcuttur. Devlet tarafından sağlanabilecek en önemli yardımlardan biri olan vergisel teşvikler kapsamında, bölgelerde faaliyette bulunan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri ile yönetici şirkete kazanç istisnası, araştırmacı, Ar-Ge ve yazılım personeline ise ücret istisnası tanınmaktadır. Yazılım faaliyetleri için tanınan KDV istisnası ise Ar-Ge faaliyetleri için söz konusu değildir. Bu bölgelerin Türkiye’deki oluşumunun yeni olması, finansal sorunlar, teşviklerin belirli tutar ve sürelerle sınırlandırılmış olması ve mükerrerlik oluşturacak şekilde verilmesi, teşvik mevzuatındaki prosedürlerin çokluğu, 221 teşvik sisteminin karmaşıklığı ve etkin bir denetim mekanizmasının eksikliği vb. nedenler bölgelerin etkinliğini azaltmaktadır. TGB’lerdeki hem yönetici şirketlerin hem de girişimci firmaların karşı karşıya kaldığı en önemli sorunlardan birisi finansal sorunlardır. Bu sorun temel olarak, fiziki altyapının finansmanında yaşanan sorunlar, kurumsal altyapı desteğinin eksikliği, girişimcilere yönelik teşviklerde karşılaşılan sorunlar, Ar-Ge projeleri ile ilgili finansman sorunları, kira bedellerinin yüksekliği ve mali kaynak temininde zorluklar nedeniyle yaşanmaktadır. Yönetici şirketlerin ve girişimci karşılaştıkları finansal sorunlar, kendilerinin ve dolayısıyla bölgenin tamamının performansını düşüren en önemli etken olarak kabul edilebilir. Bu nedenlerle; - Kuruluş aşamasında yönetici şirketlere aktarılan kaynaklar artırılmalı ve dağıtım objektif kriterlere göre yapılmalıdır. - Risk sermayesi sisteminin kurulmasına devlet öncülük etmeli ve sistem sağlıklı bir yapıya kavuşuncaya kadar destek olmalıdır. Kısa vadede, Ar-Ge projelerine sağlanan mevcut devlet desteklerine ilişkin yapı ve mekanizmaların daha etkin hale getirilmesi sağlanmalıdır. Uzun vadede ise, risk sermayesi sisteminin özel sektör tarafından devralınmasını özendirecek politikalar ve yöntemler belirlenmelidir. - Ar-Ge teşviklerinin etki analizleri yapılmalıdır. - Üniversitelerin bütçelerine yönetici şirkete ödeyecekleri sermaye payı ve gerektiğinde sermaye artışlarında kullanabilecekleri bir ödenek konulmalıdır. - Teknoloji geliştirme bölgeleri bütçeleri oluşturulmalıdır. Bu bütçeler, genel bütçeden ve bölgelerde yerel yönetim bütçelerinden ayrılacak paylar ile fonlandırılmalıdır. - Tüm sektörlere eşit finansman desteği ve teşvik verilmelidir. Teknoloji transfer desteği verilebilmeli ve Ar-Ge yapan firmalara özel çözümler üretilmelidir. - Oluşturulacak üst yapı ile teknoparkların danışmanlık ve finansal destek alması sağlanmalıdır. 222 - TGB’lerde teknoloji odaklı girişimciler yaratmak üzere geliştirilmiş programlar ve yapıların kurulması teşvik edilmeli ve gelişimi desteklenmelidir. - Sanayi Bakanlığınca kaynak aktarımı için kriterler belirlenmeli, ortaya konulacak kriterleri sağlayan yönetici firmalara daha fazla kaynak aktarılmalı, aktarılacak kaynağın miktar ve takvimi önceden belirlenmelidir. TGB’lerde bulunan firmaların büyük çoğunluğunun öncelikli amacının vergisel teşviklerden yararlanmak ve bunu vergiden kaçınma aracı olarak kullanmak olması ve sağlanan teşvik ve desteklere rağmen riskli ve yüksek maliyetli olması nedeniyle uzun dönemli ve büyük ölçekli Ar-Ge yatırımlarında bulunulmaması bu bölgelerin ana hedefine ulaşmasında önemli engeller teşkil etmektedir. TGB’deki yönetici şirket ve girişimcilerin faaliyet ve uygulamaları konusunda Sanayi ve Ticaret Bakanlığının etkin bir denetimi söz konusu değildir. Bakanlık tarafından, bölgeler ile ilgili olarak sürekli bir takip/değerlendirme sisteminin kurulması ve bir program dahilinde denetim faaliyetlerinin yürütülmesi, hem sorunların tespitini hem de tespit edilen sorunların ivedilikle çözüme kavuşturulmasını sağlayacaktır. TGBK ve vergi mevzuatının yönetici şirket, girişimciler, araştırmacı, yazılımcı ve Ar-Ge personeline tanıdığı muafiyetlerin amaç dışı kullanılmasını önlemek için, Maliye Bakanlığınca yapılacak denetim ve vergi incelemelerinin etkin bir şekilde yapılması gerekmektedir. Ar-Ge çalışması yapan firmaların seri üretime geçtiklerinde karşılarına çıkan engeller teknoparkların karşısında duran diğer bir sorundur. Çünkü yasa gereği teknopark alanı içerisinde yapılan çalışmalar sadece geliştirme aşamasında iken vergiden muaftırlar, yani prototip üretildikten ve proje başarı ile sonlandırıldıktan sonra destekler sona ermektedir. Bu durum sadece yazılım ürünleri için geçerli değildir ve yazılım ürünleri bununla birlikte KDV muafiyetinden faydalanabilmektedirler. TGB’lere en yoğun ilgiyi yazılım firmalarının göstermesi, firmaların belli faaliyet alanlarında yoğunlaşmasının ve gelişememesinin somut delilidir. TGB mekanizmasının daha iyi işleyebilmesi için, özellikle kuluçka aşamasındaki girişimcilerin gelecek vaat eden projelerinin başlangıcında 223 proje ekibine başlangıç sermayesi verilmeli, daha sonraki dönemde de projeyi sürdürüp sonuçlandırabilmeleri için çekirdek sermaye yardımında bulunulmalı ve yüksek katma değer getiren her sektörden firmanın bölgeye çekilebilmesi için seri üretim hususunda kolaylıklar getirilmelidir. Ayrıca KDV muafiyetinin kapsamı Ar-Ge faaliyetlerini de kapsayacak şekilde genişletilmelidir. Aksi halde şu anda olduğu gibi, bölgede yazılım faaliyetleri büyük talep görecek, zaten riskli ve yüksek maliyetli olan kaçış devam edecektir. Bu bağlamda, TGB’lere maddi anlamda teşvik ve destekler verilmeli ve yasal düzenlemeler yapılmalıdır. Ayrıca, bölgelere sağlanan Ar-Ge teşvik ve desteklerinin, süre ve kapsam olarak geliştirilmesi ve derinleştirilmesine ihtiyaç vardır. Zira 2013 yılı sonu itibariyle sona erecek olan teşviklerin devam etmemesi durumunda TGB’lerin firmaları bünyelerine çekmeleri zorlaşacak ve henüz belli bir olgunluğa erişmemiş bu bölgeler tüm cazibesini yitirerek daha çok yeni olan teknokent oluşumları kendilerinden beklenen amaçlara ulaşamayacaklardır. Dolayısıyla, Türkiye’de çok kısa bir geçmişe sahip olmasına rağmen devletin beklentisinin oldukça yüksek olduğu bu bölgelerin, gelişimlerinin sürdürülmesi, verimliliklerinin artması ve firmaların bu bölgelere rağbet etmelerinin sağlanması için çalışmaların devam ettirilmesi gerekmektedir. Temel olarak 5746 sayılı Kanun, 4691 sayılı Kanun ve vergi mevzuatı çerçevesinde üç farklı uygulama temeline dayanan Ar-Ge teşvik sistemi içinden çıkılmaz bir hale gelmiştir. Bir kanundaki teşvik uygulamalarından yararlanabilen kesimin bir diğer kanundaki teşvik uygulamalarından yararlanamaması durumu söz konusudur. Bu durum, teşvikten yararlanacak kişi ve kurumların zaten anlaşılması zor olan bu sistemden etkin bir şekilde yararlanmasına engel olmaktadır. Teknolojik kalkınma hedefine ulaşabilmek için Ar-Ge faaliyetlerine olan talebin artması ve TGB’lerden beklenilen başarının gerçekleşmesi bakımından, Ar-Ge teşviklerine ilişkin şu anki çok başlı uygulama yerine, kapsamı ve yararlanıcısı açık olarak belirlenmiş, daha anlaşılır bir teşvik mevzuatı ile anılan kurumların da katılımıyla tek bir uygulayıcı kurumun çatısı altında yürütülen, sadece bu bölgelerdeki değil, bölge dışında faaliyette 224 bulunan firmaları da kapsayacak geniş tabanlı bir teşvik sisteminin uygulanması oldukça önemlidir. Bu bölgelerde gerçekleştirilen Ar-Ge faaliyetleri uzun zaman alması ve başarısızlık riskine açık olmasının yanısıra, çok büyük maliyetlerle gerçekleştirilebilmektedir. Ar-Ge faaliyetlerinin bu tür bir yapısı olması ve bu faaliyetlerdeki artış sonucunda Ar-Ge giderlerinin de büyük boyutlara ulaşması, bu giderlerin nasıl muhasebeleştirileceği sorununu da beraberinde getirmiştir. Bu sorun temelde Ar-Ge faaliyetinin muhasebeleştirilmesi esnasında ne şekilde değerlendirilmesi gerektiğine dayanmaktadır. TMS-38’de Ar-Ge faaliyetleri sonucunda oluşan maliyetlerin ne şekilde muhasebeleştirileceği konusunda oldukça ayrıntılı ve UMS-38 ile paralel düzenlemeler yer almaktadır. Standarda göre, araştırma ve geliştirme maliyetlerinin gelecekte bu faaliyetlerden sağlanacak yararlarla olan ilişkisine bağlı olarak muhasebeleştirilmesi öngörülmekle birlikte, araştırma maliyetlerinin doğrudan gider yazılabileceği, geliştirme maliyetlerinin ise belli koşullar altında aktifleştirilebileceği belirtilmiştir. Tekdüzen hesap planında ise araştırma ve geliştirme maliyetlerinin hangi durumda aktifleştirileceği hangi durumda giderleştirileceği konusunda bir açıklık bulunmamaktadır. Vergi mevzuatında, hesap dönemi içerisinde yapılan araştırma ve geliştirme harcamalarından gayrimaddi hakka yönelik olmayan ve VUK hükümleri çerçevesinde aktifleştirilmesi gerekmeyenlerin doğrudan gider yazabileceği, gayrimaddi hakka yönelik harcamaların tamamının ise aktifleştirilmesinin zorunlu olduğu hükme bağlanarak konuya farklı bir bakış açısı getirilmiştir. Sermaye piyasası mevzuatında ise, yeni bir ürün imali amacıyla yapılmayan araştırma geliştirme muhasebeleştirileceği, harcamalarının aksi halde dönem aktifleştirileceği gideri olarak belirtilerek vergi mevzuatına benzer bir düzenleme yapılmıştır. Geliştirme maliyetleri, doğru olarak değerlendirilememesi ve söz konusu maliyetler ile gelecekte sağlayacakları yarar kurulmasının zorluğu nedeniyle TDHP’deki belirsizliğin arasında de ilişki etkisiyle geleneksel kayıt sistemindeki tutuculuk ilkesi gereği uygulamada genellikle araştırma maliyetleri gibi katlanıldıkları dönemde 750 Araştırma ve Geliştirme 225 Giderleri hesabında giderleştirildiği görülmektedir. Fakat tutuculuk ilkesi dönemsellik ilkesi ile aykırı düşmekle birlikte, ürün maliyetlerinin de bozulmasına neden olmaktadır. Çünkü bu giderler, muhasebe sistemi ve vergi sistemi açısından nitelik olarak birbirinden farklıdır. Bu sorunun çözümü için geleneksel kayıt sisteminden uzaklaşarak dönemsellik ilkesine uygun olarak bu maliyetlerin araştırma ve geliştirme giderleri olarak ayrı ayrı değerlendirilmelidir. Buna göre, araştırma giderlerinin katlandıkları dönemde gider yazılması, geliştirme giderlerinin ise TMS-38 ve UMS-38 Standartları ile vergi ve sermaye piyasası mevzuatında yer alan hükümlere göre ve dönemsellik ilkesine uygun olarak aktifleştirilmesi gerekmektedir. Ancak, aktifleştirilen Ar-Ge maliyetlerinin 263 Araştırma ve Giderleştirme Giderleri Hesabı’nda izlenmesi, finansal tablolarda gerçeği yansıtma ilkesi açısından yanlış bir uygulamadır. Çünkü bu hesap kullanıldığında yaratılan ve henüz tamamlanmayan bir gayri maddi duran varlığa ait maliyetler itfa edilmektedir. Bu nedenle, Ar-Ge faaliyeti gerçekleştiren işletmelerde geliştirme maliyetlerinin izlenebilmesi için Maddi Duran Varlıklar hesap grubu içerisinde yer alan ve varlığın yapımı veya inşası sürdükçe maliyetlerin izlendiği 258 Yapılmakta Olan Yatırımlar niteliğinde bir hesaba ihtiyaç vardır. Nitekim, geliştirilen bir ürünün tamamlanması aylar ve belki yıllar almaktadır. Bu süre içerisinde ödenen veya tahakkuk eden geliştirme maliyetleri 258 Yapılmakta Olan Yatırımlar hesabı niteliğinde bir hesapta izlenerek biriktirilmeli ve varlık tamamlanmadan aktifleştirme ve amortisman ayırma işlemi gerçekleştirilmemelidir. Bu hesapta biriktirilen geliştirme maliyetlerinin maddi olmayan varlık tamamlandıktan sonra, yani satışa veya kullanma hazır hale geldikten sonra 263 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabında aktifleştirilerek 268 Birikmiş Amortismanlar hesabı ile amortismana tabi tutulması muhasebe ilkelerine uyguluk açısından daha doğru olacaktır. TÜBİTAK ve benzeri kuruluşlardan alınan destek tutarları, genellikle TMS-20 Standardında yer alan ve TDHP ve vergi mevzuatının da benimsediği gelir yaklaşımına uygun olarak 602 Diğer Gelirler Hesabında muhasebeleştirilmektedir. Ancak her ne kadar hesabın niteliği gereği devlet 226 desteği olarak elde edilen gelirler bu hesapta muhasebeleştirilmiş olsa da, söz konusu tutar herhangi bir mal ve hizmet satışı karşılığı olmamasına rağmen yurtiçi ve yurtdışı satışlarla birlikte işletmenin brüt satışları içerisinde yer almaktadır. Yani hesabın niteliği ile gelir tablosunda yer aldığı kalem arasında bir çelişki söz konusudur. Ancak, söz konusu teşvikle amaçlanan gelirin karşılanamayabileceği, giderin de gerçekleşemeyebileceği göz ardı edilmemelidir. Bu sebeple, söz konusu teşviklerin 5746 sayılı Kanun’un da benimsediği sermaye yaklaşımına göre, özel bir fon hesabında (549 Özel Fonlar Hesabı) tutulması ve izlenmesi daha doğru olacaktır. Eğer konuya farklı bir bakış açısıyla bakacak olursak, bu tür desteklerin, brüt satışlar içerisinde izlenmesi yerine gelir tablosunda yer alan “Brüt Satış Karı veya Zararı”ndan sonra, “Faaliyet Giderleri”nden önce yer alacak şekilde bağımsız bir ana hesapta örneğin “Diğer Gelirler” hesabında izlenmesi ve “Faaliyet Karı veya Zararı”na da [(Brüt Satış Karı veya Zararı+Diğer Gelirler)- Faaliyet Giderleri] hesaplaması ile ulaşılması gerektiği kanaatindeyim. Diğer taraftan, Standartlarda sadece geliştirme maliyetlerinin aktifleştirilmesi öngörülmesine rağmen, araştırma maliyetleri için aktifleştirme durumu öngörülmemekle birlikte her durumda araştırma maliyetlerinin 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabında giderleştirilmesi gerektiği belirtilmiştir. Bu nedenle, dönemsellik ilkesi gereği bir varlık hesabı olan 263 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabının isminin “Geliştirme Giderleri” olarak değiştirilmesi uygun olacaktır. Özellikle TMS-38 Standardı ile UMS-38 Standardı Ar-Ge maliyetlerinin muhasebeleştirilme esasları bakımından birbirleriyle uyum içinde olmalarına rağmen, bazı noktalarda TDHP, sermaye piyasası mevzuatı ve vergi mevzuatından ayrılmaktadırlar. Bu farklılıklar Ar-Ge maliyetlerinin işletmeler tarafından çeşitli kişisel çıkarlar doğrultusunda muhasebeleştirilmesine zemin hazırlamaktadır. Uygulamada, söz konusu maliyetler aktifleştirilmek yerine gider kaydedilerek gelir tablosunda ortaya çıkan faaliyet karının düşük çıkmasına ve dolayısıyla 227 ödenecek verginin de düşük çıkmasına veya gider kaydedilmek yerine aktifleştirilerek söz konusu karın suni olarak artmasına neden olmaktadır. Muhasebe standartlarına uygun değerleme yapılmadığı müddetçe ArGe maliyetlerinin işletmeler tarafından çeşitli kişisel çıkarlar doğrultusunda muhasebeleştirilmesinin önlenmesi mümkün görünmemektedir. Bu nedenle uygulama birliğinin sağlanabilmesi açısından, Türkiye Muhasebe Standartları daha aktif bir şekilde muhasebe uygulamalarında kullanılmalı, vergi mevzuatı ve sermaye piyasası mevzuatında da Türkiye Muhasebe Standartları ile uyumlu değişiklikler gerçekleştirilmelidir. Ancak bu şekilde işleyen bir uygulama ile Ar-Ge maliyetlerinin muhasebeleştirilme işlemleri genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygun hale getirilmiş ve uygulamadaki başıboşluk ortadan kalkmış olacaktır. 