Ermando Bozza
11 marzo 2011 Hotel Maggior Consiglio - Treviso

SOMMARIO
La revisione delle immobilizzazioni immateriali e degli oneri pluriennali.
La revisione dei crediti commerciali.
La revisione delle disponibilità liquide.
La revisione delle rimanenze.
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
LE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI
Occorre accertare che l’iscrizione avvenga in conformità alle disposizioni di legge e ai corretti principi contabili
Occorre accertare che la valutazione (iscrizione + ammortamenti) sia conforme alle disposizioni di legge e ai corretti principi contabili
Occorre accertare che siano rappresentate in bilancio in conformità alle disposizioni di legge e ai corretti principi contabili con particolare riferimento alla classificazione delle voci e alla completezza delle informazioni nonché all’uniformità dei principi contabili seguiti rispetto al precedente esercizio.
Occorre accertare che l’azienda possiede diritti sulle immobilizzazioni iscritte
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
ES. DI VALUTAZIONE DEL RISCHIO DI REVISIONE
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
PROCEDURE DI ANALISI COMPARATIVA
STATO PATRIMONIALE
Immobilizzazioni Immateriali
2010 % su attivo
% su
PN
131
NOTE
10 43,6 Rischio art. 2446 c.c.
…
Totale Attivo
Patrimonio netto
1.000
300
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
ESEMPIO CARTA DI LAVORO DI ANALISI DEL RISCHIO
IMMOBILIZZAZIONI IMM.LI IMMATERIALI
RISCHIO INTRINSECO : ALTO
Il rischio è stato valutato alto per la soggettività delle stime in termini di capitalizzazione; il peso % della voce sul PN (circa 35%) e la presenza di perdite operative e crisi di impresa che potrebbero portare a non svalutare/capitalizzare
Processi che influenzano il conto:
ROUTINE NON ROUTINE STIMA
Ammortamenti
PROCEDURE
Analisi processi aziendali
Analytical Review
Acquisti
SELEZIONE
SI
SI
Svalutazioni per impairment
NOTE
Raffronto ammortamenti con quelli dell’esercizio precedente.
Determinare % ammortamento sul costo storico ed effettuare il raffronto con il precedente esercizio.
Test di validità SI Verifica incrementi / decrementi dell’esercizio
Ricalcolo ammortamenti esercizio; analisi impairment
Si è deciso di non fare affidamento sulle procedure di controllo interno e quindi sull’affidabilità dei controlli. Per tale motivo il rischio di controllo si è considerato ALTO .
In virtù di ciò si rende necessaria l’effettuazione di test di validità sia generali che specifici insieme alle analisi di analytical reviews.
L’estensione delle verifiche è nel complesso ALTA, pertanto le coperture delle voci di bilancio oggetto della verifica saranno estese.
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
RISCHIO INTRINSECO MOLTO
ELEVATO
ELEVATO RISCHIO
DI REVISIONE
Bassa affidabilità del sistema di controllo interno
BASSO RISCHIO DI
INDIVIDUAZIONE
TEST DI VALIDITÀ ESTESI
(campionamento totale o molto esteso)
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
L’AUDIT PROGRAM DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI
OBIETTIVI DELLA REVISIONE
Presentazio-
CompletezDiritti e za obblighi
Valutane e zione informativa
Rif. Carta di lavoro
Verifiche da eseguire
Acqui s i zi one detta gl io del l e i mmobi li zzazi oni i mma teri al i (s a ldo i ni zia l e; a cquis i zioni; a li ena zioni; a mmortamenti ; s val uta zioni; s al do fina le) con l 'i ndi cazi one dei criteri di ca pi tal i zza zione x x x
Effettuare l'a na l i si del l e vari a zi oni del l 'es erci zi o col legando i sa l di con le l ea d s chedul e e i fogl i di l avoro del l 'es erci zi o precedente x x
Veri fi care (eventua l mente a campi one) la documentazi one di s upporto per accerta rne l a corretta capi tal i zza zi one e cl as s ifi cazi one
Veri fi care la s us si s tenza dei requi s i ti di ca pi tal i zza zione per l e i mmobil i zza zi oni i s cri tte i n precedenti es erci zi
Effettuare il ri ca l col o (eventual mente a ca mpi one) degl i ammorta menti del l 'es erci zio
Accerta re l 'uniformi tà di a ppl i ca zione dei cri teri di val utazi one ris petto a l l'es ercizi o precedente
Esprimere un gi udi zi o s ul val ore es pos to i n bi la nci o x x x x x x
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ES. LEAD SCHEDULE
CLIENTE: ABC SPA
Incarico:Revisione legale dei conti
Periodo:
Descrizione
B 1) Spese di impianto e ampliamento
B 2)Spese di ricerca e sviluppo, pubblicità
B 3) Diritti di brevetto, ecc.
B 4) Concessioni, licenze, ecc.
B 5) Avviamento
B 6) Imm.li in c.so e acconti
B 7) Altre
TOTALE B IMMOBILIZZ. IMMATERIALI
DATA:
31/12/2010
16-mar-11 Sez.
B
Prep.: EB
Riv.:
LEAD SCHEDULE
B IMMOBILIZZAZIONI
2010 2009 Delta Delta% Ref.
4.000
62.000
8.000
- 4.000
33.000
29.000
-50% B100
88% B200
65.000
131.000
74.286
115.286
- 9.286
15.714
-13% B500
14%
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ES. SUB-LEAD SPESE DI IMPIANTO
CLIENTE: ABC SPA
Incarico:Revi sione lega le dei conti
Periodo: cod.coge
Descrizione
10/01/100 Spese di cos tituzi one
10/01/200 Spese per modifiche statuta rie
10/01/300 Spese di ampliamento (start-up)
10/01/910 Fondo a mmort. spese costituzione
10/01/920 Fondo a mmort. spese modif. stat.
10/01/930 Fondo a mmort. spese a mpli amento (start-up)
TOTALE B 100
DATA:
31/12/2010
16-mar-11 Sez.
Prep.:
Riv.:
SUB LEAD SCHEDULE
B
EB
B 100 spese di impianto... s.do iniziale Increm.
Decrem.
S.do finale Ref.WP
8.000
- 4.000
-
2.500
3.500
20.000
- 2.500
- 12.000
- 7.500
4.000
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ES. SUB LEAD R & D
CLIENTE: ABC SPA
Incarico:Revisione legale dei conti
Periodo: cod.coge
Descrizione
10/02/100 Spese ricerca e sviluppo da amm.
10/02/200
Spese di pubblicita' da ammort.
10/02/910 Fondo ammort. spese ricer. svil.
10/02/920 Fondo ammort. spese pubblicita'
TOTALE B 200
DATA: 16-mar-11 Sez.
B
31/12/2010
SUB LEAD SCHEDULE
Prep.: EB
Riv.:
B 200 spese R & D s.do iniziale Increm.
Decrem.
S.do finale Ref.WP
55.000
50.000
-
- 22.000
- 21.000
-
-
33.000
29.000
-
105.000
-
- 43.000
-
62.000
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ES. SUB LEAD AVVIAMENTO
cod.coge
10/05/100
10/05/910
DATA: 16-mar-11 Sez.
B
Prep.: EB
31/12/2010 Riv.:
B 500 AVVIAMENTO s.do iniziale Increm.
Decrem.
S.do finale Ref.WP
139.286
139.286
- 65.000
- 9.286
- 74.286
74.286
- 9.286
65.000
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
PRINCIPI GENERALI
I “ beni immateriali ” entrano a far parte del patrimonio aziendale attraverso l’acquisizione sul mercato o la produzione interna di un bene o un diritto (es. marchi e brevetti).
Gli “ oneri pluriennali ”, non sono collegati all’acquisizione di beni o diritti, ma in presenza di determinati requisiti sono considerabili immobilizzazioni immateriali (es. spese per ricerca e sviluppo).
L’“ Avviamento ” è l’eccedenza del costo sostenuto per l’acquisizione di un’azienda rispetto al valore corrente dei beni e degli altri elementi patrimoniali acquisiti.
Rischio intrinseco più alto
Il legislatore non ha individuato precisamente i costi e le spese ad utilità pluriennale e, per sopperire, ha posto in capo al Collegio
Sindacale l’obbligo di esprimere un consenso ai fini della capitalizzazione degli oneri pluriennali
Il Pc n. 24 Oic ha chiarito che per i costi ad utilizzo pluriennale (spese di impianto e ampliamento, spese di ricerca e sviluppo e di pubblicità ), la capitalizzazione è facoltativa
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
CARATTERISTICHE
+ Avviamento
Obbligo di capitalizzazione Facoltà di capitalizzazione
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
OIC N.24
La facoltà concessa di capitalizzazione “< non deve essere intesa come uno strumento per politiche di bilancio finalizzate all’alleggerimento del conto economico dell’impresa di costi che potrebbero significativamente ridurre i risultati economici della stessa, né la capitalizzazione di tutti quei costi è l’automatica conseguenza del fatto che gli stessi siano sostenuti <”
Porre estrema attenzione ai casi in cui si è vicini alle soglie di riduzione del capitale sociale per perdite al di sotto del minimo legale (artt. 2446-2447 c.c. per le S.p.a. e artt. 2482-bis e 2482-ter per le S.r.l.)
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
LA RILEVAZIONE CONTABILE (OIC N.24)
Le immobilizzazioni immateriali possono essere acquisite :
1. a titolo di proprietà
2. a titolo di godimento
3. tramite realizzazione in economia
Non possono essere capitalizzati :
• I beni immateriali acquisiti gratuitamente
• I costi precedentemente addebitati a CE
• L’avviamento generato internamente
CONFIGURAZIONE DI COSTO :
• costo di acquisto comprensivo degli oneri accessori e al netto di sconti commerciali;
• costo di produzione : costi diretti + indiretti di produzione (per la parte ragionevolmente attribuibile ed escluse spese generali ed amministrative) + interessi su finanziamenti specifici (eventualmente)
• Le immobilizzazioni immateriali in valuta devono essere iscritte al tasso di cambio al momento del loro acquisto o a quello inferiore alla data di chiusura dell’esercizio se la riduzione è ritenuta durevole.
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
COSTI DI IMPIANTO ED AMPLIAMENTO
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
COSTI DI IMPIANTO ED AMPLIAMENTO
Restano esclusi da qualsiasi possibilità di capitalizzazione
Gli incentivi all’esodo e/o i costi sostenuti per la messa in mobilità del personale dipendente , anche se derivanti da una più articolata e profonda ristrutturazione aziendale, destinata all’ottimizzazione del processo produttivo o per il raggiungimento di una migliore organizzazione dell’impresa. Si tratta di costi sostenuti per rimuovere inefficienze produttive, commerciali e amministrative che non generano maggiori flussi di ricavi.
Attenzione alla norma fiscale contenuta nel comma 4 dell’art. 108 del
TUIR : “ i costi di impianto e di ampliamento sono deducibili a partire dall’esercizio in cui sono conseguiti i primi ricavi ”: ai fini civilistici occorre comunque stanziare la quota ammortamento, oltre che le imposte differite attive, ed effettuare in dichiarazione la pertinente variazione in aumento.
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
ONERI PLURIENNALI: COSTI DI IMPIANTO ED
AMPLIAMENTO
Il “recupero” dei costi di impianto e di ampliamento può essere ottenuto soltanto attraverso l’uso.
Sono infatti previsti alcuni vincoli per la loro iscrizione nell’attivo di stato patrimoniale: l’obbligo di richiesta del consenso al Collegio Sindacale ; la necessità di dimostrare la congruenza e il rapporto causaeffetto tra tali costi ed il beneficio che dagli stessi l’impresa si attende; fino al termine del procedimento di ammortamento possono essere distribuiti dividendi solo se ci sono riserve disponibili sufficienti a coprire l’ammontare dei costi non ammortizzati .
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
ONERI PLURIENNALI: COSTI DI IMPIANTO ED
AMPLIAMENTO
Il mantenimento nell’attivo
:
è condizionato al permanere della utilità futura ; e l’ammontare iscritto nell’attivo non può superare il valore stimato dell’utilità futura attesa.
Se tali oneri non si riferiscono a progetti specificatamente identificabili dell’impresa (es. avviamento di una nuove divisione operativa, costituzione di una nuova impresa), il beneficio atteso è costituito dalla futura redditività dell’impresa.
In presenza di previsioni di perdite gestionali è necessario riuscire a dimostrare la recuperabilità di tali costi.
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
SPESE DI RICERCA E SVILUPPO
Costi per la ricerca di base
Costi di ricerca e sviluppo riferiti a specifici progetti devono essere iscritti in conto economico possono, in presenza di determinati requisiti , essere capitalizzati e quindi iscritti in stato patrimoniale
Sono una delle tipologie che danno luogo a maggiori difficoltà interpretative anche perché il legislatore non ha ritenuto di stabilirne il contenuto né di darne definizione specifica
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
PRINCIPI GENERALI
RICERCA DI BASE
Insieme di studi, esperimenti, indagini e ricerche che non hanno una finalità definita con precisione ma che è da considerarsi di utilità generica all’impresa. Sono nella sostanza di supporto ordinario alla attività per cui non sono capitalizzabili.
RICERCA APPLICATA
Insieme di studi, esperimenti, indagini e ricerche che si riferiscono direttamente alla possibilità ed utilità di realizzare uno specifico progetto
SVILUPPO
Applicazione dei risultati della ricerca applicata o di altre conoscenze possedute o acquisite in un progetto o programma per la produzione di beni, processi, sistemi o servizi nuovi
IAS n. 38 – UNICI CAPITALIZZABILI
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
R&S: REQUISITI PER LA CAPITALIZZAZIONE
Prodotto o processo chiaramente definito.
Costi identificabili e misurabili.
Progetto tecnicamente fattibile.
Disponibilità di risorse finanziarie sufficienti a completare l’attività.
Recuperabilità attraverso ricavi futuri.
Richiesta del consenso al Collegio Sindacale , ove esistente.
Il revisore deve verificare la presenza di tutti i requisiti richiesti
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
ESEMPIO DI COSTI DI RICERCA
E SVILUPPO CAPITALIZZABILI
Retribuzione del personale impegnato nelle attività di ricerca e sviluppo.
Costi dei materiali e dei servizi impiegati nell’attività di R&D.
Ammortamenti di beni strumentali nella misura in cui sono impiegati nelle attività di R&D.
Costi indiretti, diversi da quelli amministrativi e generali, relativi all’attività di R&D.
Interessi passivi sostenuti a fronte di specifici finanziamenti.
Altri costi quali ammortamenti di brevetti e licenze, nella misura in cui sono impiegati nell’attività di R&D.
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
SPESE DI PUBBLICITÀ: ISCRIZIONE IN BILANCIO
REGOLA GENERALE costi di pubblicità
Costi di pubblicità collegati al “lancio” di un nuovo prodotto devono essere iscritti in conto economico possono, in presenza di determinati requisiti , essere capitalizzati e quindi iscritti in stato patrimoniale
Non è previsto dalle norme e dai principi comunitari e internazionali
Possibilità di capitalizzazione particolarmente limitata
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
SPESE DI PUBBLICITÀ: CAPITALIZZAZIONE
I costi devono possedere carattere di eccezionalità e non di ricorrenza.
Si deve trattare di costi collegati al “ lancio” di un nuovo prodotto e non “di sostegno” a prodotti già esistenti .
( Assimilazione ai costi di impianto e ampliamento ).
L’impresa deve avere “ ragionevole aspettativa di importanti e duraturi ritorni economici ” (OIC 24).
Richiesta del consenso al Collegio Sindacale , ove esistente.
La possibilità di capitalizzare tali oneri è molto limitata, il revisore deve considerare elevato il rischio di errata valutazione in caso di presenza nell’attivo di S.P. di tali oneri nelle PMI
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
DIRITTI DI BREVETTO INDUSTRIALE E DIRITTI DI UTILIZZAZIONE
DELLE OPERE DELL’INGEGNO, DIRITTI DI AUTORE
Rientrano nel novero delle “creazioni intellettuali” tutelate giuridicamente tramite diritto di esclusivo sfruttamento dell’invenzione.
Il semplice rilascio del diritto di brevetto non può costituire in sé ragione sufficiente per l’iscrizione nell’attivo di un valore immateriale e, in ogni caso, la durata legale del brevetto costituisce solo uno degli elementi di valutazione per determinare il suo ammortamento (OIC n. 24).
Requisiti di capitalizzazione :
1.Titolarità del diritto esclusivo di sfruttamento.
2.Recuperabilità dei costi tramite benefici economici che si svilupperanno dall’applicazione del brevetto o dell’opera dell’ingegno(maggiori ricavi e/o riduzione costi) ==> (Analisi di Budget e piani industriali).
3.Possibilità di determinare in modo attendibile il costo per l’impresa.
Criteri di rilevazione :
Realizzato internamente: vedi quanto detto in tema di R&D.
Acquisito all’esterno: costo di acquisto + oneri accessori. Se il pagamento è basato su importi annuali è capitalizzabile solo l’eventuale esborso “una tantum”.
Ammortamento
La legge non ha posto alcun limite (al contrario delle spese R&D e impianto e ampliamento e avviamento). Vale la regola della VITA UTILE , ossia della residua possibilità di utilizzazione con il limite massimo della durata legale del brevetto.
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
CONCESSIONI, LICENZE, MARCHI E DIRITTI SIMILI
Concessioni
Se il pagamento consiste in un canone annuo solo l’eventuale una tantum è capitalizzabile ed ammortizzabile in base alla durata.
Licenze
Marchi
Diritti simili
Sono iscrivibili nella voce B.I.4 esclusivamente le concessioni di beni e servizi pubblici il cui oggetto può riferirsi a diritti su beni degli enti concedenti o a diritti di esercizio di attività proprie di enti concedenti. Non sono iscrivibili le concessioni amministrative.
Sono autorizzazioni con le quali si consente l’esercizio di attività regolamentate e possono essere di derivazione pubblicistica o privatistica. Queste ultime sono da indicare nella classe che accoglie il diritto principale (es. licenze d’uso di brevetti).
È uno dei segni distintivi dell’azienda o di un prodotto. Può essere prodotto internamente (caso raro) e va iscritto in base ai costi diretti sostenuti o in caso di acquisto di azienda o ramo d’azienda. Il periodo di ammortamento è collegato al periodo di produzione e comm.le del prodotto e se non prevedibile max entro 20 anni
Ditta, insegna
Contratti di know-how
Franchising (solo initial fee e non royalties)
Licenze d’uso I
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
L’AVVIAMENTO
Attitudine di un’azienda a produrre utili in misura superiore a quella
Originario:
Generato internamente
Nessuna iscrizione in bilancio
Derivativo : allorquando derivi da acquisizioni di aziende, partecipazioni, fusioni,e cc.
Acquisto a titolo oneroso (art.
2426, n. 6 c.c.)
Possibile iscrizione in bilancio
Ammortamento in 5 anni o + (con max
20 anni) se sussistono particolari condizioni adeguatamente motivate
Impairment test annuale 31

LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
L’AVVIAMENTO
CARATTERISTICHE:
1.Deve essere costituito all’origine da costi e oneri ad utilità differita nel tempo che garantiscano benefici economici futuri.
2.Ha un valore quantificabile incluso nel corrispettivo pagato per l’acquisizione di un’azienda, un ramo di azienda o una partecipazione.
3.Non è suscettibile di vita propria indipendente e separata dal complesso aziendale per cui non può essere considerato come bene immateriale a sé stante oggetto di diritti e rapporti autonomi.
RILEVAZIONE:
All’atto dell’acquisizione occorre valutare con prudente apprezzamento se la differenza di prezzo imputabile all’avviamento possa essere oggetto di capitalizzazione.
I fattori da prendere in considerazione ai fini della valutazione della potenzialità di benefici futuri sono: a) valore normale delle attività e passività contabilizzate; b) durata prevedibile dell’attività operativa; c) turbolenza del mercato di riferimento; d) obsolescenza del prodotto; e) variazioni della domanda; f) variabili macroeconomiche; g) aspettative riguardo alla permanenza in servizio di dipendenti “chiave”; h) azioni prevedibili dei concorrenti; i) clausole legali o contrattuali che condizionano la durata della vita utile.
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
CONTABILIZZAZIONE DELL’AVVIAMENTO acquisit i
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
ALTRE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI: SOFTWARE
I costi sostenuti per il software di base (necessario per il funzionamento dell’elaboratore) vanno capitalizzati insieme al bene materiale.
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
COSTI PER L’ACQUISIZIONE DI COMMESSE E RELATIVI
COSTI PRE-OPERATIVI
I costi sostenuti per l’acquisizione di commesse, inclusi quelli di partecipazione alle gare, vanno imputati a CE in quanto correlati ad attività ricorrenti
I costi pre-operativi relativi ad una commessa definita, sostenuti dopo l’acquisizione del contratto ma prima che inizi l’attività , quali: i costi di progettazione e di studi specifici per la commessa; i costi di organizzazione e di avvio della produzione; i costi di impianto e organizzazione del cantiere, cioè quelli di approntamento delle installazioni di cantiere, trasporto in sito dei macchinari, di allacciamento, ecc.
Possono essere capitalizzati
Metodo della percentuale di completamento
Criterio della commessa completata
Vanno rilevati tra le rimanenze dei lavori in corso su ordinazione. (L’utile di commessa emerge alla fine del processo produttivo)
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
COSTI PER MIGLIORIE E SPESE INCREMENTATIVE
SU BENI DI TERZI
Bene in locazione o leasing
Locatario utilizzatore
Migliorie e spese incrementative non separabili dal bene
Residuo periodo di locazione, tenuto conto dell’eventuale rinnovo
Capitalizzazione voce B.I.7 con ammortamento pari al periodo minore tra
Utilità futura residua
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
ONERI ACCESSORI SU FINANZIAMENTI
Spese di istruttoria
Imposte sostitutive
Altri costi
Finanziamento non concesso
Imputati a CE come costi d’esercizio
Finanziamento concesso
Capitalizzazione nella voce B.I.7
Ammortamento in base alla durata del finanziamento: modalità finanziarie o quote costanti
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
SVALUTAZIONI PER PERDITE DUREVOLI DI VALORE DI
IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI
L'immobilizzazione che, alla data della chiusura dell'esercizio, risulti durevolmente di valore inferiore al costo rettificato dal relativo fondo ammortamento deve essere iscritta a tale minore valore .
VALORE CONTABILE > VALORE RECUPERABILE
VALORE
D’USO maggiore tra:
VALORE RICAVABILE
DALL’ALIENAZIONE
Non è possibile per gli oneri pluriennali ed avviamenti
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
L’IMPAIRMENT TEST SECONDO LO IAS N. 36
Il pc internazionale n. 36 ha come finalità quella di evitare che attività di bilancio siano iscritte a valori > di quelli recuperabili.
Allo scopo fornisce degli indicatori di riduzione di valore ( triggering events ) di origine interna e d esterna all’azienda: si pensi nel primo caso all’obsolescenza, sopravvenuta inutilizzabilità, perdite di cash-flow legato all’Ebit associate a perdite precedenti e previsioni di perdite future,ecc. e nel secondo caso a variazioni normative, tecnologiche, di mercato.
Confronto tra recuperabile (Vr)
Se Vc > Vr
Riduzione di valore
Determinazione dei flussi finanziari in entrata e uscita che a livello previsionale saranno generati dall’attività oltre il terminal value
Applicazione ai flussi netti di un appropriato tasso di attualizzazione
C.A.P.M.
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
L’AVVIAMENTO
Avviamenti iscritti nei precedenti esercizi : il revisore deve verificare la sussistenza della capacità di recupero , in particolare per le imprese con redditività limitata esercizi potrebbero non generare più negli esercizi
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
ESEMPIO DI SVALUTAZIONE DELLE SPESE DI R&S
Negli esercizi precedenti l’impresa ha iniziato un’attività di ricerca e sviluppo, il costo sostenuto è stato iscritto nell’attivo di stato patrimoniale. Nell’esercizio 2010, a causa della crisi e del conseguente calo del fatturato, l’attività di ricerca è stata sospesa, a causa di difficoltà finanziarie .
Gli amministratori non sono in grado di prevedere di riprendere e completare tale attività di ricerca nei successivi esercizi.
In tale situazione è necessario svalutare integralmente tali spese, in quanto è venuta meno l’utilità pluriennale.
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
ONERI PLURIENNALI: FOCUS CONTROLLI DEL REVISORE
(DA AUDIT PROGRAM)
Capitalizzazioni effettuate nell’esercizio di bilancio: il revisore deve verificare la presenza dei requisiti per l’iscrizione di tali costi nell’attivo, in particolare verificando la presenza di budget e piani industriali approvati dal CdA ed affidabili che sono in grado di far ritenere presente la “ capacità di recupero ”.
Capitalizzazioni effettuate nei precedenti esercizi: in presenza di “segnali” di difficoltà (es. perdite d’esercizio, incapacità di completare l’attività di R&S per carenza di risorse o di competenze), il revisore deve verificare se il valore residuo può essere mantenuto attraverso l’analisi dei budget e dei piani industriali affidabili ed approvati dal CdA.
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LA REVISIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI E GLI ONERI
PLURIENNALI
LA VERIFICA DEI PIANI E DEI PROGRAMMI
Il revisore dovrà inoltre verificare con attenzione :
La concretezza delle previsioni (tasso di crescita; tassi di attualizzazione, coerenza dei dati, worst case, ecc.).
La ragionevole possibilità di realizzazione (tecnica, economica e finanziaria).
La brevità di attuazione (l’attendibilità delle previsioni è inversamente proporzionale al tempo).
L’approvazione del piano da parte degli organi societari.
Il grado di analiticità del piano tale da consentire almeno l’individuazione degli elementi di interevento e i benefici che si attendono.
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OBIETTIVI DELLA REVISIONE (ASSERZIONI)
RIMANENZE DI MAGAZZINO
Accertamento dell’ esistenza fisica delle giacenze.
Verifica del titolo di proprietà o di possesso.
Accertamento della corretta valutazione mediante: controllo della determinazione del costo; controllo della determinazione del prezzo di mercato.
Verifica della competenza dei costi e dei ricavi rilevati nel periodo.
Accertamento dell'uniformità dei principi contabili rispetto all’esercizio precedente.
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SCANSIONE TEMPORALE DELLE ATTIVITÀ DI REVISIONE
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LA VALUTAZIONE DEL RISCHIO INTRINSECO
I fattori di rischio che possono influenzare il ciclo delle rimanenze sono molteplici.
Di seguito si riportano alcuni esempi:
Andamento dei prezzi di acquisto delle M.P. e del prezzo di vendita dei P.F.
• Valutazione corretta al minore tra costo e valore di presunto realizzo
COMPRENSIONE
DELL’ATTIVITÀ
DELL’IMPRESA E
SETTORE IN CUI OPERA
Declino dei prodotti esistenti/Crisi di settore
• Rischio valutazione
Cali fisici e tecnici dei prodotti
(scarti e sfridi)
Varietà e complessità delle modalità produttive/commerciali
Deperibilità fisica/commerciale dei prodotti
Compresenza di vendite con contestuale spedizione e di vendite in c/deposito
Difficoltà inventariazione
Varietà dei requisiti di conformità dei prodotti
Varietà dei requisiti di conformità dei prodotti
Resi su vendita/fondo garanzia
47