228 KAYNAKÇA KİTAPLAR ACAR, Pınar; “Uluslararası Muhasebe Standartları", Uluslararası Mali Standartlar, T.C.Maliye Bakanlığı Avrupa Birliği ve Dış İlişkiler Dairesi Başkanlığı, Ankara, 2002. AKDOĞAN, Nalan; Tekdüzen Muhasebe Sisteminde Maliyet Muhasebesi Uygulamaları, 4. Baskı, Ankara, Cem Ofset, 1998. AKDOĞAN, Nalan, SEVİLENGÜL, Orhan; Türkiye Muhasebe Standartları İle Uyumlu Tekdüzen Muhasebe Sistemi Uygulaması, Gazi Kitabevi, 12. baskı, Ankara, Mart, 2007. ATAY, Tezcan; Teknoloji Geliştirme Bölgeleri ve Sağlanan Vergisel Teşvikler, Ankara, Yaklaşım Yayıncılık, Ağustos, 2004. GÖKÇEN, Gürbüz, ÇAKICI, Cemal, ATAMAN AKGÜL, Başak; Türkiye Muhasebe Standartları Uygulamaları, 1. Baskı, İstanbul, Beta Yayıncılık, 2006. TEZLER AVCI, Mehmet; Yenilikçi Teknolojik Gelişme Göstergesi Olarak Ar-Ge Harcamalarının Ekonomik Büyümeye Etkisi: Türkiye İmalat Sanayi Üzerine Bir İnceleme, Muğla Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü İktisat Anabilim Dalı Doktora Tezi, Muğla, Haziran, 2007. BUZKAN, Hale; Ülkemizde Teknoloji Geliştirme Bölgelerinin Teşviki ve Etkinliğinin Değerlendirilmesi, Gazi Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Maliye Anabilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, Ankara, 2005. DELİCHASANOGLOU, Melicha; Teknoloji Geliştirme Bölgeleri, Türkiyede’ki Gelişimi, Sağladığı Vergisel Avantajlar ve Bir Anket Uygulaması, İstanbul Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü İşletme Anabilim Dalı Muhasebe Bilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, İstanbul, 2007. EKİCİ, İskender; Avrupa Birliği’ne Üyelik Sürecinde Türkiye’de Ar-Ge’ye Yönelik Devlet Yardımları, İstanbul Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü İktisat Anabilim Dalı İktisat Politikası Bilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, İstanbul, 2007. 229 HERSEK, Hakan; Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Vergi Teşvikleri ve Ar-Ge Faaliyetlerinin Muhasebeleştirilmesi, Marmara Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü İşletme Anabilim Dalı Muhasebe Finansman Bilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, İstanbul, 2007. KELEŞ, Murat Kemal; Türkiye’de Teknokentler: Bir Ampirik İnceleme, Süleyman Demirel Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü İşletme Anabilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, Isparta, 2007. ÖZKAN, Ş. Yasin; Araştırma ve Geliştirme Maliyetlerinin Mevcut Düzenlemelere Göre Muhasebeleştirilmesi, İstanbul Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü İşletme Anabilim Dalı Muhasebe Bilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, İstanbul, 2007. ŞAHİN, İsmail; Türkiye’de Teknoloji Geliştirme Bölgeleri ve Sağlanan Teşvikler, Dumlupınar Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Maliye Anabilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, Kütahya, 2006. UÇKUN, Ebru; Teknoparkların Bölgesel Kalkınmadaki Rolü ve Türkiye Uygulaması, Gazi Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Kamu Yönetimi Anabilim Dalı Kentleşme ve Çevre Sorunları Bilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, Ankara, 2006. YAVUZ, Mesut; Türkiye’de Ar-Ge Faaliyetlerine Uygulanan Teşvikler ve Muhasebeleştirilmesi, Marmara Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü İşletme Anabilim Dalı Muhasebe Finansman Bilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, İstanbul, 2004. YAVUZ, Öznur; Teknoloji Geliştirme Merkezlerinde Finansman Sorunları, Gazi Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü İşletme Anabilim Dalı Finansman Bilim Dalı Yüksek Lisans Tezi, Ankara, 2008. SÜRELİ YAYINLAR ALTUNCU, Hasan; “Araştırma Geliştirme Faaliyetlerinin Vergisel Boyutu ve Muhasebeleştirilmesi-II”, Vergi Raporu, sayı 109, Ekim, 2008, s. 16-25. ATAY, Tezcan; “Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Uygulanan Vergisel Teşvikler (II)”, Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi, sayı 4, Nisan, 2004, s. 149-158. BAKMAZ, Zübeyir; “5746 sayılı Kanun Kapsamındaki Ar-Ge İndiriminin Vergi ve Muhasebe Uygulamalarına Etkisi”, Mali Pusula, sayı 47, Kasım, 2008, s. 56-62. 230 BAŞAK, Levent; "4691 Sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu ile İlgili Özellikli Durumlar, Sorunlar ve Çözüm Önerileri", Vergici ve Muhasebeciyle Diyalog, sayı 194, Haziran, 2004, s. 97-109. BAYRAM, Salih; Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Uygulanan Vergisel Teşvikler, Vergi Dünyası, sayı 269, Ocak, 2004, s. 86-91. FERİK, Bülent; “AB Devlet Yardımları Politikası Ve Türkiye’de Devlet Yardımı Uygulamaları”, Dış Ticaret Dergisi, sayı 31, Nisan, 2004. KİRAZ, Abdullah; “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel Avantajlar-I”, Yaklaşım, sayı 140, Ağustos, 2004, s. 124-129. KİRAZ, Abdullah; “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel Avantajlar-II”, Yaklaşım, sayı 141, Eylül, 2004, s. 124-130. KİRAZ, Abdullah; “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel Avantajlar-III”, Yaklaşım, sayı 142, Ekim, 2004, s. 167-175. KİRAZ, Abdullah; “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel Avantajlar-IV”, Yaklaşım, sayı 143, Kasım, 2004, s. 167-175. KİRAZ, Abdullah; “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel Avantajlar-V”, Yaklaşım, sayı 144, Aralık, 2004, s. 167-171. KİRAZ, Abdullah; "Teknoloji Geliştirme Bölgeleri ile Serbest Bölgelerin Vergisel Avantajlar Bakımından Karşılaştırılması", Vergi Sorunları Dergisi, sayı 193, Ekim, 2004, s. 147-171. ÖĞRENDİK, Güray; “Araştırma Geliştirme Harcamalarının Gider veya Maliyet Olarak Ticari Kazancın Tespitinde Dikkate Alınacağı Dönem (lI)”, Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi, sayı 20, Ağustos, 2005, s. 163-172. ÖZKANLI, M. Sedat, ÇALTEKİN, Mehmet; “Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Vergi Uygulamaları”, Mali Çözüm, sayı 77, Ağustos-Eylül-Ekim, 2006, s. 153-167. ÖZTÜRK, Mualla; “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu İle Getirilen Vergisel Avantajlar”, E-Yaklaşım, sayı 12, Temmuz, s. 1-8, 2004. ÖZTÜRK, Bünyamin, ÖZER, Mustafa; “Teknoloji Geliştirme Bölgelerine Sağlanan Vergi Avantajları”, Vergi Sorunları Dergisi, sayı 178, Temmuz, 2003, s. 9-18. 231 ÖZULUCAN, Abitter; “Araştırma ve Geliştirme Maliyetlerinin Uluslararası Muhasebe Standardı-9, Türkiye Muhasebe Standardı-15, Sermaye Piyasası Kurulu Tebliği ve Tekdüzen Muhasebe Sistemi Çerçevesinde Değerlendirilmesi ve Tekdüzen Hesap Planı’na Göre Muhasebe İşlemleri”, Muhasebe Bilim ve Dünya Dergisi, sayı 4, Aralık, 2003, s. 144. SABAN, Metin, GENÇ, Murat; “Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin IAS-38 “Maddi Olmayan Duran Varlıklar” Kapsamında Muhasebeleştirilmesi”, Mali Çözüm Dergisi, sayı 70, Ocak-Mart 2005, s. 123-133. SAĞLAM, Erdoğan; "Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde (Teknoparklarda) Uygulanan Vergisel Teşvikler", Vergi Dünyası, sayı 280, Aralık, 2004, s. 40-45. SARIKAYA, İrfan; "Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununun Getirdikleri ve Getiremedikleri", Vergi Dünyası, sayı 240, Ağustos, 2001, s. 32-40. SÖNMEZ, Feriştah; “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri”, E-Yaklaşım, sayı 17, Aralık, s. 1-21, 2004. TOPALOĞLU, Bora; "Teknoparklar", Vergi Dünyası, sayı 272, Nisan, 2004, s. 139-146. TUNCER, Selahattin; “Yeni Ar-Ge Teşvik Sistemi Yürürlüğe Girdi”, Yaklaşım, sayı 190, Ekim, 2008, s. 9-18. ÜREL, Gürol; “Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Uygulanan Vergi Teşvikleri”, Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi, sayı 22, Ekim, 2005, s. 101-107. YURTTUTAN, Beytullah “Ar-Ge Faaliyetlerine Yönelik Teşvikler”, Yaklaşım, sayı 133, Ocak, 2004, s. 173-180. YÜKÇÜ, Süleyman; “Maddi Olmayan Duran Varlıkların İşletme İçersinde Oluşturulması (Bilgisayar Programı Örneği)”, Yaklaşım, sayı 94, Ekim, 2000, s. 41-46. İNTERNET KAYNAKLARI Ahmet Başalp, 3. Teknoparklar Zirvesi, İstanbul, 3-4 Kasım 2006, (Erişim) http://www.erciyesteknopark.com/fotogaleri/teknozirve/Erciyes.ppt, 15.02.2010. Association of University Research Parks (AURP), (Erişim) http://www.aurp .net/more/ sustaining.cfm, 17.04.2010. 232 Cumhurbaşkanlığı Devlet Denetleme Kurulu, “4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu Uygulamalarının Değerlendirilmesi ile Uygulamada Ortaya Çıkan Sorunların Çözümüne İlişkin Öneri Geliştirilmesi”, Araştırma ve İnceleme Raporu, sayı 2009/1, (Erişim) http://www.tccb.gov.tr/ddk/ddk26.pdf, 07.10.2010. Çiğdem Kavak, “Bilgi Ekonomisinde İnovasyon Kavramı ve Temel Göstergeleri”, Akademik Bilişim Konferansı 2009, Harran Üniversitesi Şanlıurfa, 11-13 Şubat 2009, (Erişim) http://ab.org.tr/ab09/sunum/160.ppt., 19.12.2009. Deloitte, UFRS Cep Kitapçığı 2009, (Erişim) http://www.deloitte.com/view/tr TR/tr/hizmetlerimiz/denetim/67151bf8fe824210VgnVCM100000ba42f00aRC RD.htm, 14.06.2010. Denetimnet, “UMS 38 Maddi Olmayan Duran Varlıklar Uygulama Örneği”, (Erişim) http://www.denetimnet.net/Pages/UFRS_UMS.aspx, 14.06.2010. Erdal Kaplanseren, “Teknoparklar-1”, (Erişim) http://arsiv.ntvmsnbc.com/ news/ 83399.asp, 28.10.2009. European Business and İnnovation Centre (EBN), http://www.ebn.be/ DisplayPage.aspx? pid=14, 17.04.2010. (Erişim) Europen Comission, “STC key figures report 2008/2009”, (Erişim) http://ec.europa.eu/research/era/pdf/key-figures-report20082009_en.pdf,s.22, 10.03.2010. Hanzade Avcı Sarıçiçek, “Teknoparklarda Başarı Ölçütleri”, II. Teknoparklar Zirvesi, 6-7 Ekim, 2005, Gazi Mağusa Kıbrıs, (Erişim) tekmer.emu. edu.tr/zirve%20sunuslari/Kibris%20Teknoparklar%20Zirvesi_Hanzade%20S aricicek_7%20Ekim%2005.ppt, 27.10.2009. IFRS, Technical Summary IAS 38 Intangible Assets, (Erişim) http://www.ifrs.org/NR/rdonlyres/E52C2F1A-DA51-4CFC-A3639E84920D6E ED/0/IAS38. pdf, 13.05.2010. İnternational Association of Science Parks (IASP), (Erişim) http://www.iasp. ws/publico/intro.jsp, 17.04.2010. KOSGEB, (Erişim) http://www.kosgeb.gov.tr/Pages/UI/Baskanligimiz.aspx?ref =20, 07.01.2010. KOSGEB, (Erişim) http://www.kosgeb.gov.tr/Pages/UI/Destekler.aspx?ref=9, 07.01.2010. KOSGEB, (Erişim) http://www.kosgeb.gov.tr/Pages/UI/Destekler.aspx?ref=3, 07.01.2010. 233 Melih Töreli, “Dünyada ve Türkiye'de Teknoparklar”, 1991 Sanayi KongresiBildiriler Kitabı, (Erişim) http://arsiv.mmo.org.tr/pdf/0000061F.pdf., 27.10.2009. Murat Ali Dulupçu, “Teknopark nedir?”, (Erişim) http://www.w3.sdu.edu.tr/.../ teknokentler_hakkinda_temel_bilgiler_ve_uygulamalar.doc, 24.10.2009. Mustafa Ay, “Bölgesel ve Ulusal Kalkınmada Etkili Bir Mekanizma:Teknoparklar”, Stradigma Aylık Strateji ve Analiz E-Dergisi, sayı 8, Eylül, 2003, (Erişim) http://www.stradigma.com/turkce/eylul2003/09 _2003/10.pdf, 12.10.2009. Sait Akgün, “5035 Sayılı Kanunla Yapılan Düzenlemeler Sonrasında Teknoparklara Sağlanan Vergi Avantajları”, Vergide Gündem, (Erişim) www.vergidegundem.com/files/makale2subat2004.doc, 24.10.2009. Sedat Taşdemir,; “Teknokentlerde Gerçekleştirilen Araştırma ve Geliştirme Yatırımları ile İlgili Bazı Vergisel Problemler”, (Erişim) http://www.vergidegundem.com/publication_paper.asp?publication_paper_id =54&page_id=1, 08.10.2009. Serhat Onan, (Erişim) http://www.vergiportali.com/KoseYazilari.aspx?Type= YaziDetay&id=195, 11.10.2009. Şaban Uzay, “Türk Vergi Sisteminde Teknoloji Geliştirme Teşvikleri”, (Erişim) http://www.iibf.erciyes.edu.tr/akademi/mh/suzay/SUZAY_TVS_TGT.pdf, 15.01.2010. T.C. Sanayi ve Ticaret Bakanlığı, (Erişim) http://sagm.sanayi.gov.tr/ DocumentList aspx?catID= %20247&lng=tr, 17.05.2010. TMSK, “TMS 38 Maddi Olmayan Duran Varlıklar” (Erişim) Standardı, http://www.tmsk.org.tr/index.php?option=com_content&task=view&id=145, 17.05.2010. TTGV, (Erişim) http://www.ttgv.org.tr/page.php?id=89 , 07.01.2010. TTGV, (Erişim) http://www.ttgv.org.tr/page.php?id=102, 07.01.2010. TÜBİTAK, (Erişim) http://www.tubitak.gov.tr/home.do?sid=337, 07.01.2010. TÜBİTAK, (Erişim) http://www.tubitak.gov.tr/sid/469, 07.01.2010. Ufuk Çekiç, "Teknopark Nedir? Avantajları, Kuruluş Prosedürü”, İnternet Dergisi, (Erişim) http://www.internetdergisi.com/index.php?Part=Article&id =119, 24.10.2009. 234 Yerli Yersiz Vergi, “Ar-Ge Harcamalarının Vergisel Boyutu” (Erişim) http:// yerliyersizvergi.blogspot.com/2007/11/ar-ge-harcamalarinin-vergiselboyutu. html, 11.10.2009. MEVZUAT KAYNAKLARI 06.01.1961 tarih ve 10700 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu 24.07.1963 tarih ve 11462 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 278 sayılı Türkiye Bilimsel ve Teknolojik Araştırma Kurumu Kurulması Hakkında Kanun 17.07.1964 tarih ve 11756 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 492 sayılı Harçlar Kanunu 02.11.1984 tarih ve 18563 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu 15.06.1985 tarih ve 18785 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu 29.01.1989 tarih ve 20064 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Seri: XI, No: 1 sayılı “Sermaye Piyasasında Mali Tablo ve Raporlara İlişkin İlke ve Kurallar Hakkında Tebliğ” 20.04.1990 tarih ve 20498 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 3624 sayılı Küçük ve Orta Ölçekli İşletmeleri Geliştirme ve Destekleme İdaresi Başkanlığı Kurulması Hakkında Kanun 04.11.1998 tarih ve 23513 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 98/10 sayılı Araştırma-Geliştirme (Ar-Ge) Yardımına İlişkin Tebliğ 06.07.2001 tarih ve 24454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu 19.06.2002 tarih ve 24790 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Uygulama Yönetmeliği 24.04.2003 tarih ve 25088 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4842 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun 28.10.2003 tarih ve KVK-1/2003-1/Teknoloji Geliştirme Bölgeleri-1 sayılı Kurumlar Vergisi Sirküleri/1 235 15.11.2003 tarih ve 25290 sayılı Mükerrer Resmi Gazete’de yayımlanan Seri: XI, No: 25 sayılı “Sermaye Piyasasında Muhasebe Standartları Hakkında Tebliğ” 30.12.2003 tarih ve 25332 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5024 sayılı Vergi Usul Kanunu, Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanununda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun 02.01.2004 tarih ve 25334 sayılı Mükerrer Resmi Gazete’de yayımlanan 5035 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun 06.02.2004 tarih ve 25365 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5084 sayılı Yatırımların ve İstihdamın Teşviki ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun 15.03.2004 tarih ve KVK-6/2004-4/Teknoloji Geliştirme Bölgeleri-2 sayılı Kurumlar Vergisi Sirküleri/6 28.04.2004 tarih ve 25446 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği 31.07.2004 tarih ve 25539 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5228 sayılı Bazı Kanunlarda ve 178 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun 31.12.2004 tarih ve 25687 sayılı 3. Mükerrer Resmi Gazete’de yayımlanan 5281 sayılı Vergi Kanunlarının Yeni Türk Lirasına Uyumu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun 20.02.2005 tarih ve 25733 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 86 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği 17.03.2006 tarih ve 26111 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan “TMS 38 Maddi Olmayan Duran Varlıklar” Standardı 21.06.2006 tarih ve 26205 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu 01.07.2006 tarih ve 26215 sayılı Mükerrer Resmi Gazete’de yayımlanan Dokuzuncu Kalkınma Planı (2007-2013) 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği 04.04.2007 tarih ve 26483 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5615 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun 236 12.03.2008 tarih ve 26814 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun 09.04.2008 tarih ve 26842 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan “Sermaye Piyasasında Finansal Raporlamaya İlişkin Esaslar Tebliği” 31.07.2008 tarih ve 26952 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesine İlişkin Uygulama ve Denetim Yönetmeliği 16.07.2009 tarih ve 27290 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 2009/15199 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Bakanlar Kurulu Kararı 28.07.2009 tarih ve 27302 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin Tebliğ (Tebliğ No:2009/1) İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 23.01.2008 B.07.1.GİB.4.34.18.01/2.1951.13.1011.227 sayılı Özelgesi tarih ve Maliye Bakanlığı’nın 06.02.2004 tarih ve B.07.0.GEL.0.42/4214-1975/4838 sayılı Özelgesi 237 EK-1 TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİ KANUNU Kanun Numarası Kabul Tarihi Yayımlandığı R. Gazete Yayımlandığı Düstur : 4691 : 26/6/2001 : Tarih : 6/7/2001 Sayı : 24454 : Tertip : 5, Cilt : 40, Sayfa : Amaç Madde 1 – Bu Kanunun amacı, üniversiteler, araştırma kurum ve kuruluşları ile üretim sektörlerinin işbirliği sağlanarak, ülke sanayiinin uluslararası rekabet edebilir ve ihracata yönelik bir yapıya kavuşturulması maksadıyla teknolojik bilgi üretmek, üründe ve üretim yöntemlerinde yenilik geliştirmek, ürün kalitesini veya standardını yükseltmek, verimliliği artırmak, üretim maliyetlerini düşürmek, teknolojik bilgiyi ticarileştirmek, teknoloji yoğun üretim ve girişimciliği desteklemek, küçük ve orta ölçekli işletmelerin yeni ve ileri teknolojilere uyumunu sağlamak, Bilim ve Teknoloji Yüksek Kurulunun kararları da dikkate alınarak teknoloji yoğun alanlarda yatırım olanakları yaratmak, araştırmacı ve vasıflı kişilere iş imkânı yaratmak, teknoloji transferine yardımcı olmak ve yüksek/ileri teknoloji sağlayacak yabancı sermayenin ülkeye girişini hızlandıracak teknolojik alt yapıyı sağlamaktır. Kapsam Madde 2 – Bu Kanun, Teknoloji Geliştirme Bölgelerinin kuruluşunu, işleyişini, yönetim ve denetimini ve bunlarla ilgili kişi ve kuruluşların görev, yetki ve sorumluluklarını kapsar. Tanımlar Madde 3 – Bu Kanunun uygulanmasında; a) Bakanlık: Sanayi ve Ticaret Bakanlığını, b) Teknoloji Geliştirme Bölgesi (Bölge): Yüksek/ileri teknoloji kullanan ya da yeni teknolojilere yönelik firmaların, belirli bir üniversite veya yüksek teknoloji enstitüsü ya da AR-GE merkez veya enstitüsünün olanaklarından yararlanarak teknoloji veya yazılım ürettikleri/geliştirdikleri, teknolojik bir buluşu ticari bir ürün, yöntem veya hizmet haline dönüştürmek için faaliyet gösterdikleri ve bu yolla bölgenin kalkınmasına katkıda bulundukları, aynı üniversite, yüksek teknoloji enstitüsü ya da AR-GE merkez veya enstitüsü alanı içinde veya yakınında; akademik, ekonomik ve sosyal yapının bütünleştiği siteyi veya bu özelliklere sahip teknoparkı, c) Araştırma ve Geliştirme (AR-GE): Bilim ve teknolojinin gelişmesini sağlayacak yeni bilgileri elde etmek veya mevcut bilgilerle yeni malzeme, ürün ve araçlar üretmek, yazılım üretimi dahil olmak üzere yeni sistem, süreç ve hizmetler oluşturmak veya mevcut olanları 238 geliştirmek amacı ile yapılan düzenli çalışmaları, d) AR-GE Merkez veya Enstitüleri: Kamuya ait, yetişmiş nitelikli insan gücü ile günün modern teknolojilerine dayalı makine, donanım ve yazılımı içinde bulunduran, teknoloji ve ürün geliştirilmesine yönelik AR-GE faaliyetlerinin yapıldığı mekânları, e) Üretim Birimleri: Bölge içerisinde bu Kanunun amacına uygun olarak faaliyette bulunan gerçek veya tüzel kişilerce kurulan veya kullanılan, yeni ve yüksek teknolojilere dayalı ve çevreye zarar vermeyen üretim birimlerini, f) Girişimci: Bölgedeki hizmet ve imkânlardan yararlanmak isteyen veya yararlanmakta olan gerçek ve tüzel kişileri, g) Yenilik: Bir fikri; satılabilir, yeni ya da geliştirilmiş bir ürün ya da mal ve hizmet üretiminde kullanılan yeni ya da geliştirilmiş bir yöntem haline dönüştürmeyi, h) Üründe Yenilik: Teknolojik açıdan yeni ürün, önceki ürün kuşağıyla karşılaştırıldığında malzemesi, parçaları ve yerine getirdiği işlevler açısından öze ilişkin, teknolojik farklar gösteren bir ürünü, ı) Üretim Yöntemlerinde Yenilik: Geleneksel üretim tesislerinde üretilemeyen, yeni ya da geliştirilmiş ürünlerin üretilmesinde veya halen üretilmekte olan ürünlerin yeni tekniklerle üretilmesinde kullanılan yöntemi, i) Üniversite: Mühendislik ve temel bilimler dallarında yapılanmasını gerek insan gücü ve teknik donanım olarak tamamlamış ve gerekse doktora öğrencisi seviyesinde yeterli araştırma elemanı olduğu Yükseköğretim Kurulu tarafından onaylanan üniversiteleri, j) Kurucu Heyet: Bölgenin içinde veya bulunduğu ilde yer alan en az bir üniversite veya yüksek teknoloji enstitüsü ya da kamu AR-GE merkez veya enstitüsü ve diğer kuruluş temsilcilerinden oluşan heyeti, k) Yönetici Şirket: Bu Kanuna uygun ve anonim şirket olarak kurulan, Bölgenin yönetimi ve işletmesinden sorumlu şirketi, l) Yazılım: Bir bilgisayar, iletişim cihazı veya bilgi teknolojilerine dayalı bir diğer cihazın çalışmasını ve kendisine verilen verilerle ilgili gereken işlemleri yapmasını sağlayan komutlar dizisinin veya programların ve bunların kod listesini, işletim ve kullanım kılavuzlarını da içeren belgelerin ve hizmetlerin tümünü, İfade eder. Kuruluş Madde 4 – Bölge ile ilgili başvurular Kurucu Heyet tarafından yapılır. Bölge başvurularını değerlendirilmek üzere Bakanlık Sanayi Araştırma ve Geliştirme Genel Müdürünün başkanlığında Bayındırlık ve İskân Bakanlığı, Devlet Planlama Teşkilâtı Müsteşarlığı, Yükseköğretim Kurulu Başkanlığı, Türkiye Bilimsel ve Teknik Araştırma Kurumu Başkanlığı, Türkiye Odalar ve Borsalar Birliği ve Bakanlık tarafından belirlenecek teknoloji konusunda faaliyet gösteren bir özel kuruluştan birer temsilcinin katılımı ile Değerlendirme Kurulu 239 kurulmuştur. Bölgeler, Değerlendirme Kurulunun uygun görüşü ve Bakanlığın teklifi üzerine Bakanlar Kurulu kararı ile tespit edilir ve Resmi Gazetede yayımlanır. Bölgelerdeki plânlama sürecinde imar plânları ve değişiklikleri, parselasyon plânları ve değişiklikleri çıkacak yönetmeliğe uygun olarak Bölgenin yönetici şirketince hazırlanır ve Bakanlık tarafından onaylanarak yürürlüğe girer. Kesinleşen imar plânları ilgili kurumlara bilgi için gönderilir. (İptal üçüncü tümce: Ana.Mah.nin 16/10/2003 tarih ve E.:2001/383, K.:2003/92 sayılı Kararı ile) Arazi temini, plânlama ve projelendirme, alt yapı ve üst yapının inşası ile ilgili harcamalar yönetici şirkete aittir. Bölgelerde ihtiyaç duyulacak araziler 2942 sayılı Kamulaştırma Kanunu hükümlerine göre sağlanabilir. Bölge alanları içinde yer alan üniversite arazileri, bu üniversitelerin uygun görüp izin vermeleri durumunda, mülkiyeti ilgili üniversitede kalmak kaydıyla Bölgeyi kuracak yönetici şirkete tahsis edilebilir. Bu durum kamu kurum ve kuruluşlarına ait araziler için de geçerlidir. Bölge kurulması için öngörülen alanda veya Bölgenin bulunduğu ilin sınırları içinde üniversite veya yüksek teknoloji enstitüsü veya AR-GE merkez veya enstitüsünün bulunması ve yörede yeterli AR-GE ve sanayi potansiyelinin olması şartı aranır. AR-GE ve sanayi potansiyelinin yeterliliği konusundaki kriterler yönetmelik ile belirlenir. Bölge olarak belirlenen araziler hiçbir şekilde başka amaçlarla kullanılamaz. Yönetici şirket Madde 5 – Bölgenin yönetimi ve işletmesinden sorumlu yönetici şirketin kurucuları arasında, Bölgenin içinde veya bulunduğu ilde yer alan en az bir üniversite veya yüksek teknoloji enstitüsü ya da kamu AR-GE merkez veya enstitüsü bulunur. Bu kurum ve kuruluşlar, şirketleri ve/veya vakıf işletmeleri ile de yönetici şirkete katılabilirler. Yönetici şirkete ayrıca, Türkiye Odalar ve Borsalar Birliğine bağlı odalar ve borsalar, yerel yönetimler, bankalar ve finansman kurumları, yerli ve yabancı özel hukuk tüzel kişileri, ARGE ve teknoloji geliştirme ile ilgili vakıf ve dernekler, ilgili kamu kuruluşları, ihracatçı birlikleri kurucu ya da sonradan ortak olarak iştirak edebilirler. Yabancı özel hukuk tüzel kişileri 6224 sayılı Yabancı Sermayeyi Teşvik Kanunu ve ilgili mevzuat hükümleri çerçevesinde gerekli izinleri almak kaydıyla yönetici şirkete iştirak edebilirler. Yönetici şirket; Bölgenin kuruluş aşamasında plânlama ve projelendirmenin yapılması, gerekli alt yapı ve üst yapı hizmetleri ile Bölge için gerekli her türlü hizmetlerin yürütülmesi, Bölgenin bu Kanun ve ilgili yönetmeliklerde gösterilen amaca uygun olarak yönetilmesi, girişimcilerin ve üçüncü şahısların buna aykırı davranışlarının önlenmesi ve gerekli önlemlerin alınması ile yükümlüdür. (İptal birinci tümce: Ana.Mah.nin 16/10/2003 tarih ve E.;2001/383, K.; 2003/92 sayılı Kararı ile) Kamu yararı kararı, yönetici şirketin başvurusu üzerine Bakanlıkça verilir. 