TREND PREZZI DELLE MATERIE PRIME NEL
SETTORE CHIMICO
Rischio intrinseco elevato
48

ES. INDICATORE DI FRODE: CONTINUE RETTIFICHE INVENTARIALI
Le rettifiche inventariali vengono effettuate ogni qual volta si verificano discordanze (in + o -) tra le quantità contabili e quelle fisiche. Le rettifiche si registrano di solito in occasione di furti, cali tecnici e naturali, errati carichi o scarichi di merce.
Nel caso di continue rettifiche inventariali è più probabile che ci si trovi in presenza di frodi derivanti da operazioni parzialmente o del tutto inesistenti.
Questo può accadere tramite utilizzo di falsa documentazione a supporto delle rettifiche; di frequenti trasferimenti dei beni tra vari depositi interni e esterni; arbitrarie riclassificazioni tra le diverse categorie di merce; procedure inventariali non affidabili; inattendibilità dei rapporti di produzione.
Effettuare una analisi dell’affidabilità delle procedure riguardanti le rettifiche inventariali facendo attenzione alla separatezza dei ruoli (inventario fisico – contabile – rettifiche).
Ripetute e sistematiche rettifiche di quantità in occasione di versamenti di produzione e trasferimenti della merce (vendita; deposito; lavorazione, ecc.) sono elementi indicativi di potenziali frodi.
In questi casi assistere senza preavviso all’inventario fisico. Verificare le percentuali di cali tecnici e naturali ammesse fiscalmente e quelle registrate .
Fare al riguardo una analytical review per eventuali scostamenti anomali.
49

LA VALUTAZIONE DEL RISCHIO INTRINSECO
PROCEDURE
DI ANALISI
COMPARATIVA
ANALISI
VERTICALE :
ANALISI
ORIZZONTALE
:
Scostamenti anomali o inusuali sia in termini assoluti che in termini di ratios
50

2008 2009 2010
VOCI Euro % Euro % Euro %
DISPONIBILITA'
- Cassa
- Banche
CREDITI
- Commerciali
- Enti e società consociate
- Crediti diversi
RIMANENZE
- Materiali diversi
- Materie prime
- Prodotti finiti e sottoprodotti
RATEI E RISCONTI ATTIVI
TOT. ATTIVITA' CORRENTI
IMMOBILIZZ. FINANZ.
- Debitori per cauzioni in cont.
PARTECIPAZIONI
IMMOBILIZZ. TECNICHE
- Terreni
- Fabbricati e costruz. Leggere
- Macchinari e impianti
- Attrezzature e mezzi di trasp
- Mobili e macchine d'ufficio
- Lavori in corso
FONDI DI AMM/TO
- Fabbricati
- Macchinari e impianti
- Atrezz. E mezzi di trasporto variaz.
var. % variaz.
var. % variaz.
var. %
795.344
295.930
7,28% 2,47% 1.138.787
343.444
8,81% 1,52% 757.642
-381.145
2,86% -5,95%
1.033
-516 3.099
2.066
8.263
5.165
794.311
296.446
1.135.689
341.378
749.379
-386.310
5.788.449
-610.452
53,01% -8,69% 5.649.522
-138.927
43,69% -9,33% 9.560.650
3.911.128
36,05% -7,64%
4.681.682 1.666.090
280.436
-2.906.619
4.883.100
-
201.418
-280.436
2.908.169
1.359.315
-1.974.931
1.359.315
826.331
630.077
766.422
-59.909
5.293.167
4.526.745
2.075.124
810.837
19,00% 6,81% 766.938
-1.308.185
5,93% -13,07% 3.254.195
2.487.256
12,27% 6,34%
32.537
-16.527
918.777
553.642
1.123.810
273.722
30.987
74.886
661.065
-1.549
-843.891
-462.745
1.672.804
17.560
1.563.831
1.641.816
-57.327
902.767
24.790
-19.109
27.372
2.582
37.701
10.329
8.683.706
477.206
79,53% 0,40% 7.582.620
-843.891
58,64% -20,89% 13.610.189
6.027.568
51,31% -7,32%
18.076
18.076
8.780
8.780
17.560
-462.745
17.560
-1.101.086
16.527
16.527
-1.033
-1.033
320.203
320.203
1.308.702
988.499
4.087.240
602.705
37,43% 3,83% 7.559.896
3.472.656
58,46% 21,03% 7.350.215
-209.682
27,71% -30,75%
505.095
505.095
1.188.884
1.188.884
683.789
683.789
99.676
1.603.599
-1.089.208
414.715
1.511.669
83.150
1.107.800
235.504
137.378
40.800
320.203
243.251
3.173.628
1.612.378
217.945
178.178
1.661.958
504.578
80.567
-142.026
3.678.206
1.815.346
153.388
-
504.578
202.968
-64.557
-178.178
1.887.650
108.456
507.677
25.306
985.916
240.669
732.336
222.076
2.567.307
679.657
143.059
34.603
1.321.613
335.697
1.011.739
279.403
2.870.984
303.677
177.661
34.603
1.521.998
200.385
1.096.954
85.215
- Mobili e macchine d'ufficio 60.942
19.625
90.896
29.955
74.370
-16.527
IMMOBILIZZ. TECNICHE NETTE 2.199.590
95.028
20,14% -0,15% 4.992.589
2.792.999
38,61% 18,46% 4.479.231
-513.358
16,89% -21,72%
IMMOBIL. IMMATERIALI
- Onori da ammortizzare
17.560
17.560
-32.537
-32.537
18.592
18.592
1.033
1.033
116.203
116.203
97.610
97.610
TOT. ATTIVITA' IMMOBIL.
TOT. ATTIVITA'
CONTI D'ORDINE
2.235.225
71.271
20,47% -0,40% 5.348.944
3.113.719
41,36% 20,89% 12.914.005
7.565.061
48,69% 7,32%
10.918.932
548.477
100% 12.931.564
2.012.633
100% 26.524.193
13.592.629
100%
2.290.486
1.434.717
2.995.450
704.964
2.746.518
-248.932

RIF. N.
DECRIZIONE
INDICI DI ROTAZIONE
14/4 DELLE SCORTE
2008 2009 2010
8,54 31,24 5,93
L’indice è costituito dal rapporto tra COSTO DEL VENDUTO e
RIMANENZE:
Più basso è più bassa è la movimentazione del magazzino
(possibili problemi finanziari) – se troppo alto rischio di mancanza di merce.
52

LA VALUTAZIONE DEL RISCHIO INTRINSECO
Fattori di rischio intrinseco che possono determinare errori significativi sono i seguenti: estrema instabilità dei prezzi delle materie prime e dei prodotti finiti (price-test); presenza di sfridi e cali tecnici;M incidenza della voce sul totale attivo e sul patrimonio netto; variabilità degli indici di rotazione.
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LA VALUTAZIONE DEL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO
Documenti di servizio
Sistemi informatici che consentono di evidenziare il turnover per articolo di magazzino procedure di evidenziazione in sede di inventario
Il revisore deve studiare e analizzare le procedure aziendali al fine di giudicarne l’AFFIDABILITÀ.
(scritture ausiliarie di magazzino; procedure inventariali; test di confronto fisico/contabile)
In base al grado di affidabilità riscontrato procede a programmare le procedure di revisione
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Tabella 1 – Carta di lavoro per l’analisi della procedura “Magazzino”
Si/No
Responsabilità e funzioni
L’accesso all’area magazzino è riservata alle sole persone che operano in tale funzione e espressamente autorizzate.
I responsabili di magazzino non sono coinvolti in attività connesse con la gestione amministrativa e contabile delle giacenze.
Le conte fisiche rotative e annuali sono effettuate da personale estraneo all’area di magazzino oppure con la supervisione di personale estraneo alla funzione.
La contabilità di magazzino è tenuta da persone diverse da quelle addette alla gestione fisica delle giacenze ed estranee alle funzioni di acquisto e vendita di beni oggetto di giacenza.
Ricevimento merce
Tutti i beni che vengono introdotti in magazzino sono sottoposti a controllo di qualità prima di essere caricati a magazzino.
Il carico a magazzino avviene al momento di arrivo dei beni sulla base di un documento interno prenumerato (o sulla base del ddt) sul quale sono riportati i dati necessari per la corretta individuazione e codificazione dei beni caricati.
Il magazziniere effettua il confronto tra l’ordine e il ddt del fornitore al fine di verificarne la rispondenza quali-quantitativa. Le eventuali differenze rilevate dal magazziniere vengono inoltrate al responsabile acquisti (o altra figura), il quale (sentito….), decide se accettare la merce oppure renderla.
All’atto di restituzione della merce il magazziniere provvede allo scarico del magazzino qualora i beni siano già stati caricati (oppure
…).
NOTE
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Prelevamenti da magazzino
I prelevamenti da magazzino sono accompagnati da appositi documenti interni prenumerati (riportanti le quantità prelevate secondo metodi adatti: conteggio, pesatura, ecc.) e recanti l’autorizzazione scritta prevista dalle policy aziendali.
Il buono di prelievo viene emesso in n. … copie destinate a:
(esempio) a) ente richiedente b) contabilità di magazzino (per scarico contabile) c) magazzino (per prelievo fisico)
I buoni di prelievo sono caratterizzati (per colore o numerazione) a seconda della destinazione dei beni prelevati (ad es. per produzione; per trasferimenti interni ad altri magazzini; per lavorazioni esterne; ecc.).
La spedizione dei prodotti finiti è autorizzata da…
Chi autorizza i movimenti è persona diversa da chi ha la gestione delle giacenze e da chi tiene la contabilità di magazzino.
Prima delle spedizione viene effettuato il controllo tra quantità fisiche uscite e quantità indicate nel documento di trasporto e nell’ordine del cliente da parte di…
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Versamenti a magazzino
I versamenti a magazzino sono accompagnati da appositi documenti interni prenumerati e recanti l’autorizzazione prevista dalle policy aziendali.
Il buono di versamento viene emesso in n. … copie destinate a:
(esempio) a) ente emittente b) contabilità di magazzino (per scarico produzione e carico magazzino)
Gestione delle giacenze
Le giacenze sono monitorate automaticamente per verificarne il livello ottimale.
L’analisi consente una tempestiva evidenza di beni soggetti a lenta movimentazione o a fenomeni di obsolescenza.
I beni sono conservati in luoghi tali da prevenire il deterioramento e l’accesso ai non autorizzati.
La società ha in essere apposite polizze assicurative contro i rischi di
… (es. furto; incendio; allagamento, ecc.).
Nel caso di restituzione prodotti finiti da parte del cliente, i dati del documento di trasporto relativo alla restituzione di prodotti da parte del cliente sono/non sono confrontati con le quantità fisiche dei prodotti restituiti. Tale controllo è effettuato da …
Successivamente viene verificata la correttezza del carico di magazzino con i dati risultanti dal documento di trasporto.
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Inventario fisico
Le persone che effettuano l’inventario fisico sono diverse da quelle che gestiscono il magazzino fisico e la contabilità di magazzino.
Esistono istruzioni inventariali scritte.
La conta fisica delle giacenze avviene con periodicità …
La procedura interna prevede i seguenti aspetti:
- modalità di svolgimento delle conte fisiche (programma temporale; organizzazione del personale; numero di conte di controllo; cartellini e altra documentazione da utilizzare; organizzazione delle aree di magazzino, gestione delle movimentazioni in caso di inventario “non a fermo”; gestione dei beni di terzi e dei beni propri presso terzi, ecc.)
- modalità di confronto tra conte fisiche e dati contabili e di analisi e gestione degli scostamenti;
- il personale che effettua la conta fisica non è a conoscenza delle quantità contabili.
58

59

RISCHIO DI CONTROLLO: BASSO
60

Verifiche da eseguire
Individua zione dei luoghi di deposito delle rimanenze e a cquisire le procedure di inventa riazione e il progra mma degli inventa ri fisici. Va luta zione dell'adeguatezza ed effica cia
Esistenza x
OBIETTIVI DELLA REVISIONE
Uniformità
CompetenDiritti e za obblighi
PPCC -
ValutaPresent. e zione inform.
Completezza
Organizzazione del'intervento del revisore che preveda : 1) tempistica dell'intervento 2) estensione delle conte 3) controlli da effettua re sulla distribuzione e utilizzo dei cartellini inventaria li 4) accertamento della proprietà dei beni 5) segna lazione di beni obsoleti o slow moving
Lettere di conferma a i deposita ri
Acquisizione del tabula to di maga zzino e controllo: 1) correttezza a ritmetica 2) corrispondenza con saldo di bila ncio 3) criteri di va luta zione a pplica ti e conformità a PPCC e bila ncio
Qua dra tura tra ta bulato di valorizzazione e conte fisiche effettuate con la presenza del revisore nonché con le risposte dei depositari circola rizzati
Analisi e discussione con la direzione azienda le degli scosta menti tra conta fisica e risultanze conta bili. Accerta mento delle anoma lie e riscontro delle rettifiche apportate dalla società
Campionare (la dimensione è in rela zione a l gra do di a ffida bilità delle procedure a ziendali) ricevimenti di merce avvenuti prima e dopo la data di inventa rio, a cquisirne le rela tive fa tture e ddt. Verica re la corretta registrazione dei carichi. Attenzione a lle merci in viaggio.
Campionare (la dimensione è in rela zione a l gra do di a ffida bilità delle procedure a ziendali) spedizioni di merce a vvenuti prima e dopo la da ta di inventario, acquisirne le relative fatture e ddt. Verifica re la corretta registrazione degli scarichi. Attezione alle merci in via ggio.
x x x x x x x x x x x x x x x x x x x
61

Verifiche da eseguire
Sel eziona re a ca mpione (la dimensione è in rela zione a l gra do di a ffidabilità delle procedure azienda li) i codi ci di ma ga zzino ri porta ti nel ta bula to di va lorizza zi one dell'inventa rio e per ognuno: 1) confronta re la quantità in gia cenza con quella riporta ta nel ta bula to di valorizza zione dell'es ercizio precedente; 2) se il codice non era pres ente nel ta bulato dell'esercizio precedente accerta re che il costo di ca rico corrisponda a l costo medio pondera to dell'esercizio; 3) s e la qua nti tà è a umenta ta che l'incremento sia va lutato a l costo medio degli a cquisti dell'esercizi o; 4) se la quantità è diminuita che lo sca rico sia a vvenuto in conformità al criterio a dottato: Lifo, Fifo,
CMP.
Sel eziona re a ca mpione (la dimensione è in rela zione a l gra do di a ffidabilità delle procedure azienda li) i codi ci di ma ga zzino ri porta ti nel ta bula to di va lorizza zi one dell'inventa rio rela tivi a prodotti in corso di la vora zione e semila vora ti di produzi one e per ognuno: 1)acquis ire la distinta ba se va lorizza ta ; 2) accerta re che la va lorizza zione comprenda solo i costi diretti e indiretti rela tivi all a fa se di la vorazione ra ggiunta . Relativa mente a l costo di tra sforma zione veri fica re: 1) la corretta determinazione (costo del la voro; costi di produzione diretti e indiretti; capacità produttiva normale ); 2) ri concili are le ore complessi va mente la vora te e quelle a ttribuite a l costo di tra sforma zione; 3) verificare la congruità della quota di s pese general i eventualmente imputa te a l costo di produzione e l'importo comples sivo delle spese stesse
Verifica re che la merce obs oleta o slow moving ril eva ta nel cors o dell'inventa rio e da gli indici di rotazione sia sta ta va lutata in ba se a l prezzo di presunto rea lizzo
Ana lizza re il metodo e i sistemi informa tivi a dotta ti dalla società per effettua re i PRICE TEST e accerta rsi che nella va luta zione dell e voci per cui il ri scontro è positivo si a sta to a dotta to i l prezzo di mercato e non il costo
Esistenza
Esprimere un giudizio sul va lore di bila ncio
OBIETTIVI DELLA REVISIONE
Uniformità
PPCC -
CompetenDiritti e za obblighi
ValutaPresent. e zione inform.
Completezza x x x x
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ASSERZIONE DELL’ESISTENZA
VERIFICA DELL’INVENTARIO
Esaminare le istruzioni predisposte per la rilevazione fisica.
Presenziare, nei limiti ritenuti necessari, alle operazioni di inventario fisico condotte dall'azienda.
Effettuare dei sondaggi sull'accuratezza dei conteggi.
Controllare se siano state accertate le cause delle differenze tra quantità rilevate fisicamente rispetto alla loro esistenza contabile.
Accertare la corretta rilevazione da parte della azienda delle giacenze presso terzi.
In caso di inventario non effettuato alla data di bilancio, controllare a campione la movimentazione tra la data di inventario e quella di bilancio e accertare, alla data di bilancio, la correttezza della competenza di periodo dei costi e dei ricavi rispetto alle giacenze.
63