240 Bakanlık, Bölgede bu Kanunda belirtilen amacın dışında faaliyet gösteren yönetici şirketi uyarır ve belirli bir süre vererek Bölgenin istenen amaca uygun faaliyete geçirilmesini ister. Bu sürenin sonunda, yönetici şirketin, amacın gerçekleştirilmesinde yeterli olmayacağının anlaşılması durumunda Bakanlık görevli mahkemeye başvurarak yönetici şirketin faaliyetinin durdurulmasını veya feshini isteyebilir. Yönetici şirketin feshi halinde, şirket ve yöneticileri hak ve yükümlülükleri ile sorumlulukları saklı kalmak kaydıyla, Bakanlık, yönetici şirketin mülkiyetinde olan Bölgeye ait araziyi ve üzerindeki taşınmazları kamulaştırır ve Bölgenin yönetimini başka bir yönetici şirkete verebilir. Denetim Madde 6 – Bölgedeki yönetici şirket ve girişimcilerin faaliyet ve uygulamaları Bakanlık tarafından denetlenir. Personel Madde 7 – Yönetici şirkette ve Bölgede yer alan faaliyetlerde yürürlükteki iş ve çalışma mevzuatına göre personel istihdam edilir. Bu Bölgelerde 6224 sayılı Yabancı Sermayeyi Teşvik Kanunu ve ilgili mevzuat hükümleri çerçevesinde yabancı uyruklu yönetici ve vasıflı AR-GE personeli çalıştırılabilir. Kamu kurum ve kuruluşları ile üniversite personelinden Bölgede yer alan faaliyetlerde araştırmacı personel olarak hizmetine ihtiyaç duyulanlar, çalıştıkları kuruluşların izni ile sürekli veya yarı zamanlı olarak çalıştırılabilirler. Yarı zamanlı görev alan öğretim üyesi, öğretim görevlisi, araştırma görevlisi ve uzmanların bu hizmetleri karşılığı elde edecekleri gelirler, üniversite döner sermaye kapsamı dışında tutulur. Sürekli olarak istihdam edilecek personele kurumlarınca aylıksız izin verilir ve kadroları ile ilişkileri devam eder. Bunlardan 5434 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Emekli Sandığı Kanununa tâbi personelin burada geçirdikleri süreler için emeklilik hakları 5434 sayılı Kanunun 31 inci maddesi hükümlerine uyulmak kaydıyla saklı kalır. 2547 sayılı Yükseköğretim Kanununun 36 ncı maddesinin bu maddede yer alan düzenlemelere aykırı hükümleri uygulanmaz. Öğretim elemanları 2547 sayılı Kanunun 39 uncu maddesinde öngörülen yurt içinde ve yurt dışında geçici görevlendirme esaslarına göre yapacakları çalışmaları Üniversite Yönetim Kurulunun izni ile Bölgedeki kuruluşlarda yapabilirler. Aylıklı izinli olarak Bölgede görevlendirilen öğretim üyelerinin Bölgede elde edecekleri gelirler üniversite döner sermaye kapsamı dışında tutulur. Ayrıca, öğretim elemanları Üniversite Yönetim Kurulunun izni ile yaptıkları araştırmaların sonuçlarını ticarileştirmek amacı ile bu bölgelerde şirket kurabilir, kurulu bir şirkete ortak olabilir ve/veya bu şirketlerin yönetiminde görev alabilirler. Destek ve muafiyetler Madde 8 – Bölgelerin kurulması için gerekli arazi temini, alt yapı ve idare binası inşası ile ilgili giderlerin yönetici şirketlerce karşılanamayan kısmı yardım amacıyla Bakanlık bütçesine konulan ödenekle sınırlı olmak üzere karşılanabilir. Yönetici şirket, bu Kanunun uygulanması ile ilgili işlemlerde her türlü vergi, resim ve harçtan muaftır. Atık su arıtma tesisi işleten Bölgelerden, belediyelerce atık su bedeli alınmaz. 241 (Mülga üçüncü fıkra:25/12/2003-5035/49 md.) (Mülga dördüncü fıkra:25/12/2003-5035/49 md.) (Mülga beşinci fıkra:25/12/2003-5035/49 md.) Yönetmelikler Madde 9 – Değerlendirme Kurulunun çalışmalarına, Bölgelerin yer seçimine, yapılabilirlik raporlarının hazırlanış kriterlerine, kuruluşuna, işletilmesine, arazi kullanımına, Bölgede yer alacak faaliyetler ve bunlarla ilgili koşullara ilişkin usul ve esaslar, Bölgelerin kurulması için Bakanlık bütçesine konulan ödeneğin kullanım esasları ile bu Kanunun uygulanmasına dair diğer hususlar Bakanlık tarafından, bu Kanunun yürürlüğe girdiği tarihten itibaren altı ay içinde hazırlanacak yönetmeliklerle düzenlenir. Uygulanmayacak hükümler Madde 10 – Bu Kanun kapsamı Bölgelerdeki faaliyetlerde; 1050 sayılı Muhasebei Umumiye Kanunu, 832 sayılı Sayıştay Kanunu ve 2886 sayılı Devlet İhale Kanunu hükümleri uygulanmaz. Geçici hükümler Geçici Madde 1 – Bu Kanunun yürürlüğe girdiği tarihten önce kuruluşu Bakanlıkça onaylanmış teknoparklar, bu Kanun hükümlerine uymak kaydıyla, bu Kanunun yürürlüğe girmesiyle Bölge olarak kabul edilir ve Kanunun sağladığı tüm muafiyet ve desteklerden istifade ederler. Geçici Madde 2 – (Ek:25/12/2003 – 5035/44 md.) Yönetici şirketlerin bu Kanun uygulaması kapsamında elde ettikleri kazançlar ile bölgede faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, münhasıran bu bölgedeki yazılım ve AR-GE faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları 31.12.2013 tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden müstesnadır. Bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve AR-GE personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri 31.12.2013 tarihine kadar her türlü vergiden müstesnadır. Yönetici şirket, ücreti gelir vergisi istisnasından yararlanan kişilerin bölgede fiilen çalışıp çalışmadığını denetler. Bölgede fiilen çalışmayanlara istisna uygulandığının tespit edilmesi halinde, ziyaa uğratılan vergi ve buna ilişkin cezalardan yönetici şirket de ayrıca sorumludur. (Ek fıkra: 30/12/2004 – 5281/41 md.)Bu madde hükümleri TÜBİTAK-Marmara Araştırma Merkezi Teknoloji Serbest Bölgesi yönetici şirketi, bu bölgede faaliyet gösteren Gelir ve Kurumlar Vergisi mükellefleri ile bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve AR-GE personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri bakımından da uygulanır. Yürürlük Madde 11 – Bu Kanun yayımı tarihinde yürürlüğe girer. 242 Yürütme Madde 12 – Bu Kanun hükümlerini Bakanlar Kurulu yürütür. 4961 SAYILI KANUNA EK VE DEĞİŞİKLİK GETİREN MEVZUATIN YÜRÜRLÜĞE GİRİŞ TARİHİNİ GÖSTERİR LİSTE Kanun Yürürlüğe No. Farklı tarihte yürürlüğe giren maddeler 5035 8 ve Geçici Madde 2 5281 Geçici Madde 2 giriş tarihi 2/1/2004 1/1/2005 tarihinden geçerli olmak üzere 31/7/2004 243 EK-2 Yayımlandığı R. Gazete: Tarih : 19/6/2002 Sayı : 24790 TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİ UYGULAMA YÖNETMELİĞİ BİRİNCİ KISIM Genel Hükümler Amaç, Kapsam, Hukuki Dayanak, Kısaltmalar ve Tanımlar Amaç Madde 1- Bu Yönetmeliğin amacı, 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununun uygulanmasına ilişkin usul ve esasları düzenlemektir. Kapsam Madde 2- Bu Yönetmelik Değerlendirme Kurulunun çalışmalarına, Bölgenin yer seçimine, yapılabilirlik raporunun hazırlanış kriterlerine, kuruluşuna, işletilmesine, arazi kullanımına, Bölgede yer alacak faaliyetler ve bunlarla ilgili koşullara ilişkin usul ve esaslar, Bölgelerin kurulması için Bakanlık bütçesine konulan ödeneğin kullanım esasları ile Kanunun uygulanmasına dair diğer hususları kapsar. Hukuki dayanak Madde 3- Bu Yönetmelik, 06.07.2001 tarih ve 24454 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununun 9 uncu ve 18.01.1985 tarih ve 18639 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 3143 sayılı Sanayi ve Ticaret Bakanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanunun 33 üncü maddesi uyarınca hazırlanmıştır. Kısaltmalar ve tanımlar Madde 4- Bu Yönetmelikte geçen; AR-GE: Araştırma ve Geliştirmeyi, DPT: Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığını, YÖK: Yüksek Öğretim Kurulunu, TÜBİTAK: Türkiye Bilimsel ve Teknik Araştırma Kurumunu, TOBB: Türkiye Odalar ve Borsalar Birliğini, TTGV: Türkiye Teknoloji Geliştirme Vakfını, KOSGEB: Küçük ve Orta Ölçekli Sanayi Geliştirme ve Destekleme İdaresi Başkanlığını, 244 Kanun: 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununu, Bakanlık: Sanayi ve Ticaret Bakanlığını, Genel Müdürlük: Bakanlık Sanayi Araştırma ve Geliştirme Genel Müdürlüğünü, Bölge: Teknoloji Geliştirme Bölgesini, Teknoloji Geliştirme Bölgesi: Yüksek/ileri teknoloji kullanan ya da yeni teknolojilere yönelik firmaların, belirli bir üniversite veya yüksek teknoloji enstitüsü ya da AR-GE merkez veya enstitüsünün olanaklarından yararlanarak teknoloji veya yazılım ürettikleri/geliştirdikleri, teknolojik bir buluşu ticari bir ürün, yöntem veya hizmet haline dönüştürmek için faaliyet gösterdikleri ve bu yolla bölgenin kalkınmasına katkıda bulundukları, aynı üniversite, yüksek teknoloji enstitüsü ya da AR-GE merkez veya enstitüsü alanı içinde veya yakınında; akademik, ekonomik ve sosyal yapının bütünleştiği siteyi veya bu özelliklere sahip teknoparkı, AR-GE: Bilim ve teknolojinin gelişmesini sağlayacak yeni bilgileri elde etmek veya mevcut bilgilerle yeni malzeme, ürün ve araçlar üretmek, yazılım üretimi dahil olmak üzere yeni sistem, süreç ve hizmetler oluşturmak veya mevcut olanları geliştirmek amacı ile yapılan düzenli çalışmaları, AR-GE Merkez veya Enstitüleri: Kamuya ait, yetişmiş nitelikli insan gücü ile günün modern teknolojilerine dayalı makine, donanım ve yazılımı içinde bulunduran, teknoloji ve ürün geliştirilmesine yönelik AR-GE faaliyetlerinin yapıldığı mekanları, Üretim Birimleri: Bölge içerisinde Kanunun amacına uygun olarak faaliyette bulunan gerçek veya tüzel kişilerce kurulan veya kullanılan, yeni ve yüksek teknolojilere dayalı ve çevreye zarar vermeyen üretim birimlerini, Girişimci: Bölgedeki hizmet ve imkanlardan yararlanmak isteyen veya yararlanmakta olan gerçek ve tüzel kişileri, AR-GE’ye Dayalı Üretim Faaliyetleri: Bölgede faaliyet gösteren girişimcilerin, tümünü bu Bölgede gerçekleştirdikleri AR-GE faaliyetlerinin sonucunda ortaya çıkan özgün süreç, hizmet, yöntem, üretim tekniği, faydalı araç gereç, malzeme, yazılım, ürün ve sistemlerin Bölge içinde yer alan üretim birimlerinde ticari ürün haline getirilmesi, üretilmesi faaliyetlerini, Yenilik: Bir fikri; satılabilir, yeni ya da geliştirilmiş bir ürün ya da mal ve hizmet üretiminde kullanılan yeni ya da geliştirilmiş bir yöntem haline dönüştürmeyi, Üründe Yenilik: Teknolojik açıdan yeni ürün, önceki ürün kuşağıyla karşılaştırıldığında malzemesi, parçaları ve yerine getirdiği işlevler açısından öze ilişkin, teknolojik farklar gösteren bir ürünü, Üretim Yöntemlerinde Yenilik: Geleneksel üretim tesislerinde üretilemeyen, yeni ya da geliştirilmiş ürünlerin üretilmesinde veya halen üretilmekte olan ürünlerin yeni tekniklerle üretilmesinde kullanılan yöntemi, 245 Yazılım: Bir bilgisayar, iletişim cihazı veya bilgi teknolojilerine dayalı bir diğer cihazın çalışmasını ve kendisine verilen verilerle ilgili gereken işlemleri yapmasını sağlayan komutlar dizisinin veya programların ve bunların kod listesini, işletim ve kullanım kılavuzlarını da içeren belgelerin ve hizmetlerin tümünü, Üniversite: Mühendislik ve temel bilimler dallarında yapılanmasını gerek insan gücü ve teknik donanım olarak tamamlamış ve gerekse doktora öğrencisi seviyesinde yeterli araştırma elemanı olduğu Yükseköğretim Kurulu tarafından onaylanan üniversiteleri, Kurucu Heyet: Bölgenin içinde veya bulunduğu ilde yer alan en az bir üniversite veya yüksek teknoloji enstitüsü ya da kamu AR-GE merkez veya enstitüsü ve diğer kuruluş temsilcilerinden oluşan heyeti, Yönetici Şirket: Kanuna uygun ve anonim şirket olarak kurulan, Bölgenin yönetimi ve işletmesinden sorumlu şirketi, Başvuru Dosyası: Yapılabilirlik raporu ve gerekli belgeleri içeren dosyayı, Bölge İşletme Yönergesi: Bölgede yer alacak girişimcilere sağlanacak hizmetler ve Bölgede yürütülecek faaliyet ve uygulamalara ilişkin usul ve esasları içeren, yönetici şirket tarafından hazırlanan yönergeyi, Ödenek: Bölgelerin kuruluşu için gerekli arazi temini, alt yapı ve idare binası inşası ile ilgili giderlerin yönetici şirketçe karşılanamayan kısmı için yardım amacı ile Bakanlık bütçesine konulan parayı, İdare Binası: Yönetici şirketin Bölgede vereceği hizmetleri yürütebilmesi amacıyla istihdam edeceği personel tarafından kullanılacak ofisleri, teknik ve sosyal bölümleri içeren, içinde inkübatörler dışında girişimcilere yönetici şirketçe kiralanan bölümlerin yer almadığı yapıyı, Araştırmacı Personel: Bölgede yer alan faaliyetlerde hizmetine ihtiyaç duyulan üniversitelerde çalışan konusunda uzman akademik personeli ve kamu kurum ve kuruluşlarına ait araştırma merkez ve enstitülerinde çalışan en az yüksek lisans derecesine sahip konusunda uzman personeli, Yazılımcı Personel: Yazılım olarak tanımlanan süreçte çalışıp yazılım geliştiren, üreten, alanında yeterli deneyime veya eğitime sahip nitelikli personeli, AR-GE Personeli: AR-GE faaliyetlerinde çalışan, alanında uzman personel ile nitelikli destek personelini ve AR-GE faaliyetlerinin bilimsel ve teknik yanlarının planlanıp yönetilmesi, izlenip değerlendirilmesi ve desteklenmesi ile uğraşan personeli, ifade eder. 246 İKİNCİ KISIM Bölgenin Kuruluşu, Planlanması, Projelendirilmesi ve İşletilmesi BİRİNCİ BÖLÜM Bölgenin Kuruluşuna, Bölgede Yer Alacak Faaliyetlere İlişkin Usul ve Esaslar Bölgenin kuruluş amacı ve Bölgede yer alacak faaliyetler Madde 5- Bölgenin kuruluş amacı, üniversiteler, araştırma kurum ve kuruluşları ile üretim sektörlerinin işbirliği sağlanarak, ülke sanayiinin uluslararası rekabet edebilir ve ihracata yönelik bir yapıya kavuşturulması maksadıyla teknolojik bilgi üretmek, üründe ve üretim yöntemlerinde yenilik geliştirmek, ürün kalitesini veya standardını yükseltmek, tasarım kalitesini yükseltmek, verimliliği artırmak, üretim maliyetlerini düşürmek, teknolojik bilgiyi ticarileştirmek, teknoloji yoğun üretim ve girişimciliği desteklemek, küçük ve orta ölçekli işletmelerin yeni ve ileri teknolojilere uyumunu sağlamak, Bilim ve Teknoloji Yüksek Kurulunun kararları da dikkate alınarak teknoloji yoğun alanlarda yatırım olanakları yaratmak, araştırmacı ve vasıflı kişilere iş imkanı yaratmak, teknoloji transferine yardımcı olmak ve yüksek/ileri teknoloji sağlayacak yabancı sermayenin ülkeye girişini hızlandıracak, AR-GE yeteneği ve geleneğine sahip uluslararası firmaların Bölgede AR-GE yapabilmeleri için gerekli teknolojik altyapıyı sağlamaktır. Kurucu Heyetin oluşturulması Madde 6- Bölge kurmak amacıyla bir araya gelen, Bölgenin içinde veya bulunduğu ilde yer alan en az bir üniversite veya yüksek teknoloji enstitüsü ya da kamu AR-GE merkez veya enstitüsü temsilcileri ile Yönetmeliğin 14 üncü maddesinde belirtilen diğer kuruluşlardan katılmak isteyen kuruluş temsilcileri aralarında düzenleyecekleri bir protokolle Kurucu Heyeti oluştururlar. Bölgenin yer seçimi Madde 7- Bölgenin kurulacağı ilin sınırları içinde en az bir üniversite veya yüksek teknoloji enstitüsü ya da kamu AR-GE merkez veya enstitüsünün bulunması ve yörede yeterli AR-GE ve sanayi potansiyelinin olması şartı aranır. Kurucu Heyet ayrıca Bölge kurulması için öngördüğü alanın Kurucu Heyette yer alan üniversite veya yüksek teknoloji enstitüsü ya da kamu AR-GE merkez veya enstitüsüne yakınlığını veya bu kuruluşların arazileri içinde olmasını, bulunduğu yöredeki sanayici ve girişimcilerin niteliklerini, yetişmiş insan gücü potansiyelini, yörenin jeolojik durumunu, sosyal ve teknik altyapısını, ülke kalkınma planları hedeflerine uygunluğunu ve varsa Çevre Düzeni Planı içeriğini, seçilen arazinin mülkiyet ve kadastro durumunu, tahsis ve satın alma kolaylığını, mevcut arazi kullanım durumunu, arazinin hangi ulaşım aksları üzerinde ve/veya yakınında yer aldığını dikkate alır. Kıyı Kanunu kapsamındaki alanlar, su koruma alanları, jeolojik sakıncalı alanlar, tarım alanları, mera ve orman alanları, milli parklar, sit alanları, turizm alanları ve merkezleri, askeri yasak bölgeler, özel çevre koruma bölgeleri, uluslararası sözleşmelere tabi olan alanlar Bölge kurmak amacıyla seçilemez. Ancak yukarıda belirtilen hakkında kısıtlılık hali bulunan alanlar içerisinde ilgili mevzuatların Bölge yeri olarak seçilmesine imkan tanıdığı alanlar Bölge yeri olarak seçilebilir. Seçilen yer ile ilgili olarak kısıtlılık hali bulunmadığı veya 247 hakkında kısıtlılık hali bulunmasına rağmen ilgili mevzuatların Bölge yeri olarak seçilmesine imkan tanındığı ilgili kurum ve kuruluşlardan belgelendirilir. Bölge sınırları işlenmiş 1/25000 ölçekli topoğrafik haritaya karayolları, demiryolları, limanlar, hava alanları, yerleşim merkezleri, üniversite veya yüksek teknoloji enstitüsü ya da kamu AR-GE merkez veya enstitüsü alanları, mevcut veya inşaat halindeki sanayi bölgeleri, il sınırları, belediye ve mücavir alan sınırı ve katı atık depolama alanları işlenir. Varsa üst ölçekli plan kararları ve ilgili idaresince onaylı, üzerinde eğim ve yükselti analizlerini gösterir 1/5000 ölçekli halihazır haritalar ile doğal tehlike ve deprem durumunu belirleyen Afet İşleri Genel Müdürlüğünden onaylı gözlemsel jeolojik etüt raporu ve hava mania planları da eklenir. Bölge sınırları; seçilen alanın özelliğine ve büyüklüğüne göre koordinat değerleri verilmek kaydıyla 1/25000 veya uygun ölçekli haritaya işlenir. Bu harita, Bölge başvurusunun Değerlendirme Kurulunca uygun bulunması durumunda, Bölge sınırlarını kesinleştirmek üzere Bakanlar Kuruluna sunulur. Yöredeki mevcut AR-GE ve sanayi potansiyelinin yeterliliği Madde 8- Yöredeki mevcut AR-GE ve sanayi potansiyelinin yeterli olup olmadığına yapılabilirlik raporunda verilen bilgiler doğrultusunda Değerlendirme Kurulu karar verir. Bölge kuruluş başvurusu Madde 9- Kurucu Heyet Bölge kuruluşu ile ilgili başvuruyu, 7 takım olarak hazırlayacağı başvuru dosyası ile Genel Müdürlüğe yapar. Bölge kuruluş başvuru dosyasında bulunması gerekli belgeler: a) Kuruluş başvuru yazısı, b) Seçilen yer ile ilgili olarak arazinin mülkiyet durumunu gösterir onaylı kadastral paftalar ve/veya belgeler, c) Bu yönetmeliğin 7 nci maddesinin 3 üncü, 4 üncü ve 5 inci fıkralarında istenen belgeler, d) Bu Yönetmeliğin Ek’inde yayımlanan Teknoloji Geliştirme Bölgesi Yapılabilirlik Raporu Hazırlama Esaslarına göre hazırlanan yapılabilirlik raporu ve Ek’leri. Bölge kuruluş başvuru dosyası eksiksiz olup olmadığı bakımından Genel Müdürlük tarafından 15 gün içinde incelenir. Başvuru dosyası eksiksiz ise bu tarihten itibaren, eksikliklerin tespit edilmesi halinde ise; başvuruda bulunan Kurucu Heyetin tespit edilen eksiklikleri tamamladığı tarihten itibaren Değerlendirme Kurulu tarafından iki ay içinde değerlendirmeye alınır. Bölge kuruluş başvuru dosyası Genel Müdürlük tarafından toplantı tarihinden en geç 15 gün önce Değerlendirme Kurulu Üyeleri’nin görüşüne sunulur. Değerlendirme Kurulunun oluşumu Madde 10- Değerlendirme Kurulu Bakanlık Sanayi Araştırma ve Geliştirme Genel Müdürünün başkanlığında aşağıda yer alan kurum ve kuruluşların görevlendireceği, Bölge kuruluş başvuru dosyasını Kanun ve Yönetmelik hükümleri ve temsil ettikleri kuruluşu ilgilendiren hususlar açısından değerlendirebilecek eğitim, bilgi, deneyim ve yetkiye sahip bir asil ve bir yedek temsilciden oluşur. a) Bayındırlık ve İskan Bakanlığı, b) DPT, c) YÖK, d) TÜBİTAK, 248 e) TOBB, f) TTGV Değerlendirme Kurulunda yer alacak teknoloji konusunda faaliyet gösteren özel kuruluş Bakanlık tarafından TTGV olarak belirlenmiştir. Değerlendirme Kurulunun çalışma usul ve esasları Madde 11- Değerlendirme Kurulunun çalışma usul ve esasları aşağıdaki gibi düzenlenmiştir: a) Kurul Bakanlık Sanayi Araştırma ve Geliştirme Genel Müdürünün başkanlığında en az beş üyenin katılımıyla toplanır. b) Kurulun sekreterya işleri Genel Müdürlük tarafından yürütülür. c) Kurul, Genel Müdürlüğe Bölge kuruluş başvurusu yapılması halinde; Genel Müdürlüğün daveti üzerine toplanır. Ayrıca; Kurul üyelerinin kendi kurumlarında, Bölgeye yönelik bir gelişme olması halinde, diğer üyelere bilgi aktarılması amacıyla Genel Müdürlüğün çağrısı ile de toplanabilir. d) Kurul üyeleri, başvuru dosyasını Kanun ve bu Yönetmelik hükümleri çerçevesinde, temsil ettikleri kuruluşu ilgilendiren hususlar açısından inceler ve; 1) Seçilen yerin kalkınma planları, varsa üst ölçekli plan kararları ve diğer yer seçimi kriterleri açısından uygunluğu, 2) Yöredeki mevcut AR-GE, sanayi potansiyeli varlığının yeterliliği, 3) Bölge kuruluşunda işbirliği yapılan üniversite veya yüksek teknoloji enstitüsü ya da kamu AR-GE merkez veya enstitüsün yeterliliği, 4) Kurulacak Bölgenin faaliyet göstereceği teknolojik alanların Kanun amacına uygunluğu, 5) Yöredeki üretim, pazar ve sektör beklentilerinin Bölge faaliyet dinamizmine olumlu etki yapacak düzeyde olup olmadığı, 6) Kurulacak Bölgede yeni ve ileri teknoloji üretilmesinin ve geliştirilmesinin mümkün olup olamayacağı, 7) Kurulacak Bölgenin ülke ve yörenin ekonomik, teknolojik, sosyal ve kültürel gelişmesine olası katkıları, 8) İşbirliği yapılacak kurum ve kuruluşların kurulacak Bölge oluşumu ve başarısına yapacakları olası katkıları, 9) Bölgede yer alacak girişimcilerin gücünün ve işletme ölçeklerinin AR-GE ve yazılım faaliyetleri bakımından yeterliliği, 10) Bölge kurucularının finansal yapılarının ve alacakları finansal desteğin Bölge kuruluşu ve işletilmesinde yeterliliği, bakımından değerlendirir ve Bölge başvuru dosyası ile ilgili görüşlerini içeren ön değerlendirme raporu ile birlikte toplantıya katılırlar. e) Kurul, gerekli gördüğü durumlarda ilgili kamu kurum ve kuruluşları, yerel yönetimler, meslek odaları ile gerçek ve tüzel kişilerden de yazılı veya sözlü görüş alabilir, başvuru sahibini görüşmeye çağırabilir veya yerinde incelemede bulunabilir. f) Bölge kuruluş kararı, toplantıya katılan en az beş üyenin aynı yönde oy kullanması ile alınır. g) Başvurulara ait gerekçeli Kurul kararı, sekreterya tarafından hazırlanarak, Kurul üyelerinin imzasına sunulur. h) Başvurunun Kurul tarafından uygun bulunması durumunda, başvuru ile ilgili Kurul kararı Bakanlık makamına sunulur. i) Bölge ile ilgili Kurul kararı, sekreterya tarafından ilgili Kurucu Heyete yazılı olarak bildirilir. 249 Bölge ilanı Madde 12- Değerlendirme Kurulunun uygun görüşü Bakanlık makamınca Bakanlar Kuruluna sunulur. Bakanlar Kurulu kararı ile tespit edilen Bölge Resmi Gazetede yayımlanır. Bakanlar Kurulu kararı ile kesinleşen Bölge sınırları gerekli plan değişikleri yapılmak üzere Bayındırlık ve İskan Bakanlığı ile diğer ilgili kuruluşlara gönderilir. Yönetici şirketin kuruluşu Madde 13- Bölge kuruluş kararının Resmi Gazetede yayımlanıp Kurucu Heyete bildirimi yapıldıktan sonra; Kurucu Heyeti oluşturan temsilcilerin ortaya koyacakları katılım paylarına göre, Bölgenin yönetimi ve işletilmesinden sorumlu anonim şirket statüsünde yönetici şirket kurulur. Ancak şirket kuruluşu gerçekleştirilmeden önce şirket ana sözleşmesi Genel Müdürlük tarafından Kanun ve yönetmeliğe uygunluğu açısından incelenir. Genel Müdürlük gerekli gördüğü hallerde yönetici şirketin ana sözleşmesinde Kanunun amacına uygunluğu açısından değişiklik yapılması talebinde bulunur. Kurucu Heyet anonim şirket oluşumunu Bölge başvurusundan önce gerçekleştirmiş ise, yönetici şirket statüsü ile faaliyetlerine başlayabilmesi için Bölgenin ilanından sonra şirket ana sözleşmesini Genel Müdürlüğe iletir. Genel Müdürlük tarafından yapılan inceleme sonucunda, Kanunun amacı doğrultusunda gerek duyulursa ana sözleşme değişikliklerinin yapılması istenir. Yönetici şirketin faaliyete geçmesinden sonra, Bölge ihtiyaçları doğrultusunda şirket ana sözleşmesinde değişiklik yapılması öngörüldüğü takdirde yapılacak değişiklikler Genel Müdürlüğün ön iznine tabidir. Yönetici şirketin kurucuları Madde 14- Bölgenin yönetimi ve işletmesinden sorumlu yönetici şirketin kurucuları arasında, Bölgenin içinde veya bulunduğu ilde yer alan en az bir üniversite veya yüksek teknoloji enstitüsü ya da kamu AR-GE merkez veya enstitüsü bulunması şartı aranır. Bu kurum ve kuruluşlar, şirketleri ve/veya vakıf işletmeleri ile de yönetici şirkete iştirak edebilirler. Yönetici şirkete ayrıca; a) Türkiye Odalar ve Borsalar Birliğine bağlı odalar ve borsalar, b) Yerel yönetimler, c) Bankalar ve finansman kurumları, d) Yerli ve yabancı özel hukuk tüzel kişileri, e) AR-GE ve teknoloji geliştirme ile ilgili vakıf ve dernekler, f) İlgili kamu kuruluşları, g) İhracatçı Birlikleri kurucu ya da sonradan ortak olarak iştirak edebilirler. Yabancı özel hukuk tüzel kişileri 6224 sayılı Yabancı Sermayeyi Teşvik Kanunu ve ilgili mevzuat hükümleri çerçevesinde gerekli izinleri almak kaydıyla yönetici şirkete iştirak edebilirler. Yönetici şirketin Bölgenin kurulması, yönetimi ve işletilmesine ilişkin görev ve sorumlulukları Madde 15- Yönetici şirket; 250 a) Bölge arazisinin kamulaştırılmasının yapılması veya yaptırılması, arazi kullanımı, yapı ve tesislerin projelendirilmesi, inşası ve kullanımıyla ilgili ruhsat ve izinlerin verilmesi ve denetlenmesi, Bölgenin yönetimi ve işletilmesi, b) Planlama sürecinde varsa Çevre Düzeni Planları da dikkate alınarak imar planları ve değişiklikleri, parselasyon planı ve değişikliklerinin 3194 sayılı İmar Kanunu ve ilgili yönetmeliklerine göre yapılması ve Bakanlık onayına sunulması, c) Projelerin 3194 sayılı İmar Kanunu, yönetmelikleri, imar planı, fen, sağlık ve çevre şartları ile ilgili diğer kanun, tüzük ve yönetmelik hükümlerine ve Türk Standartları Enstitüsü tarafından belirlenen standartlara ve teknik şartlara uygun olarak hazırlatılması, d) Bölgenin kuruluşundan hizmete geçmesine kadar geçen süreyi kapsayan genel termin planının, ve ayrıca ödenek talebinde bulunmuş ise, ödeneğin kullanımına ilişkin iş programının ve termin planının da Genel Müdürlüğe verilmesi, e) 4708 sayılı Yapı Denetimi Hakkında Kanun ve ilgili yönetmelik hükümleri uyarınca gerekli işlemlerin yapılması, f) Bölgede atık su, atık su alt yapı tesisleri, katı atık, toprak kirliliği, gürültü ve hava kirliliği, tehlikeli tıbbi atık, radyoaktif madde ve tehlikeli kimyasalların yönetimi, yangından korunma ve yangın söndürme sistemi ile doğal tehlikeleri kapsayan konularda ilgili kurum ve kuruluşlarla koordinasyon içinde çalışarak ve ilgili mevzuatlar çerçevesinde gerekli önlemlerin alınması, g) Bölgede yangın tehlikelerine ve doğal tehlikelere karşı girişimcilerin kiraladığı tüm bina sigortalarının yaptırılması, h) Bölge için gerekli olan temizlik, elektrik, içme ve kullanma suyu, doğal gaz ve akaryakıt, ısıtma ve havalandırma, dağıtım şebekeleri, kanalizasyon, atık su, Bölge içi yollar, ses ve veri iletişimi, internet hizmetleri ve diğer hizmetlerin sağlanması ve kesintisiz olarak sürmesi için gerekli önlemlerin alınması, çalışma esaslarının belirlenmesi, fiyatlandırmaların ve hesaplamaların yapılması ve uygulanması, her türlü bakım ve onarımın yapılması, alt ve üst yapılara zarar verenlerin tespiti ile zararların tazmininin sağlanması, i) Bölge üniversite arazisi içerisinde ise üniversite bünyesinde bulunan itfaiye araç ve gereçlerinden yararlandırılması, üniversite alanı dışında ise yeterli sayıda itfaiye araç ve gereçlerinin hazır bulundurulmasının sağlanması, j) Bölgede yer almak isteyen kurum, kuruluş ve girişimci taleplerinin değerlendirilmesi ve uygun bulunanlara yer tahsisinin yapılması, k) Bölge İşletme Yönergesinin hazırlanarak bir kopyasının Genel Müdürlüğe verilmesi, l) Bölgede yer alan girişimcilerin üniversite veya AR-GE merkez ve enstitülerinin olanak ve birikimlerinden yararlanma yönündeki taleplerinin ilgili birimlerle koordinasyon içerisinde karşılanması, m) Gerekli gördüğü durumlarda girişimcilerin münhasıran Bölgede yürütecekleri yazılım veya AR-GE projelerinin Kanunda öngörülen amaçlara uygunluğunun Bölgenin oluşturulmasında işbirliği yapılmayan üniversite veya ileri teknoloji enstitüsü ya da kamu AR-GE merkez veya enstitüsü ile TÜBİTAK’a veya TÜBİTAK’ ın belirleyeceği hakemlere onaylatılarak belgelendirilmesi, n) Bölgede istihdam edilen tüm araştırmacı, yazılımcı, AR-GE personelinin listesinin, AR-GE projelerindeki görev tanımlarının, nitelik ve çalışma sürelerinin aylık olarak belirlenerek arşivlenmesi, istenildiğinde ilgililere bildirilmesi, o) Faaliyet ve uygulamaların, Bölgenin daha etkin ve verimli işletilmesi yönündeki çalışmaların, veri, bilgi ve istatistiklerin elektronik ortamda entegre edilebilecek biçimde Genel Müdürlükçe belirlenecek formatta sunulması, p) Girişimcilerin ve üçüncü şahısların Kanunun amacına aykırı faaliyetlerinin tespiti, aykırı faaliyetlerin düzeltilmesi için girişimcilerin uyarılarak belirli bir süre verilmesi ve bu 251 süre içinde aykırı faaliyetlerini düzeltmeyen girişimcilerin Bölgeden ihraç edilmesini temin edecek gerekli önlemlerin alınması, görevlerini yerine getirmekle yükümlüdür. Ayrıca yönetici şirket, Bölge ihtiyaçları doğrultusunda girişimcilere eğitim, inkübasyon, test, kalibrasyon ve kalite güvence ve benzeri konularda teknik hizmetler ile marka tescil, telif hakları, patent alma, şirket kuruluşu, teknoloji transferi, finansman, risk sermayesi, pazarlama ve ihracat gibi konularda danışmanlık hizmeti verilmesinin sağlanması ile Bölgede faaliyet gösteren kurum ve kuruluşlarla girişimcilerin ortak ihtiyaçları doğrultusunda, bunların tek başlarına almalarının veya yapmalarının mali ve teknolojik açılardan mümkün olmadığı önemli üretim, test ve kontrol alet ve makineleri ile ekipmanlarının satın alınması veya kiralanması yolları ile temin edilerek amaca dönük olarak yeni ve yüksek teknoloji laboratuarları ve üretim birimlerinin kurulması, işletilmesi, bedeli karşılığında ilgililerin kullanımına sunulması, gerektiğinde bu hizmetlerle ilgili olarak söz konusu alet, makine ve ekipmanı kullanacak, işletmecilik faaliyetini yürütecek konusunda uzmanlaşmış deneyimli personel istihdamı, bu konularla ilgili kişi ve kuruluşlarla gerekli işbirliği ve koordinasyonun sağlanması faaliyetlerinde de bulunabilir. Bölgede personel istihdamı Madde 16– Yönetici şirkette ve Bölgede yer alan faaliyetlerde yürürlükteki iş ve çalışma mevzuatına göre personel istihdam edilir. Bu Bölgelerde 6224 sayılı Yabancı Sermayeyi Teşvik Kanunu ve ilgili mevzuat hükümleri çerçevesinde yabancı uyruklu yönetici ve vasıflı AR-GE personeli çalıştırılabilir. Kamu kurum ve kuruluşları ile üniversite personelinden Bölgede yer alan faaliyetlerde araştırmacı personel olarak hizmetine ihtiyaç duyulanlar, çalıştıkları kuruluşların izni ile sürekli veya yarı-zamanlı olarak çalıştırılabilirler. Yarı zamanlı görev alan öğretim üyesi, öğretim görevlisi, araştırma görevlisi ve uzmanların bu hizmetleri karşılığı elde edecekleri gelirler, üniversite döner sermaye kapsamı dışında tutulur. Sürekli olarak istihdam edilecek personele kurumlarınca aylıksız izin verilir ve kadroları ile ilişkileri devam eder. Bunlardan 5434 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Emekli Sandığı Kanununa tabi personelin burada geçirdikleri süreler için emeklilik hakları 5434 sayılı Kanunun 31 inci maddesi hükümlerine uyulmak kaydıyla saklı kalır. 2547 sayılı Yükseköğretim Kanununun 36 ncı maddesinin bu maddede yer alan düzenlemelere aykırı hükümleri uygulanmaz. Öğretim elemanları 2547 sayılı Kanunun 39 uncu maddesinde öngörülen yurt içinde ve yurt dışında geçici görevlendirme esaslarına göre yapacakları çalışmaları Üniversite Yönetim Kurulunun izni ile Bölgedeki kuruluşlarda yapabilirler. Aylıklı izinli olarak Bölgede görevlendirilen öğretim üyelerinin Bölgede elde edecekleri gelirler üniversite döner sermaye kapsamı dışında tutulur. Ayrıca öğretim elemanları Üniversite Yönetim Kurulunun izni ile yaptıkları araştırmaların sonuçlarını ticarileştirmek amacı ile bu bölgelerde şirket kurabilir, kurulu bir şirkete ortak olabilir ve/veya bu şirketlerin yönetiminde görev alabilirler. İKİNCİ BÖLÜM Bölgenin Planlanması ve Projelendirilmesi Bölgenin kamulaştırılması Madde 17- Bölge için seçilmiş olan arazinin kamulaştırılması 2942 sayılı Kamulaştırma Kanunu hükümlerine göre ve kamu yararı gerekçesiyle yönetici şirketçe yapılır 252 veya yaptırılır. Bölge alanları içinde yer alan üniversite arazileri, bu üniversitelerin uygun görüp izin vermeleri durumunda, mülkiyeti ilgili üniversitede kalmak kaydıyla Bölgeyi kuracak yönetici şirkete tahsis edilebilir. Bu durum kamu kurum ve kuruluşlarına ait araziler için de geçerlidir. Bölge içi imar planları Madde 18- Bölge içi imar planları ve imar planı değişiklikleri, varsa üst ölçekli plan kararlarına ve 3194 sayılı İmar Kanunu ve ilgili yönetmelik hükümlerine uygun olarak Bölgenin yönetici şirketince hazırlanır veya hazırlattırılır ve bu imar planları Bakanlık tarafından onaylanarak yürürlüğe girer. Bölge içi imar planları belediye ve mücavir alan sınırları içinde ise belediyesince, dışında ise valilikçe tespit edilen ilan yerlerinde intikal tarihinden itibaren bir ay süre ile ilan edilir. Bu ilan yerel ve ulusal basın organları ile halkın bilgisine sunulur. Bir aylık süre içinde imar planlarına itiraz edilebilir. İtirazlar ilan süresinin bitiminde ilgili idaresince Bakanlığa iletilir. Bakanlığa intikal eden itirazlar otuz gün içinde incelenerek kesin karara bağlanır. İmar planı değişiklikleri de aynı usul ve esaslara tabidir. Yönetici şirket 3194 sayılı İmar Kanununa ilişkin 02.11.1985 tarih ve 18916 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan İmar Planlarının Yapımını Yükümlenecek Müellif ve Müellif Kuruluşların Yeterlilik Yönetmeliği hükümlerinde belirlenen grupta yeterlilik belgesine sahip plan müellifini kendi bünyesinde bulundurması halinde planlama grubu oluşturarak imar planlarını hazırlayabilir. Bu nitelikleri taşımayan yönetici şirketler imar planlarını yeterliliğe haiz plan müelliflerine veya müellif kuruluşlara hazırlattırabilirler. Planlanacak alan bütününde, maksimum yükseklik serbest bırakılmak kaydıyla, emsal yüzde kırkı geçemez. Kesinleşen imar planları ilgili kurumlara bilgi için gönderilir. Bölge arazisinin kullanımı Madde 19- Bölge olarak belirlenen arazinin Kanunun amaçları çerçevesinde kullanılması esas olmakla birlikte; yönetici şirket Bölgede akademik, ekonomik ve sosyal yapının oluşturulmasını sağlamak amacıyla; Bölgenin toplam yapılaşma hakkının %30 unu aşmayacak kesimi üzerinde Bölge amaçları doğrultusunda gerçekleştirilecek faaliyetlere etkinlik getirmek ve Bölgenin ihtiyaç duyduğu ekonomik, sosyal ve kültürel altyapıyı yaratmak üzere gerekli bina ve tesisleri kurabilir, işletebilir veya kiraya verebilir. Ancak Bölge gayri menkullerinin satışı yapılamaz. Parselasyon veya alan tahsisi planları hazırlama esasları Madde 20– Parselasyon veya alan tahsisi planları kesinleşmiş uygulama imar planına göre Yönetici şirketçe hazırlanır, Bakanlık tarafından onaylanarak yürürlüğe girer. Yapı adalarında harita koordinatları üzerinden alan tahsisi yapılır ve binalar için üst hakkı tesis edilir. Üst hakları ve yapılaşma koşulları köşe koordinatları üzerinde tahsis edilen alanlara göre belirlenir. Ruhsat ve izinler Madde 21- Bölgede inşa edilecek yapılar için gerekli projeler yönetici şirket tarafından belirlenecek esaslar çerçevesinde yönetici şirket ve/veya girişimciler tarafından hazırlattırılır ve yönetici şirketin onayına sunulur. Bu yapılara ait ruhsat ve gerekli izinler 253 3194 sayılı İmar Kanununun ilgili hükümleri uyarınca yönetici şirket tarafından verilir ve denetlenir. Diğer hususlar Madde 22- Bu yönetmelikte yer almayan yapılaşma ve planlama ile ilgili hususlarda 3194 sayılı İmar Kanunu ve ilgili yönetmelik hükümleri uygulanır. ÜÇÜNCÜ KISIM Destekler, Ödenek Talebinin Uygun Bulunması Halinde Plan ve Projelerin Hazırlanmasına İlişkin Esaslar ile Hakediş Raporlarının İncelenmesi, Ödeneğin Ödenmesi ve Muafiyetler BİRİNCİ BÖLÜM Destekler Bölgelere yardım amacıyla kullandırılacak bütçe ödeneğinin tespiti Madde 23- Bölgelerin kurulması için gerekli arazi temini, alt yapı ve idare binası inşası ile ilgili giderlerin yönetici şirketçe karşılanamayan kısmı, yardım amacıyla Bakanlık bütçesinde Bölge hizmetleri tertibine konulan ödenekle sınırlı olmak üzere karşılanabilir. Bu amaçla yapılacak giderlere ilişkin proje ödenekleri yıllık yatırım programında yer alır. Bu ödenekler Maliye Bakanlığınca belirlenen harcama programları dahilinde kullanılır. Bölge ilanından sonra yönetici şirket, Bölgenin kurulması için gerekli arazi temini, altyapı ve idare binası inşası ile ilgili giderlerinin karşılanamayan kısmı için gerekçeleri ile birlikte Genel Müdürlüğe ödenek talebinde bulunabilir. Yönetici şirkete verilecek bu ödenek yardım amacıyla olup karşılıksızdır. Yönetici şirket ve girişimciler Bölgedeki faaliyetlerinde kamu kurum ve kuruluşları ile yabancı kuruluşlar tarafından verilen iç ve dış kaynaklı tüm desteklerden de yararlanabilirler. Ödenek talep prosedürü Madde 24- Ödenek talebinde bulunacak yönetici şirket talebini her yatırım yılı için, Genel Müdürlükten temin edeceği Bölge Yatırım Harcamalarının Yıllara Göre Dağılımı Tablosundaki ödenek kapsamına giren kısımları doldurarak Genel Müdürlüğe yapar. Ödenek talebi yıllık olarak bir sonraki yatırım yılı için o yılın en geç Haziran ayı sonuna kadar yapılır. Bakanlık, Bölge ödenek taleplerini Bakanlığın yatırım bütçe teklifi ile birlikte DPT ‘ye bildirir. Arazi temini için ödenek talebinin incelenmesi Madde 25– Yönetici şirket tarafından kamulaştırma dışında arazi temini için ödenek talebinde bulunulması halinde, Genel Müdürlüğün görevlendireceği iki yetkiliden ünvanca yüksek olanın başkanlığında, Sanayi ve Ticaret İl Müdürü, Tapu Sicil ve Belediye İmar Müdürleri veya görevlendirecekleri uzman yetkililerinin katılımı ile arazi kıymet takdir komisyonu oluşturulur. Komisyon, en az üç üyenin aynı yönde oy kullanması ile karar alır ve arazi kıymet takdirine ilişkin gerekçeli raporunu talebin incelenmesinden itibaren yedi gün içinde Genel Müdürlüğe sunar. 254 Ödenek talebinin değerlendirilmesi Madde 26- Bakanlık; arazi temini, altyapı ve idare binası inşası ile ilgili talebi değerlendirir ve gerekli gördüğü durumda Bölgede incelemelerde bulunur. Ödeneğin kullanım esasları Madde 27- Bakanlık bütçesine konulan ödenek; a) Ait olduğu mali yıl içinde kullanılır. b) Kanunda belirtilen amaç dışında kullanılamaz. İKİNCİ BÖLÜM Ödenek Talebinin Uygun Bulunması Halinde Plan ve Projelerin Hazırlanmasına İlişkin Esaslar ile Hakediş Raporlarının İncelenmesi ve Ödeneğin Ödenmesi Uygulama projeleri ile ilgili esaslar Madde 28- Yönetici şirketin alt yapı ve idare binası inşası ile ilgili ödenek talebinin uygun bulunarak Bakanlık bütçesine konulması halinde; yönetici şirket Bölgenin altyapısı ve idare binası inşası ile ilgili onaylı uygulama projelerini ve inşaat imalatlarının uygulama yılı birim fiyatlarıyla hazırlanmış keşif tutarlarını gösterir listeyi, en az üç takım olarak hazırlayarak, her nüshayı ayrı ayrı ve kalınlığına uygun plastik kutu dosya içinde Genel Müdürlüğe teslim edecektir. Projelerin en az bir nüshası mutlaka siyah-beyaz olacaktır. Mimari projeler, betonarme–çelik projeler, tesisat projeleri mutlaka ayrı kutularda yer alacaktır. Tüm paftalar numaralandırılmış, proje listesinin bir nüshası kutu iç kapağına yapıştırılmış, bir nüshası da açıklama raporuna eklenmiş olacaktır. Kutu üstüne ve arkasına proje adı, proje numarası, proje yüklenicisinin adı, adresi, telefon numarasının yer aldığı antet yapıştırılacaktır. Paftalar üzerinde; proje yüklenicisinin ve mesleki sorumlusu mimar ve mühendislerin adı, soyadı, unvanı, oda sicil numarası, vergi dairesi ve vergi numarası yazılı olacak ve tüm sorumluların imzaları bulunacaktır. Projeler yüklenici şirketin şantiye şefi veya teknik sorumlusu tarafından tarihli, isim kaşeli şekilde mühürlenecek, imzalanacak ve Genel Müdürlüğe sunulup görüş alınacaktır. Koordinatlı aplikasyon planı hazırlama esasları Madde 29- 1/1000 ölçekli koordinatlı aplikasyon planında Bölge arazisine ait; a) Hangi kurumdan alındığı belirtilmek koşulu ile nirengi ve poligon noktaları, yol kesişim/birleşim noktaları, her adanın ve binanın köşe noktaları, koordinatları ve siyah kotları gösterilir. b) Ada boyutları, binaların en ve boyları ile ara mesafeleri, açık çalışma sahası, tretuvar ve yol genişlikleri, yol kavşak ve dönüş merkez noktalarından ada köşelerine olan mesafeler, daire parçası şeklindeki ada köşelerine ait daire merkezinin koordinatları ve yarı çapları, dış yollar ile arsa sınırı arasındaki ilişki belirtilir. c) Koordinat ve kotlar planda gösterildiği gibi, ayrıca noktalara numara verilmek suretiyle tablo şeklinde de verilir. Mimari proje hazırlama esasları Madde 30- Mimari projeler 3194 sayılı İmar Kanunu ve ilgili yönetmeliklerine uygun hazırlanacaktır. Boyut ve bilgi bakımından yetersiz görülen projeler iade edilir. 255 Bayındırlık ve İskan Müdürlükleri, Devlet Su İşleri Genel Müdürlüğü, İller Bankası ve Karayolları Bölge Müdürlükleri gibi resmi bir kuruluştan onaylı maksimum 10 m ara ile karelajı yapılmış 1/1000 ölçekli plankotesi ve 1 m eğri aralıklı tesviye eğrili planı ibraz edilir. Tesviye eğrili planda dereler, sel yatakları, şevler, varsa ormanlık alanlar mutlaka belirtilir. Kotları okunmayan plankoteler ve tesviye eğrili planlar iade edilir. İdare binası projeleri hazırlama esasları Madde 31– İdare binası projelerine ilişkin esaslar aşağıda açıklanmıştır: a) İdare binası planları 1) İnşa edilecek idare binası için temel, bodrum, zemin ve diğer katlarla çatı planları 1/50 ölçekli olarak çizilir. Zemin suyunun yüksek olduğu alanlarda bina temelini korumak amacıyla zemin suyu drenaj kanal sistemi planları eklenir, 2) Plandaki tüm ölçü ve kotlar, metraj, keşif ve uygulamada herhangi bir hesaplamayı gerektirmeyecek açıklıkta ve uygulama projesi niteliğinde verilir. 3) Tüm hacimlerdeki mahal listeleri açık olarak poz numaraları ve isimleri ile verilir. 4) Binanın tümünü gösteren kat planları verilir. b) Kesit ve görünüşler 1) Bayındırlık ve İskan Bakanlığı Çatı Yönetmeliklerine ve bölgelerine uygun çatı malzeme ve eğimleri seçilir. 2) Bina ön ve yan görünüşleri, enine ve boyuna kesitler ile özelliği olan merdiven, ıslak hacim gibi mahallerden geçen kesitler hazırlanır. 3) Havalandırma boşlukları, bacalar, harpuşta, saçak, kalkan duvar, baca, kiriş–kolon birleşimleri de dahil kesit ve görünüşlerde tüm kot ve ölçüler yazılır. 4) İdare binasının 1/50 ölçekli kesit ve cephelerden görünüşleri verilir. c) Mimari Detaylar 1) Çatı sistem ve nokta detayı, 2) Islak hacim sistem detayı, 3) Cephe sistem detayı, 4) Merdiven ve yangın merdivenleri sistem detayı, 5) Kapı sistem ve nokta detayı, 6) Pencere sistem ve nokta detayları uygulama projeleri ile birlikte verilecektir. d) Statik-betonarme hesap ve proje düzenleme esasları, avan proje ve belgeler Proje müellifi uygulama projesine başlamadan önce; 1) İnşaat alanına ait resmi bir kurum tarafından onaylı zemin etüt raporunu, 2) Subasman kotlarına, enine ve boyuna dilatasyonlara göre oluşacak bina tipini gösterir 1/1000 ölçekli statik hesap tipleri planını, 3) Temel sistemi, çerçeve sistemi ve kalıp planlarına ait tip avan projelerini verir. e) Hesap raporu Hesap raporunda; 1) Statik hesap bina tipleri planı, her farklı tip ve döşeme için A4 boyutunda kalıp planı örnekleri, enine ve boyuna kesitler, enine ve boyuna doğrultudaki çerçevelerin, düğüm noktası ve elemanlarının hesapta geçen numaralarını, adlarını, boyutlarını, kirişlere bitişik döşemelerin özelliklerini gösteren kroki çizimleri yer almalıdır. 2) Hesapta kullanılan bilgisayar yazılımının adı, müellifi ve versiyonu açık olarak belirtilmelidir. 3) Bilgisayar programı başında yapılan bütün kabuller ve giriş bilgileri iç kuvvetler ve yer değiştirmeleri de içeren çıkış bilgileri kolayca anlaşılır ve takip edilebilir olmalıdır. 256 4) Afet Bölgelerinde Yapılacak Yapılar Hakkında Yönetmelik esaslarına göre tasarımı yapılan bina için bütün düzensizlik türleri ayrıntılı olarak irdelenmeli, düzensizlik varsa hangi tür düzensizliklerin bulunduğu açık olarak belirtilmelidir. 5) Kendi içinde 2 m’den daha fazla kot farkı olan binalar o yönde dilatasyonla ayrılmalıdır. 6) Binanın bulunduğu deprem bölgesi, bina yüksekliği ve taşıyıcı sistem düzensizlikleri göz önüne alınarak uygulanacak hesap yönteminin seçim nedeni açık olarak belirtilmelidir. 7) Malzeme cinsleri tablo halinde verilmelidir. 8) Afet Bölgelerinde Yapılacak Yapılar Hakkında Yönetmelik esaslarına göre yapılması zorunlu kılınan güvenlik kontrollerinin tümü yapılmalı ve sonuçları gösterilmelidir. 9) Çıkış bilgilerinde kolon-kiriş-döşeme gibi elemanların taşıma gücü momentleri açıkça gösterilmelidir. f) Uygulama projeleri 1) Kat kalıp planları aynı paftada 1/50 ölçeğinde, her iki yönde en az bir kesit çıkarılmış ve kesitler üzerinde kotlar ve ölçüler yazılmış olmalıdır. 2) Temel dahil, enine ve boyuna doğrultudaki tip çerçeveler; elemanların boyutları ve kotları da belirtilerek ayrı bir paftada, akslar 1/100, elemanlar 1/50 ölçeğinde gösterilmelidir. 3) Kolon aplikasyon planlarında akslar 1/50, kolon kesitleri 1/20 ölçeğinde olmalı, her kat için farklı plan çıkarılmalı ve her farklı birleşim için kolon-kiriş birleşim detayı düzenlenerek, deprem yönetmeliğinin öngördüğü etriye sıklaştırma bölgeleri göstermelidir. Ayrıca kotlar itibariyle donatı boylarını gösteren düşey donatı açılımı yapılmalıdır. 4) Temel kalıp planı 1/50 ölçeğinde olmalı, her iki yönde kesitler çıkarılarak, subasman kotuna kadar grobeton, beton, sıkıştırılmış dolgu, zemin döşemesi altı kum-çakıl, zemin döşemesi varsa zemin ıslahı gibi malzeme cinsleri ve kalınlıkları belirtilmelidir. Temel detayları 1/20 ölçeğinde olmalıdır. Zemin kattaki duvar altı hatıllar ve betonarme perdeler ile kademe betonarme perdelerinin detayları da temel paftalarında gösterilmelidir. 5) Merdiven projesi 1/20 ölçeğinde hazırlanmalıdır. 6) Afet Bölgelerinde Yapılacak Yapılar Hakkında Yönetmeliğinde tanımlanan özel deprem etriye ve çirozlarına ait kanca kıvrım detayları kolon, kiriş ve perde detay paftalarında gösterilmelidir. 7) Tasarımda göz önüne alınan etkin yer ivme katsayısı, bina önlem katsayısı, yerel zemin sınıfı ve taşıyıcı sistem davranış katsayısı bütün kalıp planı paftalarında belirtilmelidir. 8) Her proje paftasında kullanılan malzemenin cinsleri, zemin emniyet gerilmesi ve deprem bölgesi belirtilmelidir. Alt yapı projeleri hazırlama esasları Madde 32- Alt yapı projelerine ilişkin esaslar aşağıda açıklanmıştır: a) Alt yapı tanımı Kanun ve Yönetmelik kapsamında yer alan alt yapı yatırımları; 1. Kanalizasyon, 2. Yağmur Suyu Şebekesi, 3. Yangın Suyu Şebekesi, 4. Drenaj, 5. Temiz ve pis su şebekesi, 6. Geçici atık su depolama alanı ve biyolojik ve kimyasal atık su arıtma tesisi, 7. Elektrik, 8. Yol, 9. Su, 10. Doğal gaz, 11. Isıtma ve havalandırma, 257 12. İletişim altyapısı, 13. Bölge içi ve dışı aydınlatma, 14. Güvenlik/alarm sistemlerinden oluşur. b) Uygulama imar planlarında altyapı projeleri yönünden dikkat edilecek hususlar Altyapı projelerinde ekonomik olmayan çözümlere meydan vermemek için; 1. Yollar ve parsellerde yüksek hafriyat ve dolgular ile istinat duvarı, menfez v.b. sürekli sanat yapılarını gerektiren planlama yapılmaması, 2. Parsel alanlarını ve adedini artırmak için yol kotundan çok düşük kotta, tabii sel yataklarında, dik eğimli yerlerde parsel teşkil edilmemesi, bu gibi yerlerin yeşil alan, park v.s. olarak ayrılması, 3. Yolların maksimum tercihen %8-%10 meyilli olarak projelendirilmesi, 4. Parsellerin ebatları ile yola göre konumlandırmaları seçilirken parsel içinde fazla kot farkı olmayacak, bodrum ve fazla hafriyat gerektirmeyecek şekilde planlama yapılması, 5. Kanalizasyon hatlarında terfiyi gerektirmeyecek, yağmur suyu hatlarını en kısa yoldan ve şebeke çapı büyümeden tabi sel yataklarına deşarj edecek şekilde planlama yapılması gerekmektedir. Yönetici şirketin proje sorumluluğu Madde 33- Yönetici şirketin proje sorumluluğu aşağıda açıklanmıştır: a) Proje müellifi tarafından 3194 sayılı İmar Kanunu, yönetmelikleri, imar planı, fen, sağlık ve çevre şartları ile ilgili diğer kanun, tüzük ve yönetmelik hükümlerine ve Türk Standartları Enstitüsü tarafından belirlenen standartlara ve teknik şartlara uygun olarak yönetici şirketçe hazırlanan veya hazırlatılan uygulama projeleri Genel Müdürlüğe onaylanmak üzere verilir. Şartnamede yer almayan, iş sırasında ortaya çıkan özel durumlar ve ilave çalışmalar için Genel Müdürlüğün vereceği özel talimatlar geçerli olacaktır. b) Devam eden inşaat ile ilgili yönetici şirket tarafından değişiklik yapılmak istenildiğinde gerekçeleri ile Bakanlığa başvurularak izin alınır. Bu durumda; 1) Değişiklik projenin bütününde ise, mimari projenin yeniden düzenlenmesi, 2) Bu değişiklik statik hesap ve projelerde de değişiklik gerektiriyorsa, bunların da gerekenlerinin yeniden düzenlenmesi, 3) Yapılacak değişiklik belirli katlara intikal ediyorsa sadece o kat planlarının, bir katın belirli bir kısmına ait ise sadece bu kısmın tadilat planının hazırlanması, 4) Zorunlu olarak değişikliğe uğrayan projelerin her biri için değişiklik sebebini içeren bir rapor ekinde Genel Müdürlüğe ibraz edilmesi zorunludur. Projelerin incelenmesi Madde 34- İdare binası ve altyapı ile ilgili hazırlanan uygulama projeleri Genel Müdürlük tarafından görevlendirilen ilgili teknik elemanlarca proje şartnamelerine uygunluğu açısından en geç 30 gün içinde incelenerek onaylanır. Onaylanmayan tüm projeler gerekçeleri ile iade edilir. Hakediş raporlarının incelenmesi Madde 35- Müteahhit firma tarafından Bayındırlık ve İskan Bakanlığı Teknik Şartnamesi hükümleri doğrultusunda hazırlanan hakediş raporu yönetici şirket tarafından onaylandıktan sonra Genel Müdürlüğe teslim edilir. Genel Müdürlüğün ilgili Daire Başkanlığınca görevlendirilecek teknik personel tarafından hakediş raporları mahallinde incelenerek inceleme raporu tanzim edilir. Mahallinde fiilen yapılmayan imalatların bedeli hakediş raporlarından çıkarılır. 258 Ödeneğin ödenmesi Madde 36- Alt yapı ve idare binası ilgili ödemelerde hakediş raporları, arazi temini ile ilgili ödemelerde ise arazi kıymet takdir komisyonu raporu Genel Müdürlükçe onaylandıktan sonra ilgili tahakkuk dairesince, tahakkuk müzekkeresi ve verile emrine bağlanarak ödeme yapılmak üzere Bakanlık Bütçe Dairesi Başkanlığı ve Merkez Saymanlık Müdürlüğüne gönderilir. ÜÇÜNCÜ BÖLÜM Muafiyetler Muafiyetler ve vergi indirimlerinin uygulanması Madde 37- Bölgede muafiyet ve vergi indirimlerinin uygulanmasına ilişkin esaslar: a) Yönetici şirketin Kanunun uygulanması ile ilgili işlemlerde her türlü vergi, resim ve harçtan muaf tutulabilmesi için; yönetici şirketin kuruluşunu gerçekleştirerek tüzel kişiliğinin Ticaret Sicil Gazetesinde ilanından sonra Maliye Bakanlığına başvuruda bulunması gerekir. b) Bölgede yer alan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, münhasıran bu Bölgedeki yazılım ve AR-GE’ye dayalı üretim faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlarının, faaliyete geçilmesinden itibaren 5 yıl süreyle gelir ve kurumlar vergisinden müstesna tutulabilmeleri için Maliye Bakanlığına başvuruda bulunmaları gerekir. Bu başvuruya yönetici şirketten alınan söz konusu vergi mükelleflerinin Bölgede yer aldığını ve mükelleflerin faaliyet alanlarını gösteren belge de bilgi için eklenir. Bakanlar Kurulu, seçilen, hedef alınan belirli teknolojik alanlar ve ürünler için 10 yıla kadar süreyi uzatabilir. Bu mükelleflerin başka bir Bölgeye taşınması durumunda uzatılan süre ile birlikte bu haktan yararlanma süresi toplam 10 yılı aşamaz. c) Bölgede çalışan araştırmacı, yazılımcı ve AR-GE personelinin bu görevleri ile ilgili ücretlerinin Bölgenin kuruluş tarihinden itibaren 10 yıl süre ile her türlü vergiden istisna edilmesi için; ilgili girişimcilerin, kurum veya kuruluşların Bölgede istihdam ettikleri tüm araştırmacı, yazılımcı, AR-GE personelinin listesini, AR-GE projelerindeki görev tanımlarını, nitelik ve çalışma sürelerini aylık olarak belirleyip yönetici şirkete onaylatmaları ve aylık olarak Maliye Bakanlığına beyanda bulunmaları gerekir. Bu mükelleflerin başka bir Bölgede çalışması durumunda bu haktan yararlanma süresi toplam 10 yılı aşamaz. d) Bölgede AR-GE faaliyetinde bulunan kişi, kurum veya kuruluşlara makbuz karşılığı sponsor olarak bağış ve yardım yapan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin isim ve unvanlarının, bağış tutarının, bağış yapıldığına ilişkin belge ile birlikte bağış ve yardım yapılan kişi, kurum veya kuruluş tarafından Maliye Bakanlığına verilmesi gerekir. e) Atık su arıtma tesisi işleten Bölgelerde, atık su bedeli ile ilgili muafiyetler ilgili Belediyece yürütülür. f) Bölge içinde yer alan Teknoloji Geliştirme Merkezlerinde KOSGEB tarafından desteklenen girişimciler de Kanunun sağladığı muafiyetlerden yararlanırlar. Bölgede muafiyet ve vergi indirimlerinin uygulanması ile ilgili işlemler Maliye Bakanlığının ilgili mevzuatlarına tabidir. DÖRDÜNCÜ KISIM Bölgenin Denetimi Bakanlığın denetim yetkileri Madde 38- Bakanlığın denetim yetkilerine ilişkin esaslar: 259 a) Bakanlık, yönetici şirket tarafından elektronik ortamda iletilen güncelleştirilmiş faaliyet ve uygulamalar ile ilgili hazırlanan raporları inceleyerek veya gerekli gördüğü hallerde yönetici şirketin ve girişimcilerin faaliyet ve uygulamalarını ilgili kurum ve kuruluşlarla işbirliği yaparak denetler. b) Bakanlık, Bölgede Kanunda belirtilen amacın dışında faaliyet gösteren yönetici şirketi ve üçüncü şahısları uyarır ve belirli bir süre vererek Bölgenin istenen amaca uygun faaliyete geçirilmesini ister. c) Bu sürenin sonunda, yönetici şirketin, amacın gerçekleştirilmesinde yeterli olmayacağının anlaşılması durumunda Bakanlık görevli mahkemeye başvurarak yönetici şirketin faaliyetinin durdurulmasını veya feshini isteyebilir. Yönetici şirketin feshi halinde, şirket ve yöneticileri hak ve yükümlülükleri ile sorumlulukları saklı kalmak kaydıyla, Bakanlık, yönetici şirketin mülkiyetinde olan Bölgeye ait araziyi ve üzerindeki taşınmazları kamulaştırır ve Bölgenin yönetimini başka bir yönetici şirkete verebilir. d) Denetim sürecinde yönetici şirket ve girişimciler her türlü bilgi ve belgeyi denetim elemanına vermekle yükümlüdür. Muafiyetler ve vergi indirimlerinin denetlenmesi Madde 39- Kanun kapsamında sağlanan muafiyetlerden yararlanacak olan yönetici şirket, girişimciler, araştırmacı, yazılımcı ve AR-GE personeli ile vergi indiriminden yararlanacak olan sponsor firmaların denetlenmesi Maliye Bakanlığınca yürütülür. Geçici hükümler Madde 40– Kanunun yürürlüğe girdiği tarihten önce kuruluşu Bakanlıkça onaylanmış teknoparklar, ODTÜ Teknokent’i ve TÜBİTAK-Marmara Araştırma Merkezi Teknopark’ıdır. Bu teknoparklar Kanunun yürürlüğe girdiği 06.07.2001 tarihinden itibaren Bölge olarak kabul edilir ve Kanunun sağladığı tüm muafiyet ve desteklerden istifade ederler. Bu iki Bölge Yönetmeliğin yürürlülüğe girdiği tarihten itibaren bir yıl içinde Kanun ve bu yönetmelik hükümlerine uygun olarak gerekli düzenlemeleri yapar. BEŞİNCİ KISIM Son Hükümler Yürürlük Madde 41- Maliye Bakanlığı ve Sayıştay’ın da görüşü alınan bu yönetmelik yayımı tarihinde yürürlüğe girer. Yürütme Madde 42- Bu yönetmelik hükümlerini Sanayi ve Ticaret Bakanı yürütür. 260 EK TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGESİ YAPILABİLİRLİK RAPORU HAZIRLAMA ESASLARI A) Kurucu Heyet bilgileri Bu bölümde Kurucu Heyeti oluşturan her bir kuruluşun; a) Adı b) Adresi c) Faaliyet alanı d) Telefon ve faks numaraları e) e-posta adresi ile Kurulacak Bölgenin adı ve Kurucu Heyetin kuruluş protokolü yer alır. B) Bölgenin kurulacağı yöre bilgileri Bölgenin kurulacağı; a) Yörenin genel değerlendirilmesi Raporu hazırlanan yöre hakkında, aşağıda belirtilen bilgiler, ilgili valilik, kaymakamlık, il müdürlükleri, belediyeler ve diğer yerel kurumlardan sağlanır ve raporda belirtilir: 1) Coğrafi konum, doğal yapı ve arazi kullanım durumu 2) Jeolojik yapı 3) Sosyal, kültürel ve teknik altyapı 4) Sit alanları 5) Kentleşme ve planlama 6) Ekonomik yapı 7) Sanayi varlığı. b) Yörenin mevcut akademik, teknolojik ve sanayi potansiyeli 1) Üniversitelerde çalışan yüksek lisans ve doktora dereceli personel sayısı 2) AR-GE ve yazılım kuruluşları, faaliyet alanları ve çalışan araştırmacı personel sayısı 3) Teknoloji geliştirme merkezi, inkübatör, teknopark vb. yapılanmalar 4) AR-GE ve yazılım birimine sahip sanayi kuruluşları ve çalışan araştırmacı personel sayısı, (kamu/özel) 5) Sanayi kuruluşlarının (kamu/özel) yüzde olarak sektörel dağılımı (Devlet İstatistik Enstitüsü kaynaklarına dayanarak) 6) Yabancı ortaklı sanayi kuruluşlarının sektörel dağılımı (Devlet İstatistik Enstitüsü kaynaklarına dayanarak) C) Kurucu Heyet içinde yer alan kuruluşların AR-GE ve yazılım çalışmaları ile ilgili bilgiler a) Her bir üniversite, ileri teknoloji enstitüsü veya kamu AR-GE merkez veya enstitüsü için; 1) İstihdam ettiği öğretim elemanının ünvanlarına göre dağılımı 2) Yürüttüğü lisans üstü çalışma sayısı ve bölümlere göre dağılımı (son 3yıl) 3) İstihdam edilen AR-GE personeli sayısı ve uzmanlık alanlarına göre dağılımı 4) Yürütülen ve sonuçlandırılan temel ve uygulamalı AR-GE projeleri 5) Toplam AR-GE bütçesi ve genel bütçe içindeki oranı (son 3 yıl) 6) Sanayi ile ortak ve/veya sipariş üzerine yürütülen proje adedi, konuları ve toplam bütçesi 261 7) İlde faaliyet gösteren kurum ve kuruluşlarla mevcut ortaklık, işbirliği protokolü vb. işbirliği ilişkileri 8) İlde mevcut teknoloji geliştirme merkezi, inkübatör, teknopark vb. yapılanmalarla ilişkisi 9) Yurtdışında faaliyet gösteren teknopark vb. yapılanmalarla ilişkisi ve yürütülen çalışmaların niteliği 10) Son 3 yılda yapmış ve halen sürdürmekte olduğu uluslararası projeler hakkında kısa bilgi b) Diğer kuruluşlar için: 1) İlde yürütülen AR-GE ve yöresel kalkınmaya yönelik çalışmalara sağlanan nakdi ve ayni katkılar 2) İlde faaliyet gösteren kurum ve kuruluşlarla mevcut ortaklık, işbirliği portokolü vb. ilişkiler 3) Son 3 yılda üniversite ve/veya AR-GE kurumları ile yürütülen veya sonuçlandırılan ulusal ve uluslararası ortak proje adedi, konuları ve toplam bütçeleri, varsa ticari çıktıları 4) İstihdam edilen AR-GE personeli sayısı (AR-GE yapılanması) ve uzmanlık alanlarına göre dağılımı 5) Toplam AR-GE bütçesi (son 3 yıl ve projeksiyon) 6) Yürütülen AR-GE projesi adedi ve konuları (son 3 yıl) 7) İlde mevcut teknopark, teknoloji geliştirme merkezi, inkübatör vb. yapılanmalarla ilişkisi 8) Yurtdışında faaliyet gösteren teknopark vb. yapılanmalar ile ilişkisi ve yürütülen projeler ve bu projeler hakkında kısa bilgi. D) Bölge yer seçimine ilişkin bilgiler a) Seçilen Bölge arazisinin yeri ve toplam alanı (m2) b) Bölge arazisinin mülkiyet/kullanım haklarına ilişkin tedarik ve kullanım yöntemleri c) Bölge arazisinin üniversite, yüksek teknoloji enstitüsü veya kamu AR-GE merkez veya enstitüsü ile yerel, ulusal ve uluslararası ulaşım arterlerine yakınlığı d) Bölge arazinin potansiyel çekim merkezi olma özellikleri. E) Kurulacak yönetici şirket ile ilgili bilgiler Kurulacak yönetici şirketin; a) Ortakları ve tahmini sermaye yapısı b) Öngörülen istihdam ve niteliği c) Bölge kurmak için yapacağı sabit yatırım harcamaları 1) Etüt, proje ve mühendislik hizmetleri 2) Arazi bedeli (satın alma/kamulaştırma/tahsis) 3) Arazi ve çevre düzenlemesi, hazırlık yapıları 4) Altyapı harcamaları 5) Üstyapı harcamaları (idare binası, sosyal tesisler, girişimci binaları vb. ayrı bir kalem olarak belirtilmelidir) 6) Taşıt araçları (otomobil ve servis, yangın, temizlik vb. araçları) 7) Genel Giderler 8) Beklenmeyen giderler d) Bölge işletme sermayesi ihtiyacı 1) İşçi ve personel giderleri (bir aylık) 2) Isıtma ve havalandırma giderleri (bir aylık) 3) Araç işletme ve bakım giderleri (bir aylık) 4) Tesislerin işletme ve bakım giderleri (bir aylık) 262 5) Girişimcilere sağlanırsa finansman desteği (yıllık ortalama) e) Bölge kurmak için öngördüğü tahmini toplam yatırım tutarı (c ve d nin toplamı) f) Finansman planı Tahmini toplam yatırım tutarı : ......................Milyar TL (%100) 1) Sermaye :.....................Milyar TL (%.......) 2) Krediler :.....................Milyar TL (%.......) -İç krediler :.....................Milyar TL (%.......) -Dış krediler :.....................Milyar TL (%.......) 3) Diğer kaynaklar :.....................Milyar TL (%.......) 4) Ödenek :.....................Milyar TL (%.......) g) Tahmini Yıllık Gelirleri 1) Girişimcilerden alınacak kira :.....................Milyar TL 2) Danışmanlık gelirleri :.....................Milyar TL 3) Diğer gelirler (açıklayınız) :.....................Milyar TL F) Bölgenin yönetimi ve girişimcilerle ilgili bilgiler a) Bölge yönetimi ile ilgili bilgiler 1) Bölgenin faaliyet göstereceği teknolojik alanlar ve ön görülen çıktılar 2) Bölgede yer alacak kurum ve kuruluşlar ile girişimcilere verilmesi planlanan hizmetler 3) Bölgede yer alacak kurum ve kuruluşlar ile girişimcilere verilecek bina ve/veya arazi tahsis yöntemi (kiralama, kullanım hakkı) 4) Bölge bünyesinde teknoloji merkezi, eğitim merkezi inkübatör gibi yapılanmaların kurulması planlanıyor ise bu yapılanmaların hayata geçirilmesine ilişkin işlem ve yöntemler 5) Bölgenin özendirici araçları 6) Bölgede yaratılacak toplam tahmini AR-GE personeli istihdamı 7) Bölgede yer alacak AR–GE bağlantılı kurum ve kuruluşlar ve diğer destek birimleri 8) AR-GE çalışmalarının ve yeni teknolojilerin ticarileştirilmesi için önerilen yöntemler ve öngörülen ölçülebilir çıktılar b) Girişimciler ile ilgili bilgiler 1) Bölgede yer alması planlanan toplam girişimci sayısı ve bu girişimciler tarafından yaratılacak tahmini istihdam ve istihdamın niteliği 2) Bölgede yer alacak girişimcilerin çok uluslu, büyük, küçük ve orta boy ve yeni kurulacak işletme olarak yüzde cinsinden tahmini dağılımı G) Kurulacak Bölgenin ülke ve yörenin ekonomik, teknolojik, sosyal ve kültürel gelişmesine olası katkılarını açıklayınız. H) Bölge kuruluşunda işbirliği yapılacak kurum ve kuruluşların Bölge oluşumu ve başarısına yapacakları olası katkıları açıklayınız. I) Kurulacak Bölgenin doğal, kültürel ve tarihi değerlere duyarlılığı konusunda gerçekleştirilecek projeleri açıklayınız. J) Bölge kurma talebini yörenin sanayi potansiyeli, AR-GE’ye duyulan ihtiyaç ve Bölgenin beklenen katkıları bakımından değerlendiriniz. K) Kurulacak Bölgede geliştirilebilirliğini irdeleyiniz. yeni ve ileri teknoloji üretilebilirliğini ve 263 ÖZET ÖZDEMİR, Filiz. Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde (Teknokentlerde) Ar-Ge Faaliyetlerinin Muhasebe Standartları ile Vergi Mevzuatı Açısından İncelenmesi ve Buna İlişkin Bir Uygulama Örneği, Yüksek Lisans Tezi, Ankara, 2010. Ülkemizin, sürdürülebilir ekonomik büyüme, uluslararası pazarda rekabet gücünü ve verimliliğini artırma, toplumsal refahı sağlama hedeflerine ulaşmasını sağlayacak güç olan teknolojik gelişme, en etkili bilim ve teknoloji politikası aracı olarak bölgesel ve ulusal kalkınmaya önemli katkıları olan teknoloji geliştirme bölgelerine (teknokentlere) daha fazla önem verilerek sağlanabilecektir. Bu kapsamda, yapılacak kanuni düzenlemeler ile yasal boşlukların doldurulması, karmaşık olan ve çok başlı olarak birçok kurum ve kuruluşça yürütülen teşvik sisteminin sadeleştirilerek koordineli olarak birkaç kurumca yürütülmesi, finansal, akademik ve teknik destekler ile vergisel ve diğer teşviklerin artırılması yoluyla bu oluşumların geliştirilerek verimlilikleri arttırılmalıdır. Diğer taraftan, teknoloji geliştirme bölgelerinde gerçekleştirilen Ar-Ge faaliyetlerinin muhasebeleştirilmesine ilişkin olarak UMS-38 ve TMS-38’de yer alan hükümlerin teorik boyuttan uygulama boyutuna yansımasının ve kayıtların standartlara uygun tutulmasının sağlanması, vergi mevzuatında ve sermaye piyasası mevzuatında söz konusu standartlarda yer alan hükümlere paralel olarak yeni düzenlemeler yapılması ve bu bölgelere yönelik vergisel teşviklerin muhasebe kayıtlarında ne şekilde yer alacağına ilişkin gerek standartlarda gerek ilgili mevzuatlarda gerekli düzenlemelerin yapılması uygulamada görülen belirsizliklerin giderilmesi açısından önemlidir. Bu tez çalışmasının amacı; ülkemizde önemi her geçen gün daha da fazla anlaşılan teknoloji geliştirme bölgeleri (teknoparklar) hakkında ayrıntılı bilgi verdikten sonra, bölgede gerçekleştirilen Ar-Ge faaliyetlerine yönelik vergisel teşvikleri açıklayarak değerlendirmeler yapmak, bu teşviklerin muhasebe standartları ve yasal düzenlemelerdeki yerini anlatmak, bir 264 uygulama çalışması ile Ar-Ge faaliyetlerinin muhasebeleştirilmesinde standartlara ve yasal düzenlemelere ne ölçüde uyulduğunu ve vergi teşviklerinin muhasebe kayıtlarında nasıl yer aldığını inceleyerek, uygulamadaki hatalara ve yasal düzenleme eksikliğine ışık tutmaktır. Anahtar Sözcükler 1. Araştırma ve Geliştirme (Ar-Ge) 2. Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknokentler) 3. Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu 4. Vergisel Teşvikler 5. Muhasebe Standartları (UMS-38 ve TMS-38) 265 ABSTRACT ÖZDEMİR, Filiz. Rewiev of R&D Activicites in Technology Development Regions (Techno-cities) in terms of Accounting Standards and Tax Legislation and a Case Study for it, Graduate Thesis, Ankara, 2010. Technology development, the power enabling our country achieve the aims of sustainable economic growth, increased compatitiveness and productivity in international markets, promoted social welfare, can be achieved by giving particular importance to technology development regions (techno-cities) which have significant contributions to regional and national development as an effective instrument of science and technology policy. Therefore, it is requisite to make legislative amendments to close loopholes in legislation, simplify incentives system by ensuring coordinated management rather than management by many different organisaitons, and improve effectiveness of these entities by giving financial, academic and technical support and improving tax and other incentives. On the other hand, in order to settle disagreements in pratice it is crucial to put accounting rules of IAS-38 and UAS-38 into practice and ensure proper record keeping, make legislative amendments in tax laws and capital market law in line with standards and make necessary regulations both in standards and relevant legislation on how tax incentives given to regions should be recorded on legal books. The aim of this study is after giving detailed information on technology development regions (techno-cities) which proved to have increasing significance each day, explaining and making assessments on tax incentives targeting R&D activities, their accounting standards and legislation, with a case study, it is aimed to analyse how accounting records comply with standards and legal framework and point out the failures in practice and lack of legislative measures. 266 Key words 1. Research and Development (R&D) 2. Technology Development Regions (Techno- cities) 3. Law Of The Technology Development Regions 4. Tax Incentives 5. Accounting Standards (IAS-38 and TMS-38)