VERIFICA DELL’INVENTARIAZIONE FISICA
Il revisore deve verificare che le procedure di inventariazione:
L’estensione del campione delle conte effettuate dal revisore è inversamente proporzionale al grado di affidabilità riscontrato nelle procedure inventariali
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ES. DI CARTA DI LAVORO DI CONTROLLO DEI CARTELLINI
INVENTARIALI
CONTROLLO CARTELLINI INVENTARIALI WP n. E 100 - 1.3.
Società ALFA SpA
Preparata da:
Y/E 31.12.2010
Data: ……
Reparto/magazzi no
Distribuiti ( da (da n. … a n. n. … a n. …)
Non utilizzati
…)
√
Annullati
(da n. … a n. …)
√
Resp.
Squadra Revisore
√ =
ve ri fi ca ta non compi l a zi one la consegna e la restituzione dei ca rtellini è stata osserva ta dai revisori
65

ES. DI CAMPIONAMENTO PER LA SCELTA DEI CODICI DI MAGAZZINO
DA VERIFICARE
Fase di interim
Le procedure inventariali e di gestione delle giacenze risultano affidabili e quindi è stimato un basso rischio di revisione
La scala di rischio è stata così determinata:
Basso: 0 -
0,5
Medio: 0,5-
1,5
Alto: 1,5 -3
La significatività è stata determinata in €/K 80 e l’errore tollerabile in €/K 48
(60%)
Fase di FINAL
Le giacenze al
31.12. ammontano a
€/K 2.500
Elementi da controllare:
2.500 : 48 x 0,5=
Individuati gli elementi da verificare occorre scegliere fisicamente i beni: es. quelli di valore complessivo superiore all’errore tollerabile; a campione
26
66

ES. DI CARTA DI LAVORO DI TEST SU INVENTARIO FISICO
TEST SU INVENTARIO FISICO WP n. E 100 - 1.1.
Società ALFA SpA
Preparata da:
Y/E 31.12.2010
Data: ……
……………………………………………… Rivista da: …………………………………
Cartellino inventariale Categoria Descrizione
555 ma teri e pri me Bi l l etta d'a l l umi ni o 5x500
345 ma teri e pri me Bi l l etta d'a l l umi ni o 5x600
4800 prodotti fi n i ti
4820 prodotti fi n i ti fi nes tra norma l fi nes tra s u per
730 s e mi l a vora ti
920 s e mi l a vora ti profi l a to n orma l profi l a to s upe r quantità fisiche
‽ quantità contabile
∑
Differenze kg. 1700 kg. 1700 kg.500
n . 300 n . 250 n . 60 kg.600
n. 300 n. 250 n. 60
0
-100
√
0
0
% comp l . 70
∂ n . 150 n. 150 % comp l . 50
√ = effettu a ta s econda conta a confe rma del ca rtel l i n o di pes a tura . Tra tta s i di errore conta bi l e dovuto a l ca mb i a me nto di u ni tà di mi s ura da pz a kg
∑
= Ok con ta bu l a to ma ga zzi no a qu a nti tà
‽ =
Qu a nti tà fi s i ca da n s . te s ts . Ok con i n ven ta ri o fi s i co va l ori zza to a l 31.12.2010 (wp E 100 - 1.2)
∂ =
% ri ten uta a cce tta b i l e a l l a l uce dei s opra l l uoghi effe ttua ti e d el l e i nforma zi on i da te da l di rettore di prod uzi one
67

ES. DI CARTA DI LAVORO DI TEST SU INVENTARIO FISICO
INVENTARIO FISICO: differenze tra contabile e fisico WP E 100 - 1.2.
valorizzato con costi standard
Società ALFA SpA Y/E 31.12.2010
Preparata da:
Data: ……
Rivista da: ……………………
Descrizione
Materi pri me
Semi l avorati
Prodotti i n cors o di l avora zi one
Prodotti fi ni ti
Tota l e
Valore contabile
5.000
2.200
1.000
7.000
Conte valorizzate
√
√
√
√
5.150
2.200
1.020
6.500
Differenze
∂ - 150
∂ -
∂ - 20
∂ 500
15.200
14.870
330
= veri fi ca to con s chede conta bi l i
=
veri fi ca to con i nventa ri o fi s i co WP E 100 - 1.1
68

ES. DI LETTERA DI CONFERMA A DEPOSITARIO
Spettabile
DEPOSITARIO SPA e p.c.:
DOTT._____________
REVISORE LEGALE DEI CONTI
(Luogo e data)
In relazione alla revisione legale annuale dei conti il nostro revisore DOTT. ___________ ha necessità di ricevere direttamente la lista di nostre/Vostre merci giacenti presso di Voi/noi al 31.12.________ , specificando se in conto deposito, lavorazione, prestito o per qualsiasi altra ragione.
A tal fine Vi preghiamo di utilizzare l'allegata busta già indirizzata ed affrancata.
Distinti saluti
__________________________
(Legale rappresentante della società)
69

ASSERZIONE DELLA CORRETTA VALUTAZIONE
MINORE TRA COSTO E VALORE DI PRESUNTO REALIZZO
Verificare, a campione, la corretta determinazione del costo attribuito ad alcuni codici delle rimanenze (es. LIFO, FIFO, ecc.).
Esaminare il confronto effettuato dall’azienda fra i costi e il valore di mercato (prezzi correnti di riacquisto e valore netto di realizzo determinato in base alle più recenti fatture di acquisto, listini in corso dei fornitori, listini dei prezzi di vendita dell’azienda).
Verificare che l’azienda abbia effettuato una ricerca delle giacenze soggette a scarsa redditività, lenta movimentazione, obsolescenza ed eccedenza rispetto ai normali fabbisogni ed abbia determinato il valore di mercato di tali voci al fine di compararlo con il costo.
70

ASSERZIONE DELLA CORRETTA VALUTAZIONE
MINORE TRA COSTO E VALORE DI PRESUNTO REALIZZO
L’art. 2426, comma 1, n. 9 prevede che le rimanenze siano iscritte al costo di acquisto, comprensivo degli oneri accessori di diretta imputazione, o di produzione, ovvero al valore di realizzazione desumibile dall’andamento del mercato, se minore . Prevede, altresì, che tale minore valore non possa essere mantenuto nei successivi bilanci se sono venuti meno i motivi. La disposizione in esame chiude statuendo che i costi di distribuzione non possono essere computati nel costo di produzione.
La disposizione civilistica non dà alcuna definizione di configurazione di costo di acquisto o di produzione né di valore di realizzazione desumibile dall’andamento del mercato. Soccorrono i principi contabili e, in particolare, l’OIC n. 13.
71

ASSERZIONE DELLA CORRETTA VALUTAZIONE
IL COSTO DI ACQUISTO E DI PRODUZIONE
Il costo d’acquisto è composto dal prezzo effettivo dell’acquisto più gli oneri accessori (esclusi gli oneri finanziari) .
Sono inclusi nella configurazione di costo di acquisto ad esempio: le spese di trasporto; le spese doganali; le altre spese direttamente imputabili.
I premi, gli abbuoni, gli sconti commerciali e i resi vanno portati in diminuzione del costo.
72

ASSERZIONE DELLA CORRETTA VALUTAZIONE
IL COSTO DI ACQUISTO E DI PRODUZIONE
Il costo di produzione è costituito da:
Il costo dei materiali utilizzati.
Il costo della manodopera diretta (comprensivo di tutte le competenze maturate e degli oneri riflessi).
Le spese generali di produzione o industriali , quali: retribuzioni e relativi oneri afferenti il personale tecnico di stabilimento; le spese di manutenzione e riparazione industriali; la forza motrice; i materiali di consumo; le altre spese sostenute per la lavorazione dei prodotti.
Le spese generali di produzione vanno imputate con riferimento a un livello normale di produzione , quindi al netto di fenomeni straordinari
(inattività di impianti e macchinari; scioperi, fermo macchine) e di eventuali punte stagionali .
Non rientrano nella configurazione di costo le spese generali amministrative di vendita, gli oneri finanziari (ammessi solo eccezionalmente per prodotti con lungo stoccaggio) e gli oneri fiscali per tributi diretti .
73

ES. DI ALTERAZIONE DELLA VALUTAZIONE USANDO LA CAPACITÀ
PRODUTTIVA ERRATA NEL RIBALTARE I COSTI INDIRETTI
Quantità effettivamente prodotte capacità produttiva normale* costi diretti totali costi fissi indiretti totali costi variabili indiretti totali
7.000
9.000
200.000
27.000
63.000
PRINCIPIO OIC n. 13: il costo di produzione unitario è pari a:
* potenzialità dell'impianto a produrre con ragionevoli livelli di efficienza indipendentemente dalla disponibilità di ordini
E' diversa dalla capacità max teorica in quanto non comprende i tempi per fermi, ecc. costi diretti unitari capacità produttiva effettiva
200.000
7.000
+
+ costi indiretti totali capacità produttiva normale
90.000
9.000
= 39 se si usa solo la capacità effettiva:
200.000
7.000
+ 90.000
7.000
= 41
Verificare in corso d’anno la distinta base valorizzata e i parametri di determinazione del costo dei WIP
Sopravvalutazione del costo unitario di
€ 2
74

IL VALORE DI MERCATO
La determinazione del valore di mercato di regola va effettuata come segue:
Tipo di giacenze Regola generale del concetto di mercato
Materie prime e sussidiarie e semilavorati di acquisto
Prodotti in corso di lavorazione e semilavorati di produzione
Costo di sostituzione
Valore netto di realizzo
Prodotti finiti, merci Valore netto di realizzo
75

VERIFICA DELLA CORRETTA VALUTAZIONE
VALUTAZIONE AL MINORE TRA COSTO E VALORE DI
MERCATO ( PRICE TEST )
Esempio:
A B
Casi
C D
Prodotto finito Z:
Costo storico
Prezzo di vendita
Valore netto di realizzo
(prezzo di vendita meno € 100 di costi di completamento e di costi diretti di vendita)
Valutazione del p.f. Z in magazzino
1.000
1.200
1.000
1.030
1.000
1.000
1.000
900
1100
1.000
930
930
900
900
800
800
Esempio tratto dall’Oic n.13
76

2. Materie pri me:
2.a Materia prima XI cos to s tori co d'acqui s to
Cos to di ri acqui s to
Ca so I Cas o II Cas o III
450 450
2.b materia prima destinata alla fabbricazi one del prodotto Z: manodopera diretta spese industriali
COSTO DI SOSTITUZIONE
2.c Valore netto di realizzo (VNR) del prodotto finito Z:
Casi
(esempio precedente)
450
200
350
1.000
450
200
350
1.000
A
1.100
B
930
350
350
200
350
900
C
900
3 00
3 00
2 00
3 50
8 50
D
8 00
Costo storico Costo di sostituzione
Acquisto
MP
Fabbricazio ne PF Z
Riacquisto
MP
Riproduzio ne PF Z
450
450
450
450
450
450
450
450
1.000
1.000
1.000
1.000
1.000
1.000
1.000
1.000
450
350
350
350
300
350
300
300
Esempio tratto dall’Oic n.13
1.000
900
900
900
850
900
850
850
VNR del pf Z
Valore da attribuire alla
MP XI in magazzino ancora da destinare al Pf Z
Osservazioni del revisore
1.100
i nce rto
1.100
930
930
900
900
800
450
350
450
350
300
350
300
250
OK sval utaz. X ma ncata documenta bili tà
OK - no sval.: il >V NR è documentabile sval utazione sval utazione sval utazione sval utazione sval utazione
Il minor costo di sost. delle MP viene compensato dal magg.
VNR del PF
77

ASSERZIONE DELLA COMPETENZA ECONOMICA
Sugli acquisti:
confrontare i DDT di entrata relative alle merci ricevute immediatamente prima delle chiusura dell’esercizio con le fatture dei fornitori e controllare che siano state registrate nell’esercizio di competenza. Il confronto deve essere effettuato partendo sia dai
DDT di entrata sia dalle fatture; effettuare lo stesso controllo per i DDT di entrata e le fatture di fornitori relative alle merci ricevute immediatamente all’inizio dell’esercizio successivo.
Sulle vendite: confrontare gli ultimi DDT di uscita relative alle merci spedite immediatamente prima della chiusura dell’esercizio con le fatture a clienti. Il confronto deve essere effettuato partendo sia dai DDT di uscita sia dalle fatture; effettuare lo stesso controllo per i DDT di uscita e le fatture a clienti relative alle merci spedite all’inizio dell’esercizio successivo.
78

PRINCIPIO DI COMPETENZA ECONOMICA
Società_____________________ Y/E 2010 data
Dati fatture di vendita prot.
imponibile
Preparer_________________ Reviewer_______________
Data registrazione ricavo in coge
CUT OFF TEST
Data DDT
Risultanze inventario magazzino al Clausola
31.12
Incoterms Rilievi ai fini della revisione
28/12/2010
29/12/2010
30/12/2010
31/12/2010
1234
2345
3456
6789
100.000
45.000
28.000
230.000
31/12/2010 28/12/2010 NO
31/12/2010 02/01/2011 SI
31/12/2010 03/01/2011 SI
31/12/2010 17/01/2011 SI ex works franco destino Sopravvalutazione ricavi franco destino Sopravvalutazione ricavi in deposito nessuno nessuno
02/01/2011
03/01/2011
04/01/2011
05/01/2011
1
7
320.000
534.000
12 75.600
13 125.000
31/12/2010 15/12/2010 NO
31/12/2010 30/12/2010 NO
04/01/2011 31/12/2010 SI
12/01/2001 05/01/2011 SI franco destino nessuno ex works nessuno ex works sopravv. Rimanenze franco destino nessuno
Clienti
Clienti
Rimanenze finali (merci in viaggio)
Variazione rimanenze
Fatture da emettere
ADJUSTMENTS a a a a
Ricavi
Ricavi
Variazione rimanenze
Rimanenze finali (merci in viaggio)
Ricavi
45.000
28.000
58.400
60.480
75.600
79

L’asserzione della UNIFORMITÀ DEI PRINCIPI
CONTABILI ADOTTATI , viene accertata verificando che la società non abbia cambiato principio contabile di valutazione e criterio applicativo nel tempo.
L’art. 2423-bis del codice civile , al comma 1, n. 6 sancisce che << i criteri di valutazione non possono essere modificati da un esercizio all’altro >>.
Il comma 2 dello stesso articolo prevede che le deroghe al principio della uniformità dei criteri di valutazione sono consentite solo in casi eccezionali e che in tali casi occorre darne ampia motivazione nella nota integrativa indicando anche gli effetti della modifica sulla rappresentazione della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico.
80

Ad esempio non è possibile passare dal criterio LIFO al FIFO arbitrariamente.
Il cambiamento del criterio di valutazione è ammesso ma essendo una deroga va adeguatamente motivato nella nota integrativa .
La tentazione di passare dal criterio LIFO al FIFO nei periodi di
“vacche magre” è forte in quanto normalmente si addiviene ad un maggior valore delle rimanenze finali e quindi dell’utile.
Le politiche di window dressing non sono, però, una motivazione valida per operare un cambiamento nel criterio contabile.
Un esempio di motivazione valida potrebbe essere la circostanza relativa ad una società che viene inclusa per la prima volta in un perimetro di consolidamento dove la consolidante utilizza ad esempio il metodo FIFO e la consolidata il LIFO. La consolidante potrebbe chiedere alla consolidata di cambiare “una tantum” il metodo di valorizzazione delle rimanenze per omogeneizzare i principi di consolidamento.
81

ESEMPIO DI INFORMAZIONE DA RIPORTARE IN NOTA INTEGRATIVA
Nel bilancio chiuso al 31.12.2010 la società ha modificato il criterio di valutazione delle rimanenze di magazzino da Lifo a Fifo.
Il cambiamento del criterio si è reso necessario in quanto per la prima volta il bilancio della società è stato incluso nel perimetro di consolidamento del Gruppo ( che adotta come policy contabile di gruppo il metodo Fifo, riconosciuto anche dai principi contabili internazionali Ias/Ifrs .
Per effetto del cambiamento l’utile dell’esercizio 2010 è stato, prima dell’effetto fiscale e dell’effetto cumulativo pregresso, di € 100 (€ 60 al netto dell’effetto fiscale) superiore a quello che sarebbe risultato qualora si fosse continuato ad applicare il metodo Lifo.
Si rileva, inoltre, che l’effetto cumulativo pregresso del cambiamento, calcolato sulle rimanenze iniziali è stato di circa € 300 (€ 180 al netto dell’effetto fiscale) ed è stato imputato alla voce proventi straordinari .
Conseguentemente l’effetto complessivo sul risultato dell’esercizio e sul patrimonio netto al 31.12.2010 è stato di € 400 (€ 240 al netto dell’effetto fiscale).
OIC n. 29
82

83

OBIETTIVI DI REVISIONE (ASSERZIONI)
Accertamento dell’ esistenza dei crediti
Accertamento della corretta valutazione
Verifica della competenza
Accertamento dell'uniformità dei principi contabili rispetto all’esercizio precedente
Corretta rappresentazione e informativa
Collegamento con altre voci di bilancio
CASSA E BANCHE RICAVI
84

SCANSIONE TEMPORALE DELLE ATTIVITÀ DI REVISIONE
85

LA VALUTAZIONE DEL RISCHIO INTRINSECO
COMPRENSIONE
DELL’ATTIVITÀ
DELL’IMPRESA E
SETTORE IN CUI OPERA
PROCEDURE DI ANALISI
COMPARATIVA
Aree geografiche diverse
• Rischi cambi presunti
Condizioni contrattuali diverse
• Rischio competenza
Numerosità delle referenze e dei listini e scoutistiche applicate
Rischio sopravvalutazione ricavi
Tipologia di clientela
Difficoltà circolarizzazioni
Varietà dei requisiti di conformità dei prodotti
Resi su vendita/fondo garanzia
86

ANALISI COMPARATIVA: ESEMPIO A LIVELLO DELLA
VOCE DI BILANCIO “CREDITI VERSO CLIENTI/RICAVI”
Procedura comparativa
% M.O.L. su vendite
% Resi e sconti su vendite lorde
Possibile errore
Sopravvalutazione o sottovalutazione dei crediti e delle vendite
Sopravvalutazione o sottovalutazione dei crediti e dei resi
% Perdite su crediti su vendite Crediti inesigibili di cui non si è tenuto conto
Costo spese legali recupero crediti Sopravvalutazione o sottovalutazione
Fondo svalutazione crediti del fondo svalutazione crediti
Vendite per mese nel tempo Sopravvalutazione o sottovalutazione dei crediti e delle vendite
87

ANALISI DI TREND: VALORI 2010 SU 2009
Voci di bilancio var.
A1 Ricavi delle vendite
...
B10d Svalutazione crediti
...
C I Rimanenze
C I 4 prodotti
C II Crediti
C II 1 Crediti v/clienti
...
valori 2010 var. 2009 %
43.000
...
400
...
+ 3.000
...
-10
...
8,00%
...
-2,00%
...
7.000
+ 800 13,00%
15.000
...
+ 4.000
...
36,00%
..
.
88

ANALISI DI CORRELAZIONE
Analisi per indici
Ricavi di vendita
Crediti v/clienti
2009
2010
89

ANALISI DI CORRELAZIONE
Analisi per indici
Svalutazione Crediti
Crediti v/clienti
2009
2010
90

ESEMPI DI DOMANDE ALL’AMMINISTRAZIONE
91

ANALISI COMPARATIVA
Osservazione: a fronte di una riduzione del tasso di rotazione dei crediti (sintomo di crediti a più lento incasso) si è ridotta l’incidenza della svalutazione dei crediti rispetto ai crediti totali; a fronte di un incremento dei ricavi si evidenzia un incremento + che proporzionale dei crediti.
92

VALUTAZIONE DEL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO
Per poter stilare l’audit program in modo appropriato il revisore dovrà esaminare e valutare l’affidabilità del SCI, in particolare dovrà porre attenzione ai seguenti aspetti:
IN RELAZIONE ALL’OBIETTIVO DELL’ESISTENZA
Separazione dei compiti e delle responsabilità
Le fasi dell’acquisizione, rilevazione e gestione dei crediti dovrebbero essere applicate da enti aziendali separati. La supervisione quotidiana del proprietario-amministratore di PMI potrebbe mitigare tale aspetto (PR 1005) .
Uso e controllo di documenti idonei ed approvati .
Deve esistere una prassi che preveda per ogni operazione suscettibile di originare, modificare o estinguere i crediti l’accompagnamento di idonei documenti assoggetti a controllo ed approvazione prima di essere inoltrati a terzi e rilevati contabilmente. I controlli che normalmente sono effettuati sono: comparazione tra ordine dei clienti e listino prezzi e offerte; comparazione tra ddt con ordini in relazione a qualità e quantità dei beni, termini e condizioni di consegna; controllo delle fatture con ddt, ordine, calcoli aritmetici, condizioni di vendita, numerazione, ecc.
93

VALUTAZIONE DEL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO
IN RELAZIONE ALL’OBIETTIVO DELLA CORRETTA VALUTAZIONE:
Il SCI deve dare la possibilità di procedere ad una corretta valutazione dei crediti tenendo conto di tutti i fattori che possono influire quali: rischio di inesigibilità: ( informazioni su clienti, affidamento, assicurazione, autorizzazioni per extra-fido; reporting per aging; procedure per recupero ); rischi di cambio per crediti in valuta: il SCI deve permettere l’identificazione dei crediti in valuta e stabilire i criteri di conversione al momento della registrazione e alla chiusura di bilancio; il costo finanziario dei crediti : il sistema di SCI deve permettere l’identificazione e la valutazione dei crediti per interessi di mora e del costo finanziario connesso al differimento dei crediti a mlt; l’eventualità di rettifiche dovute a sconti, abbuoni, ecc.: Il SCI deve permettere di stimare, in base al trend storico e alla prassi corrente, l’incidenza di sconti, premi e abbuoni, normalmente concessi al momento dell’incasso per valutarne l’effetto in bilancio.
94

VALUTAZIONE DEL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO
IN RELAZIONE ALL’OBIETTIVO DELLA COMPETENZA:
Il SCI deve permettere la rilevazione dei crediti (e dei correlati ricavi) nell’esercizio di competenza.
Le ordinarie procedure adottate sono: tempestiva emissione di appositi documenti attestanti l’uscita da magazzino; raffronto tra documenti di uscita e fatture di vendita; registrazione dei documenti di uscita e delle relative fatture di vendita nel periodo di competenza; opportuno trattamento contabile dei documenti di uscita non coperti da fattura e delle fatture non corrispondenti a documenti di uscita.
95

OBIETTIVI DELLA REVISIONE
Unifor Presentazio-
Esistenza
Competenza
Valutazio ne mità
PPCC ne e informativa Verifiche da eseguire (Audit Program)
Acq u i s i re l a l e a d s ch e d u l e d e l co n to cl i e n ti , l e rel a ti ve s ch e d e di d e tta gl i o e i p a rti ta ri .
x
Co n fro n ta re a ca mp i o n e l a co rri s p o nd e n za d e i s a l d i rel a ti vi co n qu e l l i e me rgen ti d a l l a co n ta b i l i tà
Ve ri fi ca d e l co nte n uto d e l l e s che d e a na l i zza n d o i n p a rti col a re:
- l a d o cume n ta zi o n e s o tto s ta n te i l ra p p o rto co mme rci a l e p e r ve ri fi ca re i l ti to l o di p ro pri e tà , l e e ve n tua l i co n d i zi on i d e l l a ve n d i ta , e cc.;
- i l ri s p e tto d e l l e p ro ced u re di a ffi d a me nto d el cl i e n te;
- l 'es i s te n za d i pa ga me n ti i mp uta ti a fa ttu re re cen ti l a s ci a n d o s co p e rte fa ttu re me n o rece nti ;
- i moti vi d e i re s i e l e re l a ti ve a u tori zza zi on i d i emi s s i o n e d e l l e n o te cre di to ; x
- l a s eq u e n za n ume ri ca d el l e fa ttu re e l a co rre ttezza d e l l e fa ttu re (ri s p etto a l i s ti n i , s co n ti , o rdi n i , con tra tti , e cc.);
- l 'es i s te n za d i cl a us ol e ch e ge n e ra n o i n te res s i (i mpl i ci ti o es p l i ci ti ) d i d i l a zi o n e;
- l 'es i s te n za d e l d i ri tto a i n te re s s i d i mo ra . x x x x x x x x x x x x x x
Se l e zi o na re a ca mpi o n e un n u me ro ra pp re s e nta ti vo d i cl i e n ti cu i i n vi a re l a ri ch i es ta d i co n fe rma
I n vi a re a i cl i en ti s e l e zi o n a ti l a l e tte ra d i ci rco l a ri zza zi o n e
I n vi a re u n a s e co n da ri ch i es ta a i cl i en ti ch e n on h a n n o ri s p o s to a l l a p ri ma l e tte ra
Co n tro l l a re l e ri s p o s te ri ce vute e d es egu i re pe r q u el l e n on p e rve n ute a n a l i s i a l te rna ti ve
(p a g a me n ti ri ce vu ti d op o l a ch i us ura d i bi l a nci o; a n a l i s i d e i do cume n ti d i s u p p orto , e cc.). I n d a g a re con a tte n zi o n e i ca s i di l e tte re no n re ca p i ta te o re s p i nte d a l d e s ti na ta ri o .
Ri ep i l o ga re i ri s u l ta ti o tte n u ti q u a nti fi ca nd o l a pe rce n tu a l e ri s pe tto a l to ta l e d ei cre d i ti a l l a d a ta d i ri fe ri me n to , d e l l e ri s p os te con cord a n ti , d i qu e l l e d i s cord a nti e d i q u e l l e n o n ri cevu te
Acq u i s i re l a s ch e d a co n ta b i l e d e l fo n d o s va l uta zi o n e cre di ti e i mo vi me n ti d e l l 'e s e rci zi o
Acq u i s i re u n re p o rt cl i e n ti p e r a nzi a n i tà e s e n o n e s i s te n te a cq ui s i re l o s ca d e n za ri o e co s tru i re i l re po rt
I n vi a re l e tte re di con fe rma a i l ega l i (o a l tre o rga n i zza zi o n i u ti l i zza te d a l l 'a zi en d a ) pe r a cq u i s i re i n fo rma zi o ni ci rca l e ca u s e i n e s s ere o p ote n zi a l i e l e pro ce d u re d i re cu p ero cre d i ti , co n i n di ca zi on e d e l l a p o s s i bi l i tà d i re cup e ro
An a l i zza re l e s va l u ta zi o n i fa tte da l l 'a zi e nd a i n re l a zi o ne a l l 'a n zi a n i tà e a l l o s ta to "l e ga l e " d e l cre d i to
D i s cu te re co n l a d i re zi o ne a zi e n d a l e d e l l e ri s u l ta nze de l fo nd o "ri d ete rmi n a to" o tte n e nd o i n fo rma zi o ni s u l l a e s i gi b i l i tà d i s a l d i cred i tori "a n zi a n i " e "s i gn i fi ca ti vi ".
An a l i zza re l e p erd i te s u cre d i ti co nta b i l i zza te n e l l 'e s e rci zi o e l a re l a ti va d o cu me nta zi o n e gi u s ti fi ca ti va . Ana l i zza re a n ch e l e p e rdi te co n ta b i l i zza te ne l l a fra zi o n e d i e s e rci zi o s u cce s s i vo a q u el l o d i b i l a n ci o .
Pe r i l p e ri o d o i mme d i a ta me nte p rece de n te e i mme di a ta me n te s u cce s s i vo a l l a da ta d i ch i u s u ra d e l l 'e s e rci zi o co n tro l l a re l e fa ttura zi o n i co n i re l a ti vi d d t e vi ce ve rs a (cu t-o ff te s t). Fa re a tten zi o n e a n o n d u p l i ca re i tes t fa tti p e r i l ci cl o d e gl i i n ve n ta ri .
Es a mi n a re gl i i n ca s s i a ca va l l o d e l l a d a ta d i bi l a n ci o e l e tra n s a zi o n i ch e l i h a n no o ri gi n a ti x x x x x x x x x x x x x x x x x x x
An a l i zza re l e n ote cre d i to e me s s e ne l l a fra zi o n e d i e s e rci zi o s u cce s s i vo a q u e l l o d i bi l a n ci o fa ce n do p a rti col a re a tte nzi on e a l l e ra gi on i , a l l a d o cu me nta zi o n e s otto s ta n te , a l l e a u to ri zza zi o n i .
L'es a me p o trà co n s e n ti re a l re vi s o re di s cop ri re u n a s e ri e d i eve nti ch e h a nn o i mp a tto s u l b i l a n ci o
(a d e s e mp i o: vi nco l i , ga ra n zi e, interes s i, s conti e premi non conta bil i zzati per c ompetenza ; fa tture emes s e a fr onte di ri ca vi non ma tur a ti nel l'es erci zio oggetto di a ntici pa zi one ba nca ri a , ecc.).
Ve ri fi ca d e i cre d i ti a ml t e d e l l 'eve ntu a l e n e ce s s i tà d i a ttua l i zza zi on e
Ve ri fi ca d e l l a co n ti n u i tà d i a pp l i ca zi o n e de i cri teri d i va l uta zi o n e (ri co n o s ci men to ri ca vi ; con vers i o n e cred i ti i n va l u ta ; p e rce n tua l i di s va l u ta zi o ne e cri te ri , e cc.)
Ve ri fi ca re a ca mp i o n e l a d e s cri zi o ne e l a cl a s s i fi ca zi o n e d e i cre d i ti (e s i gi bi l i en tro e o l tre 12 me s i ; comme rci a l i , fi na n zi a ri , co n s o ci e tà con trol l a te , co l l e ga te, co ntro l l a n ti ; co ns oci a te )
Ve ri fi ca re i l co n te nu to d el l a no ta i nte gra ti va e l a s u a ri s p o n de n za a q u a nto ri ch i e s to d a l cod i ce ci vi l e e d a g l i s ta tui ti pri n ci p i co nta b i l i .
Es p ri me re u n g i u d i zi o s u l va l o re d i b i l a n ci o x x x x x x x x x

VERIFICA DELL’ESISTENZA
CIRCOLARIZZAZIONE CLIENTI
Principali attività : scelta della data di riferimento della conferma determinazione del campione predisposizione delle lettere di richiesta conferma da parte della società invio delle lettere da parte del revisore ricevimento delle lettere dal cliente, controllo e spedizione a cura del revisore riconciliazione delle risposte non concordanti invio di una seconda richiesta per le risposte non ricevute effettuazione di procedure “alternative ” per le risposte non pervenute nemmeno con il successivo invio
esame degli incassi successivi alla data di riferimento della conferma;
controllo dei crediti su base documentale riepilogo dei risultati ottenuti
97

Esempio di lettera di conferma a cliente
Carta intestata della società
Spettabile
CLIENTE Spa e p.c.:
Presidente del Collegio Sindacale
Oggetto: Richiesta di conferma saldo
Egregi Signori, il nostro Collegio Sindacale incaricato della revisione legale dei conti, nella persona del Presidente:
Dott.________________________________________
nell’ambito della sua attività e in ossequio agli statuiti principi di revisione avrebbe necessità di ricevere conferma diretta della nostra situazione contabile con Voi al 31.12 _____ che, secondo le nostre risultanze
(come da estratto-conto allegato), presentava un saldo di euro ______________ a (nostro/Vostro) credito
[di cui euro ____________ per (R.B.; effetti; ecc.)]
Qualora foste con noi d'accordo, Vi preghiamo di voler gentilmente firmare l'acclusa copia e trasmetterla al
Presidente del Collegio Sindacale usufruendo dell'allegata busta già affrancata ed indirizzata oppure utilizzando una Vostra casella di posta elettronica certificata e inviando la conferma al seguente indirizzo e.mail: IIII...
Vi informiamo che i dati assunti dal Collegio Sindacale, titolare del trattamento, saranno utilizzati esclusivamente ai fini della revisione contabile del nostro bilancio e che saranno conservati a cura della stessa in archivi cartacei ed archivi elettronici nel rispetto delle misure di sicurezza previste dalla legge
196/2003. Si rinvia all’articolo 7 della citata legge per i diritti spettanti all’interessato a propria tutela.
In caso di disaccordo vogliate fornire loro dettagli sulla differenza.
RingraziandoVi anticipatamente, Vi porgiamo i nostri migliori saluti.
(timbro della società cliente)
_ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _
(firma del legale rappresentante)
98

Cliente x a Vendite a Iva a debito
Cliente X RB in portafoglio a Cliente x RB emesse
Cliente X RB presentate in banca a Cliente X RB in portafoglio
Cliente X RB accreditate
Banca Y C/C
Commissioni bancarie
Banca Y c/anticipi RB
Cliente x RB emesse a a Cliente X RB presentate in banca a Banca Y c/anticipi RB a Clienti a Cliente X RB accreditate
120 100 emissione fattura
20
120 120 emissione RIBA
120 120 distinta presentazione in banca
120
118
2
120
120 scadenza RIBA
120 120 al ricevimento della contabile bancariadel buon esito
120 120
99

ROLL-BACK E ROLL-FORWARD
100

ES. DI CARTA DI LAVORO DI RIEPILOGO E ANALISI DELLE
CIRCOLARIZZAZIONI rif.
Società: ______________ Bilancio al 31.12.____ Preparer __________ Reviewer ______
Oggetto: Riepilogo circolarizzazione saldi clienti, RB ed effetti attivi al 31.12.___
Procedure alternative
Cliente campionato
10001 Paperino
10009 Paperone
10012 Pippo
10020 Pluto
10045 Topolino
Totale saldo di bilancio
122.000,00
50.000,00
98.000,00
323.000,00
54.000,00
Sa l di confe rma ti o ri conci l i a ti
122.000,00 i nca s s i s ucce s s i vi
98.000,00
323.000,00
54.000,00 ddt, fa tture , ordi ni
50.000,00
647.000,00 445.000,00 152.000,00 50.000,00
Totale clienti
Percentuale di clienti campionati
Percentuale clienti confermati su tot.
Percentuale clienti confermati su campione
Percentuale clienti soggetti a procedure alternative
1.030.000,00
63%
43%
69%
31%
101

VERIFICA DELLA VALUTAZIONE
RICALCOLO DEL FONDO SVALUTAZIONE
Attraverso l’analisi comparativa è possibile individuare se i crediti rappresentino un’“area di rischio”.
I crediti costituiscono un’area di rischio (naturalmente se l’importo complessivo è significativo).
102

VERIFICA DELLA VALUTAZIONE
RICALCOLO DEL FONDO SVALUTAZIONE
Il ricalcolo consiste nell’effettuare le seguenti attività: analisi e valutazione delle procedure utilizzate dall’azienda per valutare il rischio ; esame dell’anzianità dei crediti (“ aging analysis ” ) e individuazione delle % di svalutazione; esame dei crediti in sofferenza , circolarizzazione dei legali e individuazione delle % di svalutazione; esame delle movimentazioni del fondo nei precedenti esercizi (perdite su crediti degli esercizi precedenti); verifica dei fatti intervenuti dopo la data di chiusura; rideterminazione del fondo e confronto con il fondo svalutazione proposto dagli amministratori.
103

VERIFICA DELLA VALUTAZIONE
RICALCOLO DEL FONDO SVALUTAZIONE
Discutere con l’organo amministrativo delle risultanze del fondo rideterminato ottenendo ulteriori informazioni
104

VERIFICA DELLA COMPETENZA
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ESEMPIO DI FRODE CON L’UTILIZZO DI NOTE DI CREDITO
Una società A effettua con altra società compiacente B la fornitura di beni o servizi.
Dopo la fornitura l’acquirente B contesta fittiziamente i beni o servizi ricevuti da A. Segue transazione con emissione di nota credito da parte di A. La provvista creata presso B viene poi stornata su conti intestati a soggetti legati all’amministratore di A.
Modalità di prevenzione e individuazione
Le note credito che scaturiscono da transazioni o arbitrati devono essere assoggettate ad una rigorosa procedura operativa.
Acquisire tutta la documentazione sottostante l’operazione oggetto di transazione e analizzare le cause di non conformità della merce o prestazione; la persona (e il correlato grado di indipendenza) che ha accertato la non conformità; l’intervento di legali nella transazione che vanno circolarizzati; l’operatività della società acquirente.
106

IL CONTENUTO DELLA NOTA INTEGRATIVA
Art. 2427 del codice civile i criteri di valutazione applicati e le eventuali deroghe; i criteri di conversione dei crediti in valuta; gli effetti significativi delle variazioni cambiarie verificatesi successivamente alla chiusura dell’esercizio; le variazioni intervenute nella consistenza dei crediti; l’importo dei crediti di durata superiore a cinque anni con specifica ripartizione per aree geografiche; l’ammontare dei crediti relativi ad operazioni con clausole di retrocessione a termine; i crediti nei confronti di parti correlate se rilevanti e derivanti da operazioni concluse a condizioni non di mercato.
asserzione completezza

IL CONTENUTO DELLA NOTA INTEGRATIVA
OIC N. 15
108

109

I PRINCIPALI OBIETTIVI
110

CARATTERISTICHE DEL SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO
Ricevimento valori richiesta pagamenti da effettuare Custodia e gestione dei valori e assegni controllo e approvazione versamenti in banca e trasferimento fondi rilevazioni contabili controllo E/C
Liste analitiche degli incassi; reversali d’incasso; distinte di versamento; contabili bancarie; matrici assegni; distinte effetti e RIBA; sospesi di cassa
111

LE PROCEDURE DI REVISIONE
112

RICHIESTA DI INFORMAZIONI SCRITTE ALLE BANCHE
113

LE INFORMAZIONI DEL MODELLO ABIREV
Conti in essere, tassi, fidi e relativi saldi
Conti chiusi nel corso dell’esercizio
Garanzie prestate dalla banca per conto della società
Effetti e altri documenti della società presso la banca per lo sconto, l’accredito sbf o l’incasso
Garanzie prestate dalla società alla banca a favore proprio
Garanzie che la società si è fatta prestare da terzi
Garanzie prestate dalla società a favore di terzi
Titoli e valori della società depositati a custodia o in amministrazione
Cassette di sicurezza e plichi chiusi
Persone autorizzate a operare per conto della società e limiti ai poteri di firma
Contratti derivati e operazioni fuori bilancio
114

ESEMPIO DI RICHIESTA DI CONFERMA AD UNA BANCA
Spettabile
BANCA e p.c.:
Revisore legale dei conti
Preg.mi Signori,
Vi preghiamo di confermare direttamente al nostro revisore legale dei conti dott. <, le operazioni che avevamo in corso alle ore 24 del giorno 31 dicembre _____ nei Vostri confronti.
Pertanto Vi autorizziamo, anche in deroga alle norme ed alla prassi relativa al segreto delle operazioni bancarie o a qualsiasi eventuale intesa scritta o verbale esistente, a fornire al predetto revisore tutte le informazioni previste dal modulo normalizzato in uso presso le aziende di credito ed a tale riguardo Vi
precisiamo che: il limite di importo da indicare al punto 11.1. è euro 500,00
le date da indicare al punto 11.3. sono le seguenti: fra il 01.01._____ ed il 31.12._____ .
Vogliate anche confermare sul modulo ABI o in altra forma, le operazioni “fuori bilancio” (così come definite al punto 5.10 del capitolo 1 del provvedimento Banca d’Italia 15.7.1992) in corso con Voi alla data del 31 dicembre ________ precisando, secondo i casi, capitale di riferimento, titolo sottostante, margini in essere, premi incassati e/o pagati, modalità di determinazione e scadenza dei flussi futuri, scadenza del contratto.
Vi informiamo che i dati assunti dal Revisore legale dei conti, titolare del trattamento, saranno utilizzati esclusivamente ai fini della revisione contabile del nostro bilancio e che saranno conservati in archivi cartacei ed in archivi elettronici nel rispetto delle misure di sicurezza previste dalla legge 675/1996.
Si rinvia all’art. 13 della citata Legge per i diritti spettanti all’interessato a propria tutela.
Vogliate considerare questa nostra alla stregua di istruzioni irrevocabili da noi impartite.
Cordiali saluti
(timbro della società cliente)
__________________________ (Legale rappresentante)
(Luogo e data)
115

IL MODELLO ABI-REV (DOCUMENTO ASSIREVI N. 86)
Da riconciliare con le distinte di presentazione
116

IL MODELLO ABI-REV (DOCUMENTO ASSIREVI N. 86)
Non obbligatorie in bilancio (Attenzione a parti correlate)
Verifica conti d’ordine
Verificarne il contenuto
Verifica atti di governance
117

IL MODELLO ABI-REV (DOCUMENTO ASSIREVI N. 86)
Verifica fair value e informativa in nota integrativa
118

IL MODELLO ABI-REV (DOCUMENTO ASSIREVI N. 86)
119

IL CUT-OFF DELLE OPERAZIONI FINANZIARIE
• Verificare che i saldi iscritti in bilancio tengano conto di tutti e solo i movimenti aventi competenza anteriore o corrispondente al 31.12
• Riconciliazioni E/C
• COGE
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ALTRI CONTROLLI PER SCOPRIRE FRODI O ERRORI
Nei periodi di crisi per migliorare i dati di bilancio gli amministratori ricorrono ad alcune “politiche di bilancio” quali: finanziamenti di soci che aumentano le disponibilità liquide e il PN ma senza che ci sia la reale volontà di apportare in modo permanente mezzi propri; crediti inesigibili non diventano esigibili solo perché la società ha acquisito un assegno!